丁高方

會計穩(wěn)健性的發(fā)展趨勢及影響因素研究

丁高方

本文分析了會計穩(wěn)健性的發(fā)展趨勢及其影響因素，通過研究發(fā)現，會計穩(wěn)健性的發(fā)展方向將是權變的會計穩(wěn)健性，其發(fā)展受到了社會心理、經濟周期、政治制度、技術進步、與公允價值的關系等諸多現實因素的綜合影響。

會計穩(wěn)健性；發(fā)展趨勢；影響因素

會計穩(wěn)健性是企業(yè)會計核算中運用的一項重要原則，集中會計實務中的謹慎性原則中，是指在處理企業(yè)不確定的經濟業(yè)務時，應持謹慎的態(tài)度。

穩(wěn)健性歷史悠久，并且對會計的影響意義重大。Sterling把穩(wěn)健性作為會計中最有影響力的一個原則（曲曉輝、邱月華，2007）；Givoly和Hayn（2000）[3]的經驗研究則進一步表明，會計不僅是穩(wěn)健的，而且在最近20多年變得更加穩(wěn)健了。但是，許多資本市場規(guī)制者、準則制定者和實務工作者卻還經常批評并試圖放棄會計穩(wěn)健性（謝香兵，2011）。即使是在理論界，對會計穩(wěn)健性的認識也是非常有限的，仍舊停留在“應當保持應有的謹慎，不應高估資產或者收益、低估負債或者費用“這樣一句話上。會計穩(wěn)健性之所以出現這樣的困境，不是因為這項會計信息質量確實已經過時，而是人們對會計穩(wěn)健性的理解有限（劉珊珊，2013）。因此，本文擬對會計穩(wěn)健性的發(fā)展趨勢及其影響因素做一些探討。

一、會計穩(wěn)健性的發(fā)展趨勢

會計理論是為了更好的解釋和指導實務，由于人類有限的認知的局限性，當社會需要會計穩(wěn)健性的存在時，對于主流會計理論的偏離就成為必然。從制度演化視角看，會計穩(wěn)健性的歷史就是會計適應社會需要的相機決策的歷史，其因為不適應社會的需要而蟄伏，也因為適應社會的需要而出現。例如，由于會計穩(wěn)健性的技術特征，一味強調會計穩(wěn)健性，在經濟膨脹期，會計穩(wěn)健性能遏制經濟泡沫的產生；但是在經濟蕭條期則將促使經濟環(huán)境更加惡化，這也是會計穩(wěn)健性廣受爭議的原因所在，因此，倡導權變地運用會計穩(wěn)健性將成為會計穩(wěn)健性的未來方向。因此，權變的會計穩(wěn)健性將是未來的發(fā)展趨勢。

二、會計穩(wěn)健性的影響因素

會計穩(wěn)健性在各歷史時期里體現出來的結構一事件一現象內在的因果關系與特定的社會環(huán)境相聯系，不同的社會環(huán)境會產生不同的后果，因此，考慮會計穩(wěn)健性不僅僅需要切入到會計自身發(fā)展中，還必須切入到社會發(fā)展中，充分考慮社會影響因素。從制度演化觀來看，會計穩(wěn)健性實際上是其適應社會需要，在社會心理、經濟周期、政治環(huán)境以及技術進步因素共同影響下的權變結果。

（一）社會心理對會計穩(wěn)健性的影響

會計穩(wěn)健性置身于人們的“試錯”行為之中，在不確知的自然面前，人類生而有之的好奇心和其生存本能促使人成為社會的人，行為成為社會的行為，會計也成為社會的會計。會計行為的社會性必然使其受到社會心理的影響。

從會計穩(wěn)健性產生之初，試錯就產生了，一旦成功實現目標，就可能成為習慣。會計穩(wěn)健性從個體習慣演化為習俗或者慣例的機制是與其他行為規(guī)則博弈后的結果，當至少兩種以上的行為規(guī)則經過雙方博弈以后，被鎖定在不對稱確認凈資產或者凈利潤的狀態(tài)或者情形下，任何一方如果偏離這種演化均衡態(tài)勢，其所得的博弈支付將比其原有的策略選擇少，當這種均衡態(tài)勢在群體中出現就成為會計穩(wěn)健性習俗或者慣例。

