摘要：通過(guò)研究新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中有關(guān)長(zhǎng)期股權(quán)投資的規(guī)定，找出新舊制度的不同，并結(jié)合實(shí)際操作。詳細(xì)和系統(tǒng)地分析了長(zhǎng)期股權(quán)投資初始成本的確認(rèn)，特別是對(duì)幾種重要情況下的難點(diǎn)問(wèn)題進(jìn)行了更詳盡的闡述，力圖方便會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)操作。

關(guān)鍵詞：會(huì)計(jì)準(zhǔn)則；長(zhǎng)期股權(quán)投資；初始成本

中圖分類號(hào)：F234文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A文章編號(hào)：1673-291X（2008）011-0104-03

2006年2月15日財(cái)政部頒布的新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（以下簡(jiǎn)稱“新準(zhǔn)則”）引起了社會(huì)各界的廣泛關(guān)注并給予了高度評(píng)價(jià)，新準(zhǔn)則在與國(guó)際會(huì)計(jì)慣例趨同方面更進(jìn)了一步，對(duì)于加速中國(guó)融入全球經(jīng)濟(jì)有著重要意義，是我國(guó)會(huì)計(jì)發(fā)展史上又一個(gè)新的里程碑。

新準(zhǔn)則中變化最顯著的當(dāng)屬與投資業(yè)務(wù)相關(guān)的條款，其中涉及投資業(yè)務(wù)的主要是以下五項(xiàng)：長(zhǎng)期股權(quán)投資、資產(chǎn)減值、金融工具確認(rèn)和計(jì)量、金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移和金融工具列報(bào)，取代了2001年修訂發(fā)布的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則—投資。其意義有以下幾點(diǎn)：一是提高了會(huì)計(jì)信息的可靠性。例如：擴(kuò)大了合并財(cái)務(wù)報(bào)表的范圍，凡是母公司所能控制的子公司都要納入合并財(cái)務(wù)報(bào)表的范圍，阻止了企業(yè)粉飾集團(tuán)整體業(yè)績(jī)的做法，減少了關(guān)聯(lián)方交易對(duì)合并財(cái)務(wù)報(bào)表的影響。二是提高了會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性。例如；對(duì)公允價(jià)值的運(yùn)用。三是提高了會(huì)計(jì)信息的可比性。例如：將金融資產(chǎn)及負(fù)債按其持有目的及能力分類，便于針對(duì)不同性質(zhì)金融工具采用不同的計(jì)量模式及確認(rèn)方法，更貼近業(yè)務(wù)實(shí)質(zhì)。四是彌補(bǔ)了長(zhǎng)期以來(lái)我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則某些方面的空白。例如：對(duì)金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移的會(huì)計(jì)處理作了規(guī)定。投資是企業(yè)非常普遍和重要的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，要建立完善的社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制，尤其需要高質(zhì)量的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則來(lái)規(guī)范企業(yè)的會(huì)計(jì)行為。只有透徹掌握才談得上更準(zhǔn)確的運(yùn)用，所以下面就對(duì)其一一展開分析。

一、改變了傳統(tǒng)的分類格局

新準(zhǔn)則打破了只以短期投資和長(zhǎng)期投資為主要分類的傳統(tǒng)格局，按照國(guó)際上通行的標(biāo)準(zhǔn)，將長(zhǎng)期股權(quán)投資分為四類，即屬于以下四種情況的長(zhǎng)期股權(quán)投資才納入《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)—長(zhǎng)期股權(quán)投資》規(guī)定的范圍：

1.企業(yè)持有的能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制的權(quán)益性投資，即對(duì)子公司投資。

2.企業(yè)持有的能夠與其他合營(yíng)方一同對(duì)被投資單位實(shí)施共同控制的權(quán)益性投資，即對(duì)合營(yíng)企業(yè)投資。

3.企業(yè)持有的能夠?qū)Ρ煌顿Y單位施加重大影響的權(quán)益性投資，即對(duì)聯(lián)營(yíng)企業(yè)投資。

4.企業(yè)對(duì)被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響，且在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的權(quán)益性投資。

應(yīng)當(dāng)注意除上述四種情況以外，企業(yè)持有以人民幣計(jì)價(jià)的其他權(quán)益性投資，應(yīng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)—金融工具確認(rèn)和計(jì)量》的規(guī)定處理。這類投資主要是指企業(yè)對(duì)被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響，但在活躍市場(chǎng)中有報(bào)價(jià)，公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量的長(zhǎng)期股權(quán)投資，因其公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量，故將其劃分為金融資產(chǎn)。

