貴州省余慶縣財(cái)政局 左小鳳

作業(yè)成本法是一種基于新型集中化管理的成本計(jì)算方法，具有鮮明的個(gè)性化特征。按照經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中發(fā)生的各項(xiàng)作業(yè)來(lái)歸集成本，計(jì)算作業(yè)成本，然后再按各項(xiàng)作業(yè)成本與成本對(duì)象之間的因果關(guān)系，將作業(yè)成本追溯到成本對(duì)象，最終完成成本計(jì)算的過(guò)程。以提高企業(yè)價(jià)值，增加企業(yè)利潤(rùn)為目的。

一、作業(yè)成本法的優(yōu)勢(shì)

㈠有利于戰(zhàn)略性盈利分析。作業(yè)成本法下將企業(yè)產(chǎn)品的設(shè)計(jì)、研發(fā)、生產(chǎn)、營(yíng)銷(xiāo)、配送和售后服務(wù)所耗用的作業(yè)成本作為價(jià)值鏈成本,包括了制造費(fèi)用、銷(xiāo)售費(fèi)用、管理費(fèi)用等間接成本。企業(yè)若采用作業(yè)成本法，能將成本計(jì)算深入到作業(yè)層次，更加準(zhǔn)確計(jì)算價(jià)值鏈上各環(huán)節(jié)成本，動(dòng)態(tài)反映成本信息，為企業(yè)進(jìn)行戰(zhàn)略性盈利分析提供基礎(chǔ)。企業(yè)可以計(jì)算整體價(jià)值鏈成本進(jìn)行長(zhǎng)期戰(zhàn)略分析，計(jì)算經(jīng)營(yíng)成本進(jìn)行短期戰(zhàn)術(shù)盈利分析。

㈡有利于成本控制。作業(yè)成本計(jì)算涉及資源、作業(yè)、成本對(duì)象、成本動(dòng)因四大要素，作業(yè)成本分配強(qiáng)調(diào)可追溯性，主要采用直接追溯和動(dòng)因追溯兩種分配方法，避免采用分?jǐn)偟姆绞竭M(jìn)行成本分配，使企業(yè)成本更加接近于真實(shí)成本。以?xún)r(jià)值鏈成本來(lái)劃分職責(zé)，將價(jià)值鏈作為責(zé)任控制單元實(shí)施獎(jiǎng)懲，超越了傳統(tǒng)的企業(yè)內(nèi)各部門(mén)界限，能促進(jìn)企業(yè)內(nèi)部各部門(mén)間協(xié)作，達(dá)到部門(mén)利益與企業(yè)整體利益有機(jī)統(tǒng)一的目的，提高成本控制的科學(xué)性和合理性。

㈢有利于企業(yè)合理配置資源。作業(yè)成本法強(qiáng)調(diào)資源動(dòng)因，重視增值作業(yè)并不忽視非增值作業(yè)。根據(jù)資源動(dòng)因，對(duì)價(jià)值鏈中的各項(xiàng)作業(yè)進(jìn)行系統(tǒng)、全面分析，判斷增值作業(yè)和非增值作業(yè)，計(jì)算、報(bào)告增值成本和非增值成本，衡量和反映企業(yè)采取作業(yè)消除、作業(yè)減少、作業(yè)選擇和作業(yè)分享等途徑降低企業(yè)成本的效果，將資源分配到增值項(xiàng)目上，減少或消除非增值作業(yè)，合理配置企業(yè)資源，實(shí)現(xiàn)企業(yè)資源價(jià)值最大化。

二、醫(yī)院成本核算現(xiàn)狀

㈠成本項(xiàng)目較多，核算方法不一。我國(guó)大型醫(yī)院多為公立醫(yī)院，會(huì)計(jì)核算大多采用收付實(shí)現(xiàn)制，日常核算側(cè)重于收入支出管理，計(jì)算成本的目的局限于節(jié)約科室消耗和從業(yè)人員的獎(jiǎng)金發(fā)放。成本項(xiàng)目中除藥品成本、醫(yī)療器械等為直接成本外，其余如低值易耗品、科研教學(xué)、水電費(fèi)、勞務(wù)費(fèi)、借款利息等成本項(xiàng)目多屬于間接成本。由于核算方法不一，對(duì)這些間接成本簡(jiǎn)單按科室人員比例或收入比例進(jìn)行分?jǐn)?，主觀性和隨意性較大。

㈡資金來(lái)源渠道增加，成本核算日趨復(fù)雜。隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制改革和醫(yī)療衛(wèi)生體制的日趨成熟完善，醫(yī)院收入來(lái)源中財(cái)政補(bǔ)助收入、藥品收入比重逐年下降，醫(yī)療經(jīng)營(yíng)收入占比重大幅度上升。資金來(lái)源向多元化發(fā)展，負(fù)債、吸收投資、融資租賃等已廣泛成為現(xiàn)代醫(yī)院重要的資金來(lái)源渠道。醫(yī)院在加強(qiáng)自身建設(shè)、改善醫(yī)療服務(wù)條件的同時(shí)，利用自有資產(chǎn)或高端技術(shù)對(duì)外投資，兼并、聯(lián)營(yíng)、重組等資源整合方式不斷走進(jìn)我們的視野。醫(yī)院成本核算日趨復(fù)雜化，對(duì)成本核算的準(zhǔn)確性要求越來(lái)越高。