在會計從“會計室”走向“大學教育”以后，會計穩(wěn)健性習俗或者慣例不再是口耳傳授而被納入教科書，成為標準化的技術規(guī)則，例如，成本與市價孰低法、壞賬準備、加速折舊等都作為“優(yōu)秀的實務”被教科書甚至被制度、法律所采納。因此，習俗或者慣例的形成也并不完全是個人經驗的集合，其受一種社會從眾心理的影響，這一“順從”可以體現為對權威的順從、對成功者的順從、或者對法律的順從等。因此，會計穩(wěn)健性被廣為接受某種意義上講受一種從眾的心理影響。此外，社會心理學家發(fā)現，人們對損失的重視程度大于對獲益的重視程度，進而穩(wěn)健而非激進是一種社會層面的心理偏好，由此即便會計穩(wěn)健性帶來不利的信號，但是卻為社會所接受，體現會計穩(wěn)健性的報表所揭示的財務狀況是一種底線狀況，帶給人們的信息是公司的財務狀況至少像其呈報的那樣，而不是更糟。

（二）經濟周期對會計穩(wěn)健性的影響

經濟周期是社會經濟運行中客觀面臨的周期性擴張與緊縮的交替更迭的現象。企業(yè)的經營好壞不僅受內部管理水平的影響，也受外部宏觀環(huán)境和市場環(huán)境的制約，在經濟繁榮的時候采用會計穩(wěn)健性原則，將部分利潤留存下來，以應付經濟不那么繁榮時的虧空，這是人們應對經濟周期帶來的負面影響的智慧產物。反之，在經濟收縮甚至衰退時，任何一個試圖實現持續(xù)發(fā)展的企業(yè)都不會主動選擇會計穩(wěn)健性原則，因為，這樣將會給企業(yè)帶來滅頂之災，同時也會給社會帶來不穩(wěn)定因素，此時，偏離甚至放棄會計穩(wěn)健性原則同樣符合那種“善”的道義，即維護了社會和諧和穩(wěn)定。會計信息是人們決策的指南針，具有加劇或者緩解經濟周期各階段效應的作用。

（三）政治制度對會計穩(wěn)健性的影響

政治制度是在特定的社會中，由統(tǒng)治階級為了實現其政治統(tǒng)治，通過組織權力制定的要求政治實體遵守的各類準則或者規(guī)范。人類歷史中出現過的政治制度有奴隸制、封建制、資本主義制和社會主義制。經濟基礎決定上層建筑，這些政治制度分別對應著各自的經濟環(huán)境，不同的政治制度對于會計有一個共同要求，那就是：會計必須滿足其政治統(tǒng)治的需要。

（四）技術進步對會計穩(wěn)健性的影響

技術進步涵蓋人類知識的積累和改進。技術進步對于會計而言有兩層意思：其一，會計蘊含的技術特征使得會計自身也經歷著技術進步，這有利于會計完成其社會使命；其二，技術進步使得會計對象日趨復雜，構成了對會計是否能完成其社會使命的挑戰(zhàn)。