二、初始成本確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)更為具體、準(zhǔn)確

長(zhǎng)期股權(quán)投資初始投資成本就以下幾種情況分別確認(rèn)：

（一）以現(xiàn)金購(gòu)入的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)按實(shí)際支付的購(gòu)買價(jià)款以及支付的稅金、手續(xù)費(fèi)等直接相關(guān)費(fèi)用作為初始投資成本，不包括為取得投資所發(fā)生的評(píng)估、審計(jì)、咨詢等費(fèi)用，也不包括支付的價(jià)款中包含的已經(jīng)宣告，但尚未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)，這一部分只能作為應(yīng)收項(xiàng)目處理。

（二）以發(fā)行權(quán)益性證券取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)按發(fā)行權(quán)益性證券的公允價(jià)值作為初始投資成本。

（三）投資者投入的長(zhǎng)期股權(quán)投資，是指投資者將其持有的對(duì)第三方的投資作為出資投入企業(yè)形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資。應(yīng)按投資合同或協(xié)議約定的價(jià)值作為初始投資成本，但合同或協(xié)議約定價(jià)值不公允的除外。

（四）通過(guò)債務(wù)重組取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，即將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本的，其債權(quán)人的初始投資成本應(yīng)按享有股份的公允價(jià)值以及相關(guān)稅費(fèi)確認(rèn)為對(duì)債務(wù)人的投資，重組債權(quán)的賬面余額與債權(quán)人的初始投資成本之間的差額，計(jì)入當(dāng)期損益。債權(quán)人已對(duì)債權(quán)計(jì)提減值準(zhǔn)備的，應(yīng)當(dāng)先將該差額沖減減值準(zhǔn)備，減值準(zhǔn)備不足以沖減的部分，計(jì)入當(dāng)期損益。若沖減后減值準(zhǔn)備仍有余額的，應(yīng)予轉(zhuǎn)回并抵減當(dāng)期資產(chǎn)減值損失。債務(wù)重組采用以現(xiàn)金清償債務(wù)、非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)、債務(wù)轉(zhuǎn)為資本、修改其他債務(wù)條件等方式組合進(jìn)行的，債權(quán)人應(yīng)當(dāng)依次以收到的現(xiàn)金、接受的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價(jià)值、債權(quán)人享有股份的公允價(jià)值以及修改其他債務(wù)條件后債權(quán)的公允價(jià)值沖減重組債權(quán)的賬面余額，之間差額同上述情況處理。修改后的債務(wù)條款中涉及或有應(yīng)收金額的，債權(quán)人不應(yīng)當(dāng)確認(rèn)。

(五)通過(guò)非貨幣性資產(chǎn)交換取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，其初始投資成本應(yīng)當(dāng)按照如下方法確定。

1.如果該項(xiàng)非貨幣性資產(chǎn)交換既具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，且換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價(jià)值又能夠可靠地計(jì)量，則應(yīng)當(dāng)以換出資產(chǎn)的公允價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換入長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始成本，不論是否發(fā)生補(bǔ)價(jià)都將換出資產(chǎn)公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益。上述情況下發(fā)生補(bǔ)價(jià)時(shí)，支付補(bǔ)價(jià)一方換入長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始成本等于換出資產(chǎn)的公允價(jià)值與應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)及支付的補(bǔ)價(jià)之和；收到補(bǔ)價(jià)一方則是換出資產(chǎn)的公允價(jià)值與應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)之和扣除收到的補(bǔ)價(jià)后的金額計(jì)入初始成本。但有確鑿證據(jù)表明換入資產(chǎn)的公允價(jià)值比換出資產(chǎn)的更加可靠，則不論是否發(fā)生補(bǔ)價(jià)，換入長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始成本按換入資產(chǎn)的公允價(jià)值與應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)之和來(lái)確定。

2.如果是未同時(shí)滿足第1點(diǎn)規(guī)定條件的非貨幣性資產(chǎn)交換，應(yīng)當(dāng)以換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換入長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始成本，不確認(rèn)損益。上述情況下發(fā)生補(bǔ)價(jià)的，支付補(bǔ)價(jià)的一方，應(yīng)當(dāng)以換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值，加上支付的補(bǔ)價(jià)和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)，作為換入長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始成本，不確認(rèn)損益。收到補(bǔ)價(jià)的一方，應(yīng)當(dāng)以換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值，減去收到的補(bǔ)價(jià)并加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)，作為換入長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始成本，不確認(rèn)損益。

