貴州師范大學(xué) 覃莉鵑

在對(duì)原《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》修訂的基礎(chǔ)上，我國(guó)財(cái)政部于2007年1月1日起頒布并實(shí)施了一套企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則以提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量為前提，以滿足投資者、債權(quán)人、政府和企業(yè)管理等方面對(duì)會(huì)計(jì)信息的需求，規(guī)范會(huì)計(jì)行為和會(huì)計(jì)工作秩序以及會(huì)計(jì)人員的職業(yè)操守，維護(hù)社會(huì)公眾利益。公允價(jià)值是我國(guó)市場(chǎng)財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)實(shí)證研究的重要內(nèi)容。

一、前言

(一)公允價(jià)值的概念

各國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)對(duì)公允價(jià)值的定義表述不完全一致，但本質(zhì)上是相同的。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)對(duì)公允價(jià)值下的定義是：“公允價(jià)值指在公平交易中，熟悉情況的自愿當(dāng)事人進(jìn)行資產(chǎn)交換或負(fù)債清償?shù)慕痤~。”我國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》對(duì)公允價(jià)值的定義為“在公平交易中，熟悉情況的雙方，自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或債務(wù)清償?shù)慕痤~。”我國(guó)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則主要在金融工具、投資性房地產(chǎn)、債務(wù)重組和非貨幣性交易等方面采用了公允價(jià)值。

(二)公允價(jià)值的特征

在會(huì)計(jì)國(guó)際化趨同的大背景下，我國(guó)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則公允價(jià)值的應(yīng)用顯示出重要特征，主要表現(xiàn)在以下兩個(gè)方面：（1）方向性明確。公允價(jià)值在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中涉及近20個(gè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，并且其定義與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相同，并且在從引入公允價(jià)值的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則項(xiàng)目上，主要在金融工具、投資性房產(chǎn)、債務(wù)重組、生物資產(chǎn)等17個(gè)具體準(zhǔn)則中運(yùn)用了公允價(jià)值，這與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中公允價(jià)值的涉及范圍基本一致。（2）涉及面廣。在全球化的背景下，公允價(jià)值作為重要的計(jì)量屬性，從參與我國(guó)的國(guó)民經(jīng)濟(jì)建設(shè)的大局出發(fā)，最大限度地應(yīng)用在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中。例如：我國(guó)目前已經(jīng)發(fā)布的38個(gè)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中涵蓋了30個(gè)會(huì)計(jì)要素，而這30個(gè)涉及會(huì)計(jì)要素的準(zhǔn)則應(yīng)用了公允價(jià)值的就有17個(gè)，涉及的范圍是非常大的。

二、新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中公允價(jià)值的應(yīng)用分析

我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中運(yùn)用公允價(jià)值的比例很高?！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》中有明確規(guī)定：“對(duì)交易性金融資產(chǎn)，取得時(shí)以成本計(jì)量，期末按照公允價(jià)值對(duì)金融資產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，公允價(jià)值的變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益?！蓖瑫r(shí)，企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定衍生金融工具以公允價(jià)值計(jì)量，并反映在會(huì)計(jì)報(bào)表內(nèi)。

(一)在《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——投資性房地產(chǎn)》中的規(guī)定

在《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——投資性房地產(chǎn)》中是這樣規(guī)定的：“只有存在確鑿證據(jù)表明投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值能夠持續(xù)可靠取得的，才可以采用公允價(jià)值模式計(jì)量。采用公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)同時(shí)滿足下列條件：投資性房地產(chǎn)所在地有活躍的房地產(chǎn)交易市場(chǎng)；企業(yè)能夠從活躍的房地產(chǎn)交易市場(chǎng)上取得同類或類似房地產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格及其他相關(guān)信息，從而對(duì)投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值作出合理的估計(jì)?！?/p>