1.會計自身的技術進步對會計穩(wěn)健性的影響

會計技術是人們?yōu)榱松蓵嬓畔?，運用會計基本程序和相應方法時所采用的技術手段的總和。從原始計量記錄開始，會計經歷了兩個技術進步階段，一是手工操作階段，這一階段的會計遵循手工填制憑證、登記賬簿，編制報表的系統(tǒng)過程；二是計算機參與會計工作的電子數據處理階段，這一階段的會計工藝并不排除手工簿記系統(tǒng)，而是借助電子計算機彌補傳統(tǒng)手工簿記系統(tǒng)的不足，使得會計信息的提供更加靈敏、及時和準確。當前有關會計穩(wěn)健性的理論探討更多是以傳統(tǒng)手工簿記系統(tǒng)為背景，隨著電子數據處理系統(tǒng)的普及，模擬會計信息生成環(huán)境，獲得某種目標特征的會計信息在技術上成為可能。傳統(tǒng)上困擾人們的如何使得對外報送的會計信息既滿足債務契約的要求，又不影響管理者薪酬的獲得，同時也能達到財務分析人員預期等等多重目的都能借助電子計算機強大的數據處理功能，采用仿真技術模擬獲得，在這一模擬結果的指導下，企業(yè)得以調整實際的賬面處理或者構造真實的交易以滿足實際的賬面要求。這意味著，在電子數據時代，權衡滿足不同契約要求的會計穩(wěn)健性在計算機系統(tǒng)支持下得以實現。

2.技術進步帶來會計對象的復雜性對會計穩(wěn)健性的影響

技術進步引領人類從農業(yè)經濟時代向工業(yè)經濟時代發(fā)展后，又開始步入知識經濟時代，會計對象的經濟活動日趨復雜，從有形向無形發(fā)展，而傳統(tǒng)的會計穩(wěn)健性理論是基于工業(yè)經濟的產物，對于知識經濟時代的會計對象而言，其價值的不確定更加顯著，由于會計穩(wěn)健性就是應不確定而生，因此可以預期，在知識經濟時代，會計穩(wěn)健性不會減弱而會加強。

（五）與公允價值對會計穩(wěn)健性的影響

會計穩(wěn)健性和公允價值自產生以來，就頗受爭議，并且二者所受爭議與經濟的發(fā)展及運行狀況密切相關。會計穩(wěn)健性與公允價值之間顯著的一個共同點是二者都因為不確定性而生，也因為不確定性而產生諸多爭議。無論是會計穩(wěn)健性還是公允價值都是會計應對不確定性的結果，體現了會計所具有的“反應性”的本質特征。但是二者所試圖解決的不確定有一定差異。

但是會計穩(wěn)健性并不是因為公允價值而產生的，事實上，其本身就是一個相對獨立的會計制度，產生會計穩(wěn)健性的不確定性在未來將是確定的。例如，由于經濟周期的影響，利潤的上漲和下跌是一個必然的確定現象，將豐年的利潤通過會計穩(wěn)健性留存到虧年，對于僅僅靠分紅維持生存的投資者而言是理性的共識。再如對于債權人而言，其提供的貸款資金進入實體經濟后，是否能夠與實體經濟共同發(fā)展取決于債務人的能力、道德和客觀的經濟狀況存在不確定性，但是這種不確定性在其未來回收資金的時刻將成為確定性。因此，為了減少當前不確定性帶來的信用風險，提高其資金安全度，將實體資產的價值降低，抑制債務人可能膨脹的借助虛擬資產投機的心理，也是會計穩(wěn)健性之所以能得到債權人甚至法律認可的原因所在。會計穩(wěn)健性和公允價值的產生都是會計適應社會發(fā)展的需要的結果，二者不應該相斥而應該互補，相互影響著對方。

綜上，本文分析了會計穩(wěn)健性的發(fā)展趨勢和影響因素，通過分析發(fā)現，會計穩(wěn)健性的發(fā)展方向將是權變的會計穩(wěn)健性，會計穩(wěn)健性未來的發(fā)展趨勢將受到社會心理、經濟周期、政治制度和技術進步及與公允價值的關系等諸多現實因素的綜合影響。

[1]Basu,S,The conservatism principle and the asymmetric timeliness of earnings,Journal of Accounting and Economics, 1997,(24):.3-37.

[2]曲曉輝,邱月華.強制性制度變遷與盈余穩(wěn)健性一來自深滬證券市場的經驗證據[J].會計研究,2007,(7):20-28.

[3]謝香兵.審計委員會的獨立性、財務知識與會計穩(wěn)健性[J].經濟經緯,2011,(4):136-140.

（作者單位：江蘇利安達興業(yè)會計師事務所有限公司）