此類長(zhǎng)期股權(quán)投資初始成本的確認(rèn)難點(diǎn)在于如何界定該項(xiàng)非貨幣性資產(chǎn)交換是否具有商業(yè)實(shí)質(zhì)。筆者認(rèn)為，企業(yè)應(yīng)當(dāng)遵循實(shí)質(zhì)重于形式的要求來(lái)判斷。如果換入資產(chǎn)的未來(lái)現(xiàn)金流量在風(fēng)險(xiǎn)、時(shí)間和金額方面與換出資產(chǎn)顯著不同，或者換入資產(chǎn)與換出資產(chǎn)的預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值不同，且其差額與換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)的公允價(jià)值相比是重大的非貨幣性資產(chǎn)交換就可以認(rèn)定為具有商業(yè)實(shí)質(zhì)。此外在確定非貨幣性資產(chǎn)交換是否具有商業(yè)實(shí)質(zhì)時(shí)，還應(yīng)當(dāng)關(guān)注交易各方之間是否存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系。關(guān)聯(lián)方關(guān)系的存在可能導(dǎo)致發(fā)生的非貨幣性資產(chǎn)交換不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)。

3.非貨幣性資產(chǎn)交換同時(shí)換入多項(xiàng)資產(chǎn)的，在確定各項(xiàng)換入資產(chǎn)的成本時(shí)，應(yīng)當(dāng)分別下列情況處理

（1）非貨幣性資產(chǎn)交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，且換入資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量的，應(yīng)當(dāng)按照換入各項(xiàng)資產(chǎn)的公允價(jià)值占換入資產(chǎn)公允價(jià)值總額的比例，對(duì)換入資產(chǎn)的成本總額進(jìn)行分配，得以分別確定各項(xiàng)換入資產(chǎn)的成本。其成本的計(jì)算可按如下公式，即各項(xiàng)換入資產(chǎn)的成本＝換入資產(chǎn)的成本總額×（換入各項(xiàng)資產(chǎn)的公允價(jià)值÷?lián)Q入資產(chǎn)公允價(jià)值總額）。

（2）非貨幣性資產(chǎn)交換不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，或者雖具有商業(yè)實(shí)質(zhì)但換入資產(chǎn)的公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的，應(yīng)當(dāng)按照換入各項(xiàng)資產(chǎn)的原賬面價(jià)值占換入資產(chǎn)原賬面價(jià)值總額的比例，對(duì)換入資產(chǎn)的成本總額進(jìn)行分配，得以分別確定各項(xiàng)換入資產(chǎn)的成本。其成本的計(jì)算可按如下公式，即各項(xiàng)換入資產(chǎn)的成本＝換入資產(chǎn)的成本總額×（換入各項(xiàng)資產(chǎn)的原賬面價(jià)值÷?lián)Q入資產(chǎn)原賬面價(jià)值總額）。

（六）企業(yè)合并時(shí)取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，其初始投資成本應(yīng)當(dāng)按照如下方法確定：

企業(yè)合并的方式不僅可以分為同一控制下的企業(yè)合并和非同一控制下的企業(yè)合并，還可以分為控股合并、吸收合并和新設(shè)合并?？毓珊喜⑹侵负喜⒎皆谄髽I(yè)合并中取得對(duì)被合并方的控制權(quán)，被合并方在合并后仍保持其獨(dú)立的法人資格并繼續(xù)經(jīng)營(yíng)，合并方確認(rèn)企業(yè)合并形成的對(duì)被合并方的投資。吸收合并是指合并方通過(guò)企業(yè)合并取得被合并方的全部?jī)糍Y產(chǎn)，合并后注銷被合并方的法人資格，被合并方原持有的資產(chǎn)、負(fù)債，在合并后成為合并方的資產(chǎn)、負(fù)債。新設(shè)合并是指參與合并的各方在合并后法人資格均被注銷，重新注冊(cè)成立一家新的企業(yè)。從上述三個(gè)概念可以發(fā)現(xiàn)由于吸收合并及新設(shè)合并后均注銷被合并方，所以都涉及將被合并方資產(chǎn)、負(fù)債納入合并方企業(yè)賬簿的事宜，而不存在通過(guò)企業(yè)合并取得長(zhǎng)期股權(quán)投資的事項(xiàng)。而控股合并后被合并方仍存續(xù)則不會(huì)涉及將被合并企業(yè)的資產(chǎn)、負(fù)債納入合并方企業(yè)賬簿的事宜，但會(huì)產(chǎn)生通過(guò)企業(yè)合并取得長(zhǎng)期股權(quán)投資的事項(xiàng)。故下面所述的企業(yè)合并均指控股合并。在控股合并的前提下又將企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資，區(qū)分為同一控制下和非同一控制下的企業(yè)合并。

1.同一控制下的企業(yè)合并，是指參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制且該控制并非暫時(shí)性的。同一控制下企業(yè)控股合并的初始投資成本確認(rèn)采用如下方法：

