張詩紅

摘要：本文結(jié)合我公司在推行全面預(yù)算管理的基礎(chǔ)上深入實施彈性預(yù)算的管理實踐，闡述了彈性預(yù)算的實施步驟，如何深入運用彈性預(yù)算差異分析來提高公司的財務(wù)管理彈性，為公司運營管理提供有效的財務(wù)支撐。

關(guān)鍵詞：彈性預(yù)算 差異分析 制造企業(yè) 運用

一、前言

近年來，隨著科學(xué)技術(shù)的發(fā)展和生產(chǎn)力水平的提升，各類企業(yè)層出不窮，并且迅速發(fā)展壯大。其中，尤以制造企業(yè)最為突出，在制造企業(yè)快速發(fā)展的過程中，大部分企業(yè)均在運用先進的管理工具，如全面預(yù)算管理。我公司從2002年開始推行全面預(yù)算管理，但其實施和應(yīng)用情況卻不容樂觀。2009年7月，公司以“全面預(yù)算管理為切入點”推行系列管理工具，徹底改變了公司的運營狀況。公司全面預(yù)算管理采用“零基預(yù)算、彈性預(yù)算、滾動預(yù)算“等相結(jié)合的方法 ，年度預(yù)算的編制在年度經(jīng)營計劃的基礎(chǔ)上實行零基預(yù)算，月度預(yù)算采用滾動預(yù)算與彈性預(yù)算相結(jié)合的方式，取得了良好的效果，下面結(jié)合我公司彈性預(yù)算的推進情況，深入探討彈性預(yù)算在制造企業(yè)中的運用。

二、彈性預(yù)算的實施步驟

為確保彈性預(yù)算能得以切實有效的推進，公司在全面預(yù)算總體管控流程的基礎(chǔ)上，細化了彈性預(yù)算的實施步驟，具體為：

（一）彈性預(yù)算基礎(chǔ)的建立

公司以庫房管理為切入點，以設(shè)備為單元，分產(chǎn)品按零件按生產(chǎn)線（班組或工序）逐一核算各項基礎(chǔ)消耗數(shù)據(jù)，夯實預(yù)算基礎(chǔ)，建立預(yù)算標(biāo)準(zhǔn)，構(gòu)建了工序標(biāo)準(zhǔn)成本管控體系，并以此設(shè)定產(chǎn)成品標(biāo)準(zhǔn)成本和標(biāo)準(zhǔn)銷售價格，標(biāo)準(zhǔn)成本包括單位原材料成本、直接人工成本、工裝消耗成本、能源成本等17項。

（二）彈性預(yù)算的編制

在建立了預(yù)算標(biāo)準(zhǔn)的基礎(chǔ)上，公司開展彈性預(yù)算的編制工作。其具體編制方法為：每月末以實際產(chǎn)出（銷量或產(chǎn)量）乘以事先設(shè)定好標(biāo)準(zhǔn)價格或標(biāo)準(zhǔn)成本，形成彈性預(yù)算（或調(diào)整預(yù)算）。

公司在運用彈性預(yù)算進行成本預(yù)算編制時，主要是將成本總額分成動態(tài)成本和固定成本。前者是以業(yè)務(wù)量為基準(zhǔn)來計算，后者是以總額為基準(zhǔn)來計算。將兩者結(jié)合起來，成本彈性預(yù)算=固定成本預(yù)算金額+實際業(yè)務(wù)數(shù)量*動態(tài)標(biāo)準(zhǔn)成本。若用字母表示，那么就是Y=A+B*X，當(dāng)B等于0的時候，Y等于A，表示的是固定成本預(yù)算金額；當(dāng)A等于0時，Y等于B*X表示動態(tài)成本預(yù)算金額；當(dāng)A和B都等于0時，則表示為混合型成本。公司按這一公式，結(jié)合細分的17個成本項目，按成本責(zé)任主體進行列表測算。

