摘要：個人所得稅專項附加扣除制度，規(guī)定子女教育、繼續(xù)教育、大病醫(yī)療、普通住房貸款利息、住房租金、贍養(yǎng)老人、3歲以下嬰幼兒照護等專項附加扣除，減輕了納稅人的稅收負擔，是一項極具實用性的利好政策，對于完善收入分配制度，保障和改善民生具有重要意義。為了了解個人所得稅專項附加扣除的應用情況，以A研究所為例展開分析。

關鍵詞：個人所得稅；專項附加扣除；收入分配制度

中圖分類號：F812.42

*基金項目：基本科研業(yè)務費科研經費管理平臺優(yōu)化升級（1632021027）。

第一作者簡介：劉彤，國際竹藤中心，中級會計師， 碩士 。研究方向：會計學。

一、個人所得稅專項附加扣除的應用背景

為進一步減輕納稅人稅收負擔，提升納稅人消費能力，2018年12月，國務院印發(fā)了《個人所得稅專項附加扣除暫行辦法》（以下簡稱“辦法”），自2019年1月1日起施行。此辦法明確了子女教育、繼續(xù)教育、大病醫(yī)療、住房貸款利息或者住房租金、贍養(yǎng)老人等6項專項附加扣除的具體范圍和標準。在此基礎上，2022年3月，《國務院關于設立3歲以下嬰幼兒照護個人所得稅專項附加扣除的通知》印發(fā)，新增了3歲以下嬰幼兒照護個人所得稅專項附加扣除，自2022年1月1日起實施。2023年8月，國務院印發(fā)《關于提高個人所得稅有關專項附加扣除標準的通知》，提高3歲以下嬰幼兒照護、子女教育、贍養(yǎng)老人三項個人所得稅專項附加扣除標準。

二、個人所得稅專項附加扣除的應用情況

A研究所（以下簡稱“A所”）人員的個人所得稅由A所代扣代繳及申報。2018年，《個人所得稅專項附加扣除暫行辦法》出臺后，A所財務人員第一時間了解了政策的具體內容，并參加所在區(qū)域主管稅務機關針對專項附加扣除開辦的課程培訓，在學習完課程后，A所制定了系列落實方法。

首先，A所按照稅務機關要求，制定了A所納稅人申報專項附加扣除項的詳細流程，指導納稅人填寫“專項附加扣除信息表”，并要求納稅人保存好填寫的專項附加扣除項相關資料，在2019年年初收集了A所所有納稅人的專項附加扣除信息。

其次，在辦法實施后，納稅申報單位每月計算工資等計稅收入時，需準確計算每人每月累計的專項附加扣除項，才能在次月報稅時不會產生代扣代繳稅款差異。準確計算每人每月累計專項附加扣除的計算量較大，A所聯系了軟件制作方，開發(fā)了計算個人所得稅的專用軟件，將收集的專項附加扣除信息錄入，軟件計算個人所得稅時，會按照最新的計算方法減去專項附加扣除數據，并且專項附加扣除數據每月可自動結轉至下月，僅需在變動時修改。次月申報及繳納個人所得稅時，需將上述數據上傳至自然人電子稅務局系統(tǒng)，由系統(tǒng)計算個人應繳納的個人所得稅。經對比，系統(tǒng)計算與軟件計算的個人所得稅數額基本一致，僅存在個別納稅人1分錢的尾數差。

三、個人所得稅專項附加扣除的應用效果

2019年年初，由于辦法剛實施，部分納稅人對于專項附加扣除項具體影響并無深入了解，但能切實感受到，有了專項附加扣除，每月扣的個人所得稅少了，實際到手的收入多了，是一項利好政策。

由于是第一年執(zhí)行，納稅人并不清楚年終匯算清繳如何操作。財務人員根據納稅人填寫的“專項附加扣除信息表”進行預扣預繳稅款，年終有納稅人發(fā)現專項附加扣除變動或者之前提交的專項附加扣除信息錯誤，不知如何調整。在2020年進行2019年度個人所得稅匯算清繳時，個人所得稅APP的投入使用給納稅人帶來了極大便利。納稅人可以通過個人所得稅APP，全面了解自己的全年收入及納稅情況、社保繳納情況等，并可以開具納稅記錄作為辦理其他業(yè)務的證明材料。通過個人所得稅APP，可以對2019年填寫錯誤的專項附加扣除信息進行修正，也可以對錯誤信息導致的個稅差異進行“多退少補”。并且年終匯算清繳時，納稅人可以自行選擇將單獨計算的全年一次性獎金并入綜合所得計算納稅，也可以繼續(xù)單獨計稅不并入年度匯算。除此之外，對于綜合所得年收入不超過12萬元或補稅金額不超過400元的納稅人，可免于辦理個人所得稅綜合所得匯算清繳。個人所得稅APP的投入使用，一方面，方便了納稅人了解個稅匯算清繳情況，減輕了納稅人負擔；另一方面，當納稅人專項附加扣除信息填寫不全或者錯誤時，納稅人可以在次年做匯算清繳時“多退少補”。如今，辦法已實施5a，A所針對個稅改革的實施效果在內部進行了調研，超過95%的納稅人認為此項政策減輕了個人負擔，提高了個人收入。同時有部分納稅人提出專項附加扣除在實際應用中需進一步完善，以及個人所得稅APP在操作方面還存在一些問題。