㈢信息化建設(shè)逐步完善，成本核算日趨明細(xì)化。在醫(yī)療保險(xiǎn)體制不斷完善的今天，要求做到診療活動(dòng)耗費(fèi)明晰詳盡，原來(lái)的手工記賬已無(wú)法滿(mǎn)足需求，信息管理系統(tǒng)在越來(lái)越多的醫(yī)院得以推行運(yùn)用。條件好的大型醫(yī)院已建立起集人力資源、遠(yuǎn)程診療、藥品管理、臨床醫(yī)學(xué)技術(shù)效益評(píng)價(jià)、科研投入績(jī)效評(píng)價(jià)、財(cái)務(wù)分析管理等為一體的大型完善的信息化管理系統(tǒng)，從而需要更加準(zhǔn)確地核算醫(yī)院經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)各環(huán)節(jié)成本，為醫(yī)院領(lǐng)導(dǎo)決策提供準(zhǔn)確的成本信息。

㈣資本保值增值不明顯，成本決策分析簡(jiǎn)單滯后?，F(xiàn)行醫(yī)院成本核算一般不考慮投入與產(chǎn)出問(wèn)題，不對(duì)資本運(yùn)營(yíng)的質(zhì)量和資本結(jié)構(gòu)進(jìn)行分析，無(wú)法衡量資本保值增值情況和資本結(jié)構(gòu)的合理性，更談不上運(yùn)營(yíng)的戰(zhàn)略性決策，很大程度上影響了醫(yī)院的核心競(jìng)爭(zhēng)能力。隨著多元化辦醫(yī)格局的推進(jìn)，鼓勵(lì)社會(huì)資本進(jìn)入醫(yī)療服務(wù)領(lǐng)域，鼓勵(lì)社會(huì)力量舉辦非營(yíng)利性醫(yī)院。形勢(shì)上要求醫(yī)院成本核算必須隨著醫(yī)院改革的步伐相應(yīng)完善和進(jìn)步。

三、作業(yè)成本法在醫(yī)院成本核算中的可行性

㈠醫(yī)院作業(yè)分類(lèi)。醫(yī)院作業(yè)存在職能平行結(jié)構(gòu)和業(yè)務(wù)流程式縱向結(jié)構(gòu)交錯(cuò)的復(fù)雜現(xiàn)狀。在成本效益原則下，醫(yī)院作業(yè)分類(lèi)應(yīng)以增強(qiáng)醫(yī)療服務(wù)能力和提高社會(huì)效益為導(dǎo)向，充分考慮管理成本和技術(shù)服務(wù)成本在醫(yī)院作業(yè)中的重要性，按經(jīng)營(yíng)管理和診療活動(dòng)劃分作業(yè)中心，再根據(jù)作業(yè)中心內(nèi)作業(yè)動(dòng)因進(jìn)行種類(lèi)劃分，最終建立作業(yè)成本庫(kù)。

㈡醫(yī)院作業(yè)成本歸集與分配。在進(jìn)行作業(yè)成本歸集和分配前，應(yīng)認(rèn)真分析資源動(dòng)因和作業(yè)動(dòng)因，對(duì)與作業(yè)任務(wù)不相關(guān)的費(fèi)用應(yīng)從資源耗費(fèi)中扣除，再對(duì)調(diào)整后的資源耗費(fèi)按作業(yè)成本庫(kù)進(jìn)行歸集。醫(yī)院應(yīng)按月對(duì)歸集的作業(yè)成本按作業(yè)動(dòng)因進(jìn)行分配，按各職能部門(mén)消耗作業(yè)情況計(jì)算出各職能部門(mén)作業(yè)成本，最終完成醫(yī)院的整體成本核算。

㈢醫(yī)院作業(yè)成本分析。在醫(yī)院成本核算中應(yīng)用作業(yè)成本法的目的是加強(qiáng)其成本管理與控制，避免和消除非增作業(yè)，優(yōu)化經(jīng)營(yíng)管理工作業(yè)務(wù)流程和合理配置資源，增強(qiáng)醫(yī)院的核心競(jìng)爭(zhēng)力。完成作業(yè)成本計(jì)算工作后，根據(jù)作業(yè)成本報(bào)告，進(jìn)行系統(tǒng)、全面分析，分析資本結(jié)構(gòu)的合理性和資本保值增值情況，提高決策能力和管理水平。將職工的作業(yè)責(zé)任成本控制與業(yè)績(jī)考核評(píng)價(jià)掛鉤，促進(jìn)醫(yī)院各職能部門(mén)密切配合，提高工作積極性和創(chuàng)造性。

四、結(jié)論

在醫(yī)院成本核算中應(yīng)用作業(yè)成本法具有一定的可行性，但其日趨復(fù)雜的經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)中資源動(dòng)因及作業(yè)動(dòng)因缺乏穩(wěn)定性，作業(yè)成本庫(kù)的建立也存在一定固有風(fēng)險(xiǎn)。若采用作業(yè)成本法的目的僅局限于成本計(jì)算，而不對(duì)作業(yè)效率進(jìn)行分析，則會(huì)失去其應(yīng)有的積極作用。因此，實(shí)踐中必須遵循成本效益原則，明確進(jìn)行作業(yè)成本管理的目的，要求領(lǐng)導(dǎo)高度重視和職工全員參與，才能充分發(fā)揮作業(yè)成本法在醫(yī)院成本核算中的優(yōu)勢(shì)作用。