（三）彈性預(yù)算差異分析

彈性預(yù)算的價值和作用不在于預(yù)算本身的結(jié)果，而在于預(yù)算形成的過程。因此，預(yù)算管理的實質(zhì)不在于預(yù)算書的編制，而在于預(yù)算流程的有效運營。預(yù)算編制不是最終目標(biāo)，而進行預(yù)算差異分析、過程管控、制定改善措施才是根本所在。為此，公司重點運用彈性預(yù)算差異分析解剖的真正原因，制定切實可行的改善措施，并為各責(zé)任主體的業(yè)績評價提供支撐。

三、運用彈性預(yù)算差異分析為公司運營決策提供支撐

為確保預(yù)算過程受控制，公司對預(yù)算執(zhí)行情況實行月度預(yù)警通報、季度運營分析、年度綜合考評。每月重點通過彈性預(yù)算差異分析，查找出實際偏離的原因，一目了然地尋找出預(yù)算管控的方向和重點。

公司彈性差異分析是實際損益表和靜態(tài)預(yù)算損益表的對比，是用來分析實際與預(yù)算差異的原因以及企業(yè)運營業(yè)績的好壞， 但實際損益表直接和靜態(tài)預(yù)算損益表比較很難一下子得出有效的信息、分析和判斷，因為實際的銷量和靜態(tài)預(yù)算的銷量很可能不一樣，這樣會自然引起銷售成本、銷售收入的不一樣，這些表面上的差異并不一定意味著成本控制不利或價格控制不力，因為其中銷售量變化會自然帶動銷售成本相應(yīng)的改變，因此公司引入彈性預(yù)算，全面、深入、客觀的找出差異及其原因。

（一）建立差異分析的基本模型

實際損益表與靜態(tài)預(yù)算損益表的對比，差異由以下兩部分構(gòu)成：

1、銷量差異

銷量差異=（實際銷量-靜態(tài)預(yù)算銷量）*單位標(biāo)準(zhǔn)售價- （實際銷量-靜態(tài)預(yù)算銷量）*單位標(biāo)準(zhǔn)產(chǎn)品成本， 或=（實際銷量-靜態(tài)預(yù)算銷量）*單位邊際貢獻。

2、彈性預(yù)算差異

彈性預(yù)算差異建立在實際銷量或產(chǎn)量的基礎(chǔ)上計算的，差異部分是實際售價vs標(biāo)準(zhǔn)售價，以及實際產(chǎn)品成本vs標(biāo)準(zhǔn)產(chǎn)品成本等的差異。 彈性預(yù)算差異揭示了在同一實際銷量或產(chǎn)量基礎(chǔ)上銷/產(chǎn)這么多量應(yīng)該發(fā)生多少銷售收入和產(chǎn)品成本和實際發(fā)生的銷售收入額和產(chǎn)品成本的差異。

（二）擬定挖掘差異原因的流程

根據(jù)模型開展差異分析，公司分單位按產(chǎn)品開展彈性差異分析。其差異分為有利差異和不利差異兩種：有利差異也叫順差，即增大利潤（增收入或降成本）， 不利差異也叫逆差，即減少利潤（減收入或增成本）。無論哪種差異，公司在挖掘差異原因時均采用排除法。具體流程為：

1、不利差異

先不直接問詢和認定/批評當(dāng)事人，基調(diào)是不輕易認定處罰所謂的壞人，即先看看是不是其他方面引起的。若是，則揭示哪個部門的責(zé)任（如突然訂單、采購低價購買低質(zhì)量的材料等）；若不是，則分析是宏觀經(jīng)濟影響或者標(biāo)準(zhǔn)成本制定不合理等；若都不是，則當(dāng)事部門負責(zé)人或當(dāng)事人對此負責(zé)。

