劉彩華 姜楠

[摘 要]人力資源是企業(yè)發(fā)展的重要資源，人力資源成本也已成為企業(yè)成本費用中的關鍵成本，對企業(yè)人力資源成本的合理控制，提高人力資源成本的效益，是企業(yè)成本管理的重要內(nèi)容。成本性態(tài)分析是現(xiàn)代管理會計學的分析方法，是進行成本規(guī)劃和控制的基礎。本文根據(jù)性態(tài)分析原理，首先將人力資源成本劃分為人力資源固定成本和人力資源變動成本，然后進行企業(yè)成本控制分析，以了解和掌控這兩種成本，使其在企業(yè)管理中起到有效的保障作用和激勵作用，從而更好地對人力資源進行優(yōu)化組合和績效管理，進而實現(xiàn)企業(yè)價值最大化。

[關鍵詞]人力資源成本 性態(tài)劃分 控制分析

一、人力資源成本的性態(tài)劃分

成本性態(tài)，是指企業(yè)成本總額與業(yè)務量之間的依存關系。根據(jù)性態(tài)劃分原理，把人力資源劃分為人力資源固定成本、人力資源變動成本和人力資源混合成本。人力資源固定成本是指企業(yè)在一定時期一定規(guī)模下，不直接受產(chǎn)量、勞務質(zhì)量和銷售產(chǎn)值變動的影響而能保持固定不變的成本。人力資源變動成本是指與其產(chǎn)值、勞務質(zhì)量和銷售產(chǎn)值的變動而成正比例變動的成本。人力資源混合成本是介于兩者之間的成本，這一成本又可以細劃到人力資源固定成本和人力資源變動成本之中。

企業(yè)人力資源成本包括取得成本、開發(fā)成本、使用成本、保障成本和離職成本。本文從性態(tài)劃分的角度對企業(yè)人力資源成本的內(nèi)容進行探討和重新劃分。

1.取得成本。人力資源的取得成本是指企業(yè)在招募和錄取員工的過程中發(fā)生的成本。包括招募成本、選拔成本、錄用成本和安置成本。這些成本的發(fā)生雖然在每個時期都會有所不同，但它們是企業(yè)的基礎性支出，只要有人才變動或流失，企業(yè)便會組織招聘新員工，從而增加取得成本的支出。但這項成本的發(fā)生和業(yè)務量、勞務質(zhì)量和銷售產(chǎn)值的關聯(lián)性不大，因此把這項成本歸集到固定成本之中。

2.開發(fā)成本。人力資源的開發(fā)成本是指為提高員工的生產(chǎn)技術能力和增加企業(yè)人力資源的價值而發(fā)生的成本。包括崗前培訓成本、崗位培訓成本和脫產(chǎn)培訓成本。企業(yè)組織崗位培訓一般和業(yè)務量、勞務質(zhì)量和銷售產(chǎn)值的相關性不大。崗前培訓成本是對上崗前的新員工在規(guī)章制度、基本知識技能等方面進行教育所發(fā)生的成本。它是每一個正規(guī)企業(yè)為使得員工順利進入工作角色所發(fā)生的必須費用。而崗位和脫產(chǎn)培訓是與企業(yè)的整體發(fā)展目標相連，并不是說銷售量減少，企業(yè)就會組織員工培訓，在銷售量增加的情況下，企業(yè)為了向更高的水平提升，也會組織員工進行強化性培訓?；谝陨险J識，便把開發(fā)成本引入到了固定成本之中。

3.使用成本。人力資源的使用成本是指在使用員工的過程中發(fā)生的維持成本、獎勵成本、調(diào)劑成本等。維持成本是保證人力資源維持其勞動生產(chǎn)和再生產(chǎn)所需的費用，是員工的勞動報酬，包括員工的基本工資、計時或計件工資、勞動報酬性津貼、勞動分紅、各種福利費等。由于這一成本中既有與勞務量、勞務質(zhì)量和銷售產(chǎn)值相關性不大的成本，如基本工資。也有與勞務量、勞務質(zhì)量和銷售產(chǎn)值相關很大的成本，如計件工資和計時工資。所以就把維持成本劃分到混合成本中。其中把員工的基本工資、勞動保護費和各種福利費用這三類穩(wěn)定性比較強的成本歸類到固定成本中，把計件或計時工資、勞動分紅和勞動報酬性津貼等其他費用歸類到變動成本中去。獎勵成本是對員工超額勞動所進行的補償。調(diào)劑成本是調(diào)劑員工的工作與生活節(jié)奏，使其消除疲勞而發(fā)揮更大作用而發(fā)生的支出，如員工療養(yǎng)費、員工娛樂及文體活動費等。因為獎勵成本和調(diào)劑成本與勞務量、銷售產(chǎn)值的相關性較大，這里就把它們歸類到變動成本之中。

4.保障成本。人力資源的保障成本是保障人力資源在暫時或長期喪失使用價值時的生存權而必須支付的費用。包括勞動事故保障、健康保障、退休養(yǎng)老保障和失業(yè)保障等，這些費用往往以社會保險、企業(yè)基金的形式出現(xiàn)。這類成本既不是為了提高勞務量、勞務質(zhì)量和銷售產(chǎn)值而提高人力資源價值也不是為了保持其價值，僅僅是保障人力資源喪失使用價值時的生存權，因此把這類成本都歸類到固定成本之中。

5.離職成本。人力資源的離職成本是指由于員工離開企業(yè)而發(fā)生的成本，包括離職補償成本、離職低效成本、空職成本。離職補償成本是企業(yè)辭退員工或員工自動辭退時，企業(yè)所應補償給員工的費用。國家相應的法案對其有詳細的規(guī)定，企業(yè)只能按照法案支付費用，和企業(yè)業(yè)務量、勞務質(zhì)量和銷售產(chǎn)值無關，所以把它歸類到固定成本中。由于離職低效成本和空職成本是隱性成本，目前還無法進行統(tǒng)計和計量，此處暫略討論。

