李恩瑤 李淑帆

摘?要：近年來，隨著世界經(jīng)濟環(huán)境的變化，科學技術的提高，全球化進程的加快，市場競爭日趨激烈以及資源短缺，企業(yè)的生存環(huán)境變得越來越復雜、越來越難以預料，傳統(tǒng)的成本管理已經(jīng)不能適應企業(yè)的發(fā)展，作業(yè)成本法應運而生。本文正是基于這樣的背景下，嘗試將作業(yè)成本法引入YC公司，幫助公司更加精確的核算成本，以避免傳統(tǒng)成本核算方式的缺陷，從而提髙決策能力。

關鍵詞：作業(yè)成本法；成本管理；制造業(yè)

中圖分類號：F23?????文獻標識碼：A??????doi：10.19311/j.cnki.16723198.2023.02.039

1?研究背景

目前，中國制冷設備行業(yè)已日趨完善，成為國內市場化程度較高的行業(yè)之一，整體處于行業(yè)成熟期，競爭充分，面臨市場經(jīng)濟的挑戰(zhàn)，現(xiàn)在還受到國際貿易戰(zhàn)的影響。據(jù)奧維云網(wǎng)（AVC）推總數(shù)據(jù)顯示，在2021年空調行業(yè)受到房地產行業(yè)增速放緩影響以及目前面臨城市進入更新?lián)Q代時期，城市空調需求釋放慢的背景下，2021年上半年，國內家用空調零售額1137億元，同比下降1.4%，零售量3370萬臺，同比微增1.5%。我國空調行業(yè)成本逐年上升，根據(jù)中國電器網(wǎng)的研究數(shù)據(jù)顯示，空調主要材料涂鍍板卷、硅鋼板卷等材料成本近三年上漲了12.1%。最近幾年盡管整個市場的收入每年都在增加，但是利潤卻越來越薄，行業(yè)利潤增長率近三年分別是6.23%、5.96%和5.76%，利潤率逐年下降。我國電器生產企業(yè)眾多，行業(yè)競爭激烈，大型企業(yè)更多地依靠品牌銷售為主，能夠在激烈的競爭中取得一席之地，但是中小型企業(yè)面臨的國內外競爭環(huán)境日益激烈，目前空調行業(yè)梯隊區(qū)分明顯，出現(xiàn)顯著的頭部效應，但是大量中小型競爭態(tài)勢不容樂觀，所以如何控制成本、增強企業(yè)競爭力成為中小型電器生產企業(yè)必須考慮的事情。

2?作業(yè)成本法的含義

作業(yè)成本法是把管理的重心深入到作業(yè)層，因此通過對所有作業(yè)活動進行動態(tài)追蹤分析可以消除不增值作業(yè)，提高增值作業(yè)的效率，優(yōu)化作業(yè)鏈和價值鏈，增加顧客價值，提供及時有用的信息，將損失、浪費減少到最低限度，從而提高決策、計算、控制的科學性和有效性，提高企業(yè)的市場競爭能力和盈利能力，增加企業(yè)價值，實現(xiàn)企業(yè)目標，主要包括資源、作業(yè)和成本動因三個基本概念。作業(yè)是整個成本管理的核心，體現(xiàn)了為實現(xiàn)某一結果所進行的相關活動，而資源就是作業(yè)所具體消耗的各種成本、費用，成本動因則是成本的驅動因素，是成本在作業(yè)和產品之間分配的依據(jù)。

3?YC公司成本管理現(xiàn)狀及其存在的問題

YC公司目前采取的成本核算方式是傳統(tǒng)的核算方式，生產階段的間接費用根據(jù)產品的產量為系數(shù)來進行分配，而期間費用一般直接計入利潤表，僅僅影響的是企業(yè)整體的營收情況，不精確的成本分配方式導致YC公司在成本管理中出現(xiàn)的以下問題。

3.1?無法對生產過程中作業(yè)活動進行管理

雖然YC公司每季都對產品的標準成本和實際成本對比分析，但是對比的僅僅是不同生產車間中發(fā)生的成本差異，這使得公司的成本差異分析流于表面，改進措施主要基于車間各班組的績效管理，例如鈑金車間耗材超支時，僅僅要求該車間工作班組要減少浪費，并把該項建議作為考核標準，但是下個月這一現(xiàn)象仍然存在。根據(jù)員工的反映的情況就是在節(jié)約使用的情況下，他們并不清楚是哪個作業(yè)導致的耗材超支。在機加工過程中機器工時增加的情況也讓工人疑惑為什么這說明僅僅依靠標準成本管理是不夠精細的。