2、有利差異

先看此“有利差異”會不會對價值鏈的其他部分帶來不利差異，若帶來的不利差異大于此“有利差異”，則此“有利差異”實為不利差異，該部門負責(zé)人應(yīng)該對此負責(zé)。若確實是有利差異，要接著分析該“有利差異”是不可控的， 如宏觀經(jīng)濟變好或當(dāng)初標(biāo)準(zhǔn)制定的太低；若都不是上述，則此“有利差異”確實為真正的有利差異，該部門負責(zé)人應(yīng)受褒獎。

（三）明確差異責(zé)任主體

根據(jù)差異分析原因分析，明確責(zé)任主體，督促相關(guān)部門制定改善措施并限期整改。例如銷售收入差異責(zé)任主體部門為銷售部門，生產(chǎn)成本差異中材料價格差為采購部門，材料組合（配方）差異為技術(shù)部門與生產(chǎn)部門，材料用量差異為生產(chǎn)部等。endprint

（四）彈性預(yù)算差異分析運用及效果

公司深入運用彈性預(yù)算差異分析，尋找差異產(chǎn)生的根本原因，為公司運營決策提供有力支撐。如公司XX分廠XX月XX產(chǎn)品的相關(guān)信息如表1。

若用A-C，很難得出有效的利潤差異的原因，而且有時候會造成誤解，因為一般銷量大銷售成本也跟著大，銷量小銷售成本也跟著小，銷售成本的大或小不能說明成本控制的好壞。為此，公司運用彈性預(yù)算，中間放置一個彈性預(yù)算就會左右逢源，向左共同點是實際銷量，向右共同點是標(biāo)準(zhǔn)單價和標(biāo)準(zhǔn)成本，從而能客觀、深刻、準(zhǔn)確地發(fā)掘其差異及原因。

表1

從上表數(shù)據(jù)分析，可見：

A-C的毛利320000元=B-C的毛利90000元+A-B的毛利230000元。進一步分析B-C的毛利在單位邊際貢獻900元的基礎(chǔ)上，由銷量增加100件所致；A-B的毛利一是單價增加200元，增加毛利200000元，二是單位成本減少30元，增加毛利30000元。

接著，對各差異項目再次做了深入細致的原因分析（解剖到最明細為止，篇幅受限，未逐一列示）：

1、銷量

進一步分析了市場總銷量和市場份額等因素，盡管公司總銷量比預(yù)算有所增加，但市場份額在下降。說明銷量增加是市場總量在增加，而市場份額在下降說明公司與競爭對手比存在差距，銷售部門需進一步做工作。

2、成本

按成本項目（原材料、直接人工等），在同一實際產(chǎn)量基礎(chǔ)上實際發(fā)生的成本與同一實際產(chǎn)量基礎(chǔ)上應(yīng)該用的標(biāo)準(zhǔn)成本之間的差異。深入分析各成本項目差異的真實原因，并按差異責(zé)任主體逐一落實。如原材料從材料用量、材料單價分析，得出由于批量采購材料單價降低，但由于材料質(zhì)量問題導(dǎo)致材料用量增大；從直接人工從人工效率和人工單價分析，在人工單價在下降的前提下單位人工成本在增加，可見生產(chǎn)組織有待優(yōu)化，人工效率有待提升。

四、結(jié)束語

幾年來，我公司持續(xù)深入的推進彈性預(yù)算工作，通過標(biāo)準(zhǔn)的建立、預(yù)算編制、預(yù)算分析和過程控制，公司全面預(yù)算管理基本做到由事后反映變事前預(yù)測，過程控制和事后分析反映的有機融合，并推動完善了公司相關(guān)基礎(chǔ)管理工作，公司經(jīng)濟運行質(zhì)量和效益也明顯提升。

參考文獻：

[1]李紅衛(wèi).改革預(yù)算編制方法完善零礎(chǔ)預(yù)算制度[J].合作經(jīng)濟與科技，2010

[2]甘慶華.彈性預(yù)算方法在企業(yè)籌資中的應(yīng)用[J].財經(jīng)界（學(xué)術(shù)版），2009