人力資源成本性態(tài)劃分下的結構圖

二、企業(yè)人力資源成本控制分析

從成本性態(tài)的角度可以將人力資源成本劃分為人力資源固定成本、人力資源變動成本和人力資源混合成本，其中人力資源混合成本包含著固定的部分和變動的部分，所以又可以把它細分到人力資源固定成本和人力資源變動成本兩類成本中。人力資源固定成本和人力資源變動成本在企業(yè)起到不同的作用，下面就利用這兩種成本的特點對其進行不同的控制分析。

1.人力資源固定成本控制分析

人力資源固定成本是保障性成本，其最大的特點是能夠維持企業(yè)員工正常生活所必須的支出，它在整個成本費用中是一項基礎性的開支。而人均人力資源固定成本指標的作用是在企業(yè)規(guī)模不變的情況下，若保持人均人力資源固定成本在一個均衡的狀態(tài)，則既能滿足員工的生活支出，又能穩(wěn)定企業(yè)人力資源固定成本。

根據(jù)這一指標企業(yè)還可以從管理人員、工程技術人員、科技人員等不同崗位，對某一類崗位進行匯總，進行指標控制分析。與同行業(yè)的其他企業(yè)進行部門比較，根據(jù)比較結果，調(diào)整人均人力資源固定成本。其公式表述為：

通過指標分析企業(yè)某部門人均人力資源固定成本較低時，應找出原因提高相應的成本，以免出現(xiàn)員工同崗不同酬、人才流失或高流動的現(xiàn)象；同時企業(yè)還可以適當提高人均固定成本在同行業(yè)中的水平，以保持企業(yè)在吸引人才方面占有優(yōu)勢。

當企業(yè)處于規(guī)模擴大化生產(chǎn)時，穩(wěn)定的人力資源固定成本便不能滿足員工的需要，這時就需要增加人力資源固定成本開支。為了反應其增長變動情況，就需要進行環(huán)比的人力資源固定成本變動指數(shù)計算。

人均人力資源固定成本指數(shù)=（本期人均人力資源固定成本/上期人均人力資源固定成本—1）×100%

企業(yè)可以運用這一指標，與企業(yè)以前年度的指數(shù)進行環(huán)比比較。通過各個年度企業(yè)銷售值的增加幅度來判斷企業(yè)固定成本指數(shù)的變動是否同方向變化，而呈現(xiàn)良好的發(fā)展狀態(tài)。

2.人力資源變動成本控制分析。人力資源變動成本是激勵性成本，其最大的特點是能夠激發(fā)員工的工作積極性，這一成本的支出可以使得企業(yè)實現(xiàn)“雙贏”，即在實現(xiàn)員工利益的同時增加企業(yè)銷售收入或銷售量。由于變動成本是和企業(yè)的勞動產(chǎn)值、勞動質(zhì)量和銷售值相關，這里僅選取企業(yè)利潤進行比較。

（1）企業(yè)利潤的增長是源于員工的努力工作和加大的人力消耗。如果利潤增加，人力資源變動成本沒有同方向變化，說明員工多付出的努力沒有得到補償，這樣就會挫傷員工工作的積極性，企業(yè)利潤的再次增長便沒有動力。所以企業(yè)利潤增加(p>p0)時，人力資源的變動成本應該同方向增長（c>c0）。從企業(yè)的角度觀察，一定時期利潤增加值是一個定值，所以變動成本的增加也應該有個限度。人力資源變動成本的變動幅度應該小于利潤變動的幅度。

（2）企業(yè)利潤減少時，因為人力資源變動成本是和企業(yè)的勞動產(chǎn)量、銷售量和銷售收入相關，所以利潤的減少會相應的減少人力資源變動成本的支出。此外，由于利潤的減少是因多方面的原因導致，降低人力資源變動成本并不是主要途徑，還要從人力資源固定成本、物耗成本、經(jīng)營管理等多方面進行考慮。例如從富余人員著手，減少冗員或無效的勞動；從經(jīng)營管理入手，開拓市場、調(diào)整產(chǎn)品結構、增加產(chǎn)品科技含量等。

三、人力資源成本控制分析應注意的問題

通過運用成本性態(tài)劃分方法，將人力資源成本劃分為固定成本和變動成本，很容易將由成本控制工作的好壞而造成的成本升降（固定的部分）和由業(yè)務量、勞務質(zhì)量和銷售產(chǎn)值所引起的成本升降（變動的部分）清楚地區(qū)分開來，有利于企業(yè)對成本的控制和業(yè)績的評價，但這種控制分析也有不足之處：

1.成本性態(tài)的劃分具有一定的假定性。在實際工作中，人力資源成本的統(tǒng)計本身具有一定的難度，且純粹的變動成本和固定成本很少，大部分是混合成本，盡管可以用一定的方法來分解，但都帶有一定的主觀性，不可能十分精確的計算。

2.不能適應長期決策的需要。成本性態(tài)具有暫時性，由于人力資源成本受制度和實施機制的影響很大，再加上技術進步和通貨膨脹等因素，人力資源變動成本和固定成本可能發(fā)生很大的變化，因此它很難勝任于長期決策，企業(yè)應經(jīng)常進行成本性態(tài)分析，而不能將某次成本性態(tài)分析的結果作為一成不變的標準。

參考文獻：

[1]劉仲文.人力資源會計.首都經(jīng)濟貿(mào)易大學出版社，2006年版

[2]高艷.也談人力資源成本管理指標體系對策.商業(yè)會計，2005年第12期