（1）合并方以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔(dān)債務(wù)方式作為合并對(duì)價(jià)的，應(yīng)當(dāng)在合并日按照取得被合并方所得者權(quán)益賬面價(jià)值的份額作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本。長(zhǎng)期股權(quán)投資初始成本與支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)以及所承擔(dān)債務(wù)賬面價(jià)值之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積；資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。會(huì)計(jì)處理如下：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資（享有被合并企業(yè)所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額）

貸：銀行存款或非現(xiàn)金資產(chǎn)、負(fù)債等（即支付對(duì)價(jià)的賬面價(jià)值）

上述兩者差額記入貸（或）借方的資本公積科目，如果資本公積不足沖減的，不足部分借記留存收益科目。

（2）合并方以發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對(duì)價(jià)的，應(yīng)當(dāng)在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本。按照發(fā)行股份的面值總額作為股本，長(zhǎng)期股權(quán)投資初始成本與所發(fā)行股份面值總額之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積；資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。會(huì)計(jì)處理如下：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資（享有被合并企業(yè)所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額）

貸：股本（或?qū)嵤召Y本）（即發(fā)行股份面值總額）

上述兩者差額記入貸（或）借方的資本公積科目，如果資本公積不足沖減的，不足部分借記留存收益科目。

合并方為進(jìn)行企業(yè)合并發(fā)生的各項(xiàng)直接相關(guān)費(fèi)用，包括為進(jìn)行企業(yè)合并而支付的審計(jì)費(fèi)用、評(píng)估費(fèi)用、法律服務(wù)費(fèi)用等，應(yīng)當(dāng)于發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益。為企業(yè)合并發(fā)行的債券或承擔(dān)其他債務(wù)支付的手續(xù)費(fèi)、傭金等，應(yīng)當(dāng)計(jì)入所發(fā)行債券及其他債務(wù)的初始計(jì)量金額。企業(yè)合并中發(fā)行權(quán)益性證券發(fā)生的手續(xù)費(fèi)、傭金等費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)?shù)譁p權(quán)益性證券溢價(jià)收入，溢價(jià)收入不足沖減的，沖減留存收益。

2.非同一控制下的企業(yè)合并，是指參與合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最終控制的。非同一控制下企業(yè)控股合并的初始投資成本確認(rèn)步驟如下：

首先購(gòu)買方應(yīng)當(dāng)區(qū)別下列情況確定合并成本，即股權(quán)投資成本：

（1）一次交換交易實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并，合并成本為購(gòu)買方在購(gòu)買日為取得對(duì)被購(gòu)買方的控制權(quán)而付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債以及發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價(jià)值和各項(xiàng)直接相關(guān)費(fèi)用。合并成本與其賬面價(jià)值的差額，計(jì)入當(dāng)期損益。

（2）通過(guò)多次交換交易分步實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并，合并成本為每一單項(xiàng)交易成本之和。

（3）購(gòu)買方為進(jìn)行企業(yè)合并發(fā)生的各項(xiàng)直接相關(guān)費(fèi)用也應(yīng)當(dāng)計(jì)入企業(yè)合并成本。

（4）在合并合同或協(xié)議中對(duì)可能影響合并成本的未來(lái)事項(xiàng)作出約定的，購(gòu)買日如果估計(jì)未來(lái)事項(xiàng)很可能發(fā)生并且對(duì)合并成本的影響金額能夠可靠計(jì)量的，購(gòu)買方應(yīng)當(dāng)將其計(jì)入合并成本。

其次購(gòu)買方在購(gòu)買日應(yīng)當(dāng)對(duì)合并成本進(jìn)行分配，即分別確認(rèn)所取得的被購(gòu)買方各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債及或有負(fù)債。如果購(gòu)買方的合并成本大于合并中取得的被購(gòu)買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為商譽(yù)。但是購(gòu)買方合并成本小于合并中取得的被購(gòu)買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值時(shí)，應(yīng)當(dāng)再次對(duì)取得的被購(gòu)買方各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債及或有負(fù)債的公允價(jià)值以及合并成本的計(jì)量進(jìn)行復(fù)核，經(jīng)復(fù)核后合并成本仍小于合并中取得的被購(gòu)買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，其差額應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。

