田光大

一、作業(yè)成本法產(chǎn)生的背景

作業(yè)成本法，又稱ABC法（Activity-Based Cost），起源于二十世紀(jì)30年代末、40年代初美國會計學(xué)家科勒的思想。科勒當(dāng)時所面臨的問題是如何正確計算水力發(fā)電行業(yè)的成本。采用傳統(tǒng)的成本計算方法，以工時來分配間接費(fèi)用顯然不能正確反映其成本，因此，科勒提出了“作業(yè)成本計算法”。在當(dāng)時科勒的思想并沒有引起足夠重視，直到80年代中期，由庫珀和卡普蘭兩人對作業(yè)成本的計算進(jìn)行了系統(tǒng)深入的理論研究和應(yīng)用研究之后，作業(yè)成本法才受到西方會計界的普遍重視。

二、作業(yè)成本法的基本原理

作業(yè)成本法是以作業(yè)成本核算對象，通過成本動因來確認(rèn)和計量作業(yè)量，進(jìn)而以作業(yè)量為基礎(chǔ)分配間費(fèi)用的一種成本計算方法。作業(yè)成本法將產(chǎn)品的生產(chǎn)過程劃分為一個個的作業(yè)，作業(yè)的完成要消耗各種資源，產(chǎn)品的生產(chǎn)消耗的是作業(yè)，換句話說，就是首先通過作業(yè)對資源的消耗來計算各個作業(yè)的成本，再通過產(chǎn)品對作業(yè)的消耗來計算產(chǎn)品的成本。

三、作業(yè)成本法的計算程序

1.確認(rèn)和計量各類資源的耗費(fèi)

若將企業(yè)看成是一個與外界進(jìn)行物質(zhì)交換的投入產(chǎn)出系統(tǒng)，則所有進(jìn)入該系統(tǒng)的人力、物力、財力等都屬于資源。

2.確認(rèn)作業(yè)和作業(yè)中心并建立作業(yè)成本庫

首先，劃分作業(yè)，通過對作業(yè)的劃分可以使管理者重新審視產(chǎn)品的生產(chǎn)過程，從產(chǎn)品設(shè)計到物料供應(yīng)，從生產(chǎn)工藝的各個環(huán)節(jié)到質(zhì)量檢驗(yàn)、包裝與發(fā)運(yùn)，便于管理者發(fā)現(xiàn)非增值作業(yè)，進(jìn)而消除非增值作業(yè)，改進(jìn)增值作業(yè)，最終優(yōu)化作業(yè)鏈。作業(yè)中心是相關(guān)作業(yè)的集合，多個作業(yè)歸入作業(yè)中心，它提供每項作業(yè)的成本信息、每項作業(yè)所消耗的資源信息以及作業(yè)執(zhí)行情況信息。

其次，按照作業(yè)成本動因建立作業(yè)成本庫，將各類資源的耗費(fèi)分配計入各作業(yè)成本庫中。

3.確定作業(yè)成本動因并計算成本動因的分配率

作業(yè)成本動因是指驅(qū)動或產(chǎn)生成本、費(fèi)用的因素，是將作業(yè)成本庫的成本分配到產(chǎn)品或勞務(wù)中去的標(biāo)準(zhǔn)。從作業(yè)成本庫的多個作業(yè)成本動因中選出恰當(dāng)?shù)淖鳂I(yè)成本動因作為該成本庫的代表成本動因，來計算作業(yè)成本動因分配率。

4.分配作業(yè)成本，計算各種產(chǎn)品成本

根據(jù)各種產(chǎn)品所耗用的成本動因數(shù)和成本動因分配率，將作業(yè)成本庫的成本分配到各種產(chǎn)品中去。

四、作業(yè)成本法的應(yīng)用

本文以一個中型制造業(yè)企業(yè)為例，來分析作業(yè)成本法在企業(yè)中的應(yīng)用。假定該企業(yè)生產(chǎn)A、B兩種產(chǎn)品，2011年A、B兩種產(chǎn)品的產(chǎn)量分別為25000件和48000件，兩種產(chǎn)品的單價分別為100元和150元，其他相關(guān)財務(wù)數(shù)據(jù)見表1、2：

表1 單位產(chǎn)品直接成本表

表2 制造費(fèi)用明細(xì)表

1.傳統(tǒng)成本核算方法下的成本計算

在傳統(tǒng)的成本核算方法下，只將與生產(chǎn)有關(guān)的耗費(fèi)計入產(chǎn)品成本，期間費(fèi)用不計入產(chǎn)品成本，直接在稅前扣除。分裝車間的制造費(fèi)用按人工工時分配，總裝車間的制造費(fèi)用按機(jī)器工時分配。

分裝車間分配率=（600000+300000+700000）/（2×25000+3×48000）=8.25元/小時

總裝車間分配率=（500000+200000）/（0.5×25000+1.6×48000）=7.84元/小時

分裝車間制造費(fèi)用中應(yīng)由A產(chǎn)品承擔(dān)的金額=8.25×2×25000=412500

分裝車間制造費(fèi)用中應(yīng)由B產(chǎn)品承擔(dān)的金額=600000+300000+700000-412500=1187500

總裝車間的計算方式同理，在傳統(tǒng)成本計算方式下產(chǎn)品成本見表3：

表3 傳統(tǒng)成本計算方法下產(chǎn)品的成本

2.作業(yè)成本法下的成本計算

假定企業(yè)根據(jù)產(chǎn)品的生產(chǎn)工序及各部門所提供的相關(guān)工作描述，通過分析建立了作業(yè)成本庫，并將各項資源耗費(fèi)按作業(yè)成本庫進(jìn)行了費(fèi)用歸集，兩種產(chǎn)品成本動因量的統(tǒng)計及成本動因分配率的計算見表4：

作業(yè)成本法下制造費(fèi)用的分配見表5：

表5 作業(yè)成本法下制造費(fèi)用在產(chǎn)品間的分配

作業(yè)成本法下產(chǎn)品成本見表6：

表6 作業(yè)成本計算方法下產(chǎn)品的成本

從上述兩種成本計算方法的比較中，我們發(fā)現(xiàn)在傳統(tǒng)地成本核算方式下，分配間接費(fèi)用的標(biāo)準(zhǔn)比較單一，無法正確反映不同產(chǎn)品生產(chǎn)中不同技術(shù)因素對費(fèi)用發(fā)生的不同影響，不太符合實(shí)際。而作業(yè)成本法在分配間接費(fèi)用時不再采用單一的分配標(biāo)準(zhǔn)，而是采用多重標(biāo)準(zhǔn)分配間接費(fèi)用，這樣計算出來的成本更貼近于實(shí)際。這種方法如能在企業(yè)成本核算過程中得到廣泛應(yīng)用，必將使企業(yè)的成本核算與管理更上一層樓。

[1]王志斌，《淺析作業(yè)成本法的基本程序及實(shí)施中應(yīng)注意的問題》[J],當(dāng)代經(jīng)濟(jì)，2009年4月下.

[2]樂艷芬，《成本管理會計》[M],上海：復(fù)旦大學(xué)出版社，2009.12.