四、調研結果及分析

為了進一步了解A所不同納稅人對個人所得稅專項附加扣除的應用情況及提出的建議，2023年A所對在職納稅人年度收入進行統(tǒng)計，并對不同稅率納稅人個人專項附加扣除的內容、標準以及進一步期望進行調研，調研統(tǒng)計結果如表1所示。

（一）總體情況

通過調研發(fā)現，隨著年齡增長，收入也呈現出增長趨勢，年齡與收入呈正相關關系，收入與稅率呈正相關關系。

通過對收入進一步統(tǒng)計發(fā)現，部分納稅人因為專項附加扣除項較多，稅率降級，說明從個人納稅人角度看，專項附加扣除可以降低部分人的稅率。通過表1可以看出，各專項附加扣除人數占總人數比例中，贍養(yǎng)老人一項比例最高（為45.5%），子女教育次之（為25.9%），其次是住房貸款利息、住房租金，調研人群無繼續(xù)教育、大病醫(yī)療和3歲以下嬰幼兒照護專項附加扣除。隨著年齡的增長，子女教育、贍養(yǎng)老人、住房貸款利息三項占比增加，住房租金占比下降。說明隨著年齡增長，子女教育、贍養(yǎng)老人、住房貸款利息的支出逐漸增大。住房租金占比下降，是由于租房人群逐漸轉為購房，住房租金的扣除轉為住房貸款利息扣除。

（二）3%稅率中專項附加扣除人數占比分析

稅率為3%的納稅人中，住房租金的扣除人數比稅率為10%、20%的人數占比高，且住房租金扣除人數占比高于住房貸款利息扣除，原因在于稅率3%的納稅人中，絕大多數為新入職人員，工資較低，稅率較低，且絕大多數有租房需求，租房比例高于購房比例。

經了解，一部分納稅人希望能夠提高住房租金的專項附加扣除標準。例如A所所在地北京的住房租金扣除標準是每月1500元，由于地理位置的原因，此部分納稅人的月租金遠超1500元，所以，建議根據租房區(qū)域房租的平均值確定每月的住房租金專項附加扣除標準。

（三）10%稅率中專項附加扣除人數占比分析

稅率為10%的納稅人中，贍養(yǎng)老人項的扣除人數占比最高，為50.7%；住房貸款利息扣除人數多于住房租金扣除人數，從一定程度上反映了隨著收入增加，人們逐漸從租房居住轉為購房居住。

此部分納稅人希望能夠提高住房貸款利息扣除標準。當前扣除標準為每月1000元，扣除期限最長不超過240個月，且為首套住房貸款利息支出。實際中，還貸利息往往不止1000元，還貸期限可能更長。建議根據購房區(qū)域的房價及貸款利率情況確定每月的住房貸款利息專項附加扣除標準，以及延長扣除期限。

（四）20%稅率中專項附加扣除人數占比分析

稅率為20%的納稅人中，子女教育項扣除人數占比最高，為80.0%。隨著年齡增加，子女教育方面的支出逐漸增加。2023年8月，國務院印發(fā)的《關于提高個人所得稅有關專項附加扣除標準的通知》，提高了子女教育專項附加扣除標準，進一步減輕了納稅人在子女教育方面的負擔。

在各專項附加扣除中，贍養(yǎng)老人扣除比例是最高的。目前，贍養(yǎng)老人專項附加扣除標準為：納稅人為獨生子女的，按照每月3000元的標準定額扣除；納稅人為非獨生子女的，由其與兄弟姐妹分攤每月3000元的扣除額度，每人分攤的額度不能超過每月1500元。被贍養(yǎng)人指年滿60周歲（含）的父母，以及子女均已去世的年滿60周歲的祖父母、外祖父母。在贍養(yǎng)老人專項附加扣除方面，有兩種情況需要考慮：一是贍養(yǎng)老人扣除金額方面，由于被贍養(yǎng)人養(yǎng)老金存在差異，建議設置不同梯度的扣除金額；二是夫妻雙方通常需要贍養(yǎng)雙方父母，如果夫妻一方工作，一方無工作，僅工作的一方可以扣除，而實際中需要贍養(yǎng)雙方父母，扣除情況與實際情況有偏頗，建議考慮以家庭收入為單位扣除。