三、既借鑒了國(guó)際會(huì)計(jì)慣例又具有中國(guó)特色

1.為了與國(guó)際會(huì)計(jì)慣例趨同以及增加會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性，新準(zhǔn)則明確地將公允價(jià)值作為一種會(huì)計(jì)計(jì)量屬性。公允價(jià)值是指在公平交易中，熟悉情況的當(dāng)事人自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~。進(jìn)行公允價(jià)值的計(jì)量時(shí)會(huì)遇到以下三種情況：第一是在活躍市場(chǎng)上有相同的資產(chǎn)或負(fù)債的報(bào)價(jià)，可以將該報(bào)價(jià)直接作為公允價(jià)值來(lái)計(jì)量；第二是在活躍市場(chǎng)上沒(méi)有相同但有相似的資產(chǎn)或負(fù)債的報(bào)價(jià)，該相似的報(bào)價(jià)可以用來(lái)進(jìn)行公允價(jià)值的估計(jì)，但應(yīng)當(dāng)調(diào)整相同與相似之間的差異；第三是在活躍市場(chǎng)上沒(méi)有相同也沒(méi)有相似的資產(chǎn)或負(fù)債的報(bào)價(jià)，只能通過(guò)會(huì)計(jì)人員應(yīng)用估值技術(shù)進(jìn)行公允價(jià)值的估計(jì)。從上述三種情況來(lái)看，第三種情況帶有明顯的估計(jì)性質(zhì)，第二種情況次之，第一種情況最為客觀。這就是在實(shí)際操作過(guò)程中公允價(jià)值不容易取得，以及公允價(jià)值的使用給會(huì)計(jì)確認(rèn)和計(jì)量在技術(shù)上增加了難度的原因。

2.在充分考慮了我國(guó)特殊的經(jīng)濟(jì)環(huán)境和會(huì)計(jì)環(huán)境下，為了減少人為操縱利潤(rùn)的空間并力圖在保障會(huì)計(jì)信息可靠性的基礎(chǔ)上，最大限度地維護(hù)會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性，我國(guó)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)公允價(jià)值的運(yùn)用還是比較謹(jǐn)慎的。其一，新準(zhǔn)則一方面規(guī)定了債務(wù)重組除以現(xiàn)金清償債務(wù)外的方式都采用了公允價(jià)值，一方面也要求企業(yè)披露公允價(jià)值的確定方法及依據(jù)；其二，新準(zhǔn)則一方面規(guī)定了債務(wù)重組利得可以計(jì)入當(dāng)期損益，一方面也明確了前提條件是在“債務(wù)人發(fā)生財(cái)務(wù)困難的情況下”，并且規(guī)定將債務(wù)重組給企業(yè)帶來(lái)的利潤(rùn)計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入科目，屬于非經(jīng)常性損益，不但在上市公司摘帽、摘星時(shí)被扣除，還可以讓投資者很容易識(shí)別出債務(wù)重組包裝下獲得的利潤(rùn)；其三，新準(zhǔn)則在貨幣性資產(chǎn)交換中對(duì)于公允價(jià)值的運(yùn)用設(shè)定了兩個(gè)前提條件，即該項(xiàng)交換必須具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，并且換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量。在確定是否具有商業(yè)實(shí)質(zhì)時(shí)，新準(zhǔn)則還規(guī)定企業(yè)應(yīng)當(dāng)關(guān)注交易各方之間是否存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系。關(guān)聯(lián)方關(guān)系的存在可能導(dǎo)致發(fā)生的非貨幣性資產(chǎn)交換不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)；其四，同一控制下的企業(yè)合并以賬面價(jià)值作為初始投資成本，而非同一控制下的企業(yè)合并采用公允價(jià)值，但要求披露公允價(jià)值的確定方法。綜上所述，可以發(fā)現(xiàn)新準(zhǔn)則是只有在具有一定的可靠性基礎(chǔ)上才使用公允價(jià)值的，因此只要嚴(yán)格按照準(zhǔn)則實(shí)施，公允價(jià)值就會(huì)真的做到公允。

3.新準(zhǔn)則將股權(quán)投資差額改為商譽(yù)，不再按年限進(jìn)行攤銷，而是在期末進(jìn)行減值測(cè)試，其減值準(zhǔn)備一經(jīng)計(jì)提，不得轉(zhuǎn)回。這一點(diǎn)與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則具有實(shí)質(zhì)性的差異，但這符合我國(guó)的現(xiàn)實(shí)國(guó)情，對(duì)企業(yè)利用減值準(zhǔn)備的計(jì)提和轉(zhuǎn)回操縱利潤(rùn)將有效地遏制，從而大大提高了會(huì)計(jì)信息的可靠性。

參考文獻(xiàn)：

[1] 財(cái)政部.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則[M].北京:經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社，2006.

[2] 劉泉軍，張政偉.新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則引發(fā)的思考[J].會(huì)計(jì)研究，2006，(3).

[責(zé)任編輯陳麗敏]