(二)在《金融工具確認(rèn)與計(jì)量》準(zhǔn)則中的要求

在《金融工具確認(rèn)與計(jì)量》準(zhǔn)則中，明白要求“對(duì)交易性金融資產(chǎn)和負(fù)債、可供出售金融資產(chǎn)采用公允價(jià)值進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，其中交易性金融資產(chǎn)和負(fù)債的公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益，而可供出售金融資產(chǎn)的公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入所有者權(quán)益?！痹摐?zhǔn)則規(guī)范了公允價(jià)值的確定原則。

(三)在《債務(wù)重組》、《企業(yè)合并》等方面的應(yīng)用

在《債務(wù)重組》、《企業(yè)合并》等方面，公允價(jià)值在其中的應(yīng)用也很廣泛。值得注意的是，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在運(yùn)用公允價(jià)值計(jì)量準(zhǔn)則時(shí)采取的策略式是一種從易到難、從公允價(jià)值的表外披露到表內(nèi)確認(rèn)的循序漸進(jìn)的發(fā)展步驟，在這個(gè)過(guò)程中國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則有關(guān)公允價(jià)值理論研究與實(shí)踐發(fā)展日漸成熟，一套較為嚴(yán)密、可行的公允價(jià)值計(jì)量體系已初步形成。

三、現(xiàn)階段公允價(jià)值應(yīng)用的主要困難及應(yīng)對(duì)措施

(一)公允價(jià)值確定的主觀性較強(qiáng)

在當(dāng)前商業(yè)背景下，存在著保密需要和信息交流不暢等因素，對(duì)公允價(jià)值的取得和公允性判斷難度增大。這會(huì)對(duì)會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確性和客觀性產(chǎn)生一定程度上的影響，會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)的可靠性也會(huì)大為減弱。

(二)公允價(jià)值確定的可操作性較差

在市場(chǎng)信息不充分的情況下，容易導(dǎo)致主管部門(mén)利用公允價(jià)值進(jìn)行利潤(rùn)操縱，使會(huì)計(jì)信息失真。同時(shí)，投資者之間、投資者與管理者、投資者與上級(jí)管理部門(mén)之間對(duì)投資的期望報(bào)酬率不可能完全統(tǒng)一，對(duì)未來(lái)的資金收益形成不能統(tǒng)一的預(yù)期，這樣一來(lái)，在具體的技術(shù)操作上就會(huì)增大難度。

(三)公允價(jià)值確定的信息成本較高

當(dāng)前，在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中對(duì)公允價(jià)值的確定是根據(jù)會(huì)計(jì)師事務(wù)所所作出的評(píng)估而定，這樣就帶來(lái)了確定公允價(jià)值的成本較高。當(dāng)獲得相關(guān)信息資料的成本大于根據(jù)其產(chǎn)生的效益時(shí)，若仍按公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)量，則會(huì)違背會(huì)計(jì)工作的成本效益原則。

針對(duì)這些問(wèn)題，筆者提出以下解決方案：(1)積極培育和加強(qiáng)管理各級(jí)市場(chǎng)，特別是生產(chǎn)資料市場(chǎng)和二手交易市場(chǎng)，創(chuàng)造和完善公允價(jià)值應(yīng)用的市場(chǎng)環(huán)境。(2)加強(qiáng)公允價(jià)值計(jì)量和技術(shù)研究，吸取和借鑒世界先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)和模式，規(guī)范計(jì)算方法，防止企業(yè)利用公允價(jià)值進(jìn)行會(huì)計(jì)造假。(3)建立資產(chǎn)評(píng)估優(yōu)秀團(tuán)隊(duì)。建設(shè)和培養(yǎng)一支業(yè)務(wù)強(qiáng)、素質(zhì)硬、品德高的專業(yè)會(huì)計(jì)師隊(duì)伍。

[1]謝詩(shī)芬.公允價(jià)值會(huì)計(jì)問(wèn)題縱橫談[J].時(shí)代財(cái)會(huì),2005,(1)

[2]劉泉軍,張政偉.2006新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則引發(fā)的思考[J].會(huì)計(jì)研究,2006,(2)

[3]徐鐵祥.對(duì)我國(guó)新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中公允價(jià)值運(yùn)用相關(guān)問(wèn)題的思考[J].財(cái)經(jīng)理論與實(shí)踐2007.3