五、建議

（一）設置更為精細化的起征點

當前個人所得稅起征點為5000元，建議根據工作地與居住地，按照平均工資劃分起征點。

當前，全年應納稅所得額超過96萬元的部分，稅率均為45%。隨著科技的快速發(fā)展，娛樂、電商、直播、短視頻等行業(yè)興起，可能會帶來較高收入，部分從業(yè)人員年收入遠遠超過96萬元，建議根據不同行業(yè)調整起征點，增加高收入的分級。

（二）個人所得稅APP簡化操作

在年終匯算清繳時，盡管網上有詳細申報步驟，但是很多納稅人依然忽視操作說明或者申報存在問題。經調研，產生上述情況的原因在于，部分納稅人認為個人所得稅APP操作復雜，例如在對單獨計算的全年一次性獎金并入綜合所得計算納稅或繼續(xù)單獨計稅不并入年度匯算進行選擇時，納稅人可能不了解兩種計稅方式的區(qū)別，出現錯選的情況，導致納稅人產生損失。建議進一步優(yōu)化個人所得稅APP，例如自動計算上述兩種計稅方式的稅額并推薦較低稅額的計稅方式。

（三）稅務機關提供更精細的服務

在年終匯算清繳時，大部分納稅人選擇在個人所得稅APP上匯算清繳，小部分納稅人，例如年紀較大的人員不會操作，財務人員只能通過集中申報方式進行匯算清繳。建議稅務機關能夠智能識別此類納稅人，或者征得納稅人同意后由稅務機關通過遠程操作幫助申報。

為了開展項目研究，A所經常在野外開展試驗，需要聘請當地人輔助工作，為其發(fā)放勞務費，并代扣代繳稅款。此部分納稅人可能沒有匯算清繳的意識，導致部分納稅人不做匯算清繳，造成經濟損失。建議稅務機關對年收入較低或只有部分勞務的納稅人自動進行退稅，無需納稅人操作，通過扣繳義務人填報銀行卡等信息自動進行退稅，給低收入人群帶來最大限度的稅收優(yōu)惠。

進行匯算清繳時，納稅人發(fā)現補稅時稅務機關并無相關提醒，而在退稅時，要經過稅務機關人工審核，有些會打電話進一步確認。當然，此項確認是非常有必要的，但是在補稅時，如果是大額補稅，建議稅務機關也通過人工審核并確認，提供更精細化的服務，避免納稅人產生損失。

（四）優(yōu)化扣繳義務人管理

A所開展項目研究，需要聘請一些高?；蜓芯克鶎＜疫M行指導，或者在開展野外試驗時需要請當地人輔助工作，便會產生專家費或勞務費。費用發(fā)生次月，A所會根據專家費或勞務費的發(fā)放情況申報繳納個人所得稅，稅務機關會通知A所財務人員督促納稅人做匯算清繳，但申報繳納個人所得稅的人員通常由項目經辦人直接聯系，財務人員難以直接聯系或督促，給匯算清繳工作帶來不便。建議優(yōu)化對扣繳義務人的管理，需要退、補繳稅款時，可以通知到納稅人或納稅人就職單位的扣繳義務人，或者如前所述對于年收入較低的納稅人通過稅務機關進行自動退稅，減輕基層財務人員負擔。

（五）加強多部門聯動，實現信息共享

個人所得稅APP中，有一項是準予扣除的捐贈額。幾乎所有納稅人每年都有準予扣除的捐贈，但個人所得稅APP中，此項需要納稅人自己填寫，大多數納稅人不記得捐贈金額，或者沒有留存相關票據，因而此項沒有填寫，也會產生損失。建議與相關慈善機構加強聯動，實現信息共享，在年終匯算清繳時將納稅人的捐贈金額自動反映在匯算清繳界面進行扣除，以此也能鼓勵納稅人更加積極地投入慈善事業(yè)。

六、結語

個人所得稅專項附加扣除制度的制定和實施，減輕了納稅人的繳稅負擔，提升了個人收入，是一項極具實用性的利好政策，對于完善收入分配制度，保障和改善民生具有重要意義。但是改革不能一蹴而就，實際應用中會出現各種各樣的情況，國家也在不斷完善個人所得稅專項附加扣除相關政策及實施方式，以更好地服務經濟社會發(fā)展。

參考文獻：

國務院關于印發(fā)個人所得稅專項附加扣除暫行辦法的通知.中華人民共和國國務院公報，2019（1）：30-33.

國務院關于設立3歲以下嬰幼兒照護個人所得稅專項附加扣除的通知.中華人民共和國國務院公報，2022（10）：13.

國務院關于提高個人所得稅有關專項附加扣除標準的通知.中華人民共和國國務院公報，2023（26）：20.

責任編輯：姜洪云