3.2?成本核算不準確

隨著YC公司在產品的研發(fā)投入方面不斷增加，新型設備、自動化生產線的應用，以及產品型號逐漸豐富，公司間接費用占比也逐漸上升。2020年公司的間接費用在產品的總費用當中，占比25.18%，而2021年公司的產品間接費用占比29.20%，并且預計今年也會存在近4%的增長速度。如果還依靠傳統(tǒng)方法分配制造費用等間接成本，就會造成產品成本核算的不準確。

4?作業(yè)成本法在YC公司應用相關分析

4.1?生產過程評估

通過對YC公司的空調生產線的生產過程進行研究，我們通過調研了解了YC公司的空調生產線的主要工藝和主要流程。主要包括以下幾個方面：一是原材料的采購；二是空調各類零部件的生產；三是空調各類零部件的組裝；四是空調質量檢查與試運行；五是空調產品裝箱存儲與場內運輸。

4.2?作業(yè)成本法的設計方案

我們針對YC公司空調生產流程進行作業(yè)成本方案的流程設計。主要包括以下幾個步驟：認定作業(yè)和作業(yè)中心、確定成本動因、歸集作業(yè)成本、計算產品總成本。

第一步，劃分各類作業(yè)和作業(yè)中心。根據(jù)YC公司的空調生產的業(yè)務流程來規(guī)劃重點作業(yè)，并且通過對比各個作業(yè)之間的不同來甄別各個作業(yè)對于資源消耗的差異，從而可以為之后的各個作業(yè)成本法的設計流程打下良好的基礎。在對YC公司的空調生產的生產方式進行細致研究之后，我們將YC公司的空調生產流程共分為采購、成型、密封、裝配、加液、產檢、倉儲移庫7個環(huán)節(jié)，并將其中涉及的相關作業(yè)匯總成為同一個作業(yè)中心。

第二步，確定成本動因。我們根據(jù)YC公司空調生產流程當中的各類生產工藝以及車間管理組織架構、員工管理流程和企業(yè)內部成本核算系統(tǒng)的運用，確定了成本動因。采購作業(yè)中心的成本動因是采購次數(shù)，成型作業(yè)中心的成本動因是機器工作時間，密封作業(yè)中心的成本動因是機器工作時間，裝配作業(yè)中心的成本動因是機器工作時間、加液作業(yè)中心的成本動因是填充冷媒容積、產檢作業(yè)中心的成本動因是人工工作時長、倉儲移庫作業(yè)中心的成本動因是產成品數(shù)量。

第三步，作業(yè)成本的歸集以及產品總成本的計算。將產品的作業(yè)中心消耗量統(tǒng)計完成之后，就可以通過成本動因和作業(yè)消耗量之間的乘積來衡量某一個作業(yè)中心的作業(yè)成本。

5?作業(yè)成本法在?YC公司實施結果

通過作業(yè)成本法，YC公司將4種類型空調的制造費用進行了重新計算。接下來根據(jù)公司原有的財務數(shù)據(jù)，我們結合4種空調生產的直接人工和直接材料費用，具體計算出了在作業(yè)成本法下的產品單位產量成本，分別是A型產品1958元、B型產品1809元、C型產品2084元和D型產品2535元。而用傳統(tǒng)方法計算的四類產品的成本分別是1857元1819元?1938元和2113元，二者相差百分比分別為5.27%、-5.70%、5.44%和20.20%。

在和YC公司空調生產車間的管理人員以及工人進行了交流之后，我們得知產品系列在最近幾年都經(jīng)過了較大規(guī)模的工藝改造以及加工規(guī)模的升級。A型產品以及C型產品在工人的生產流程方面進行了流程的工藝改進，增加了空調電子液晶屏的保護膜安裝以及空調外機整體鍍鉻反光的安裝，因此A型產品和C型產品由于產品升級換代所導致的裝配作業(yè)中心用時增加，使得A類型產品和C型產品在作業(yè)成本上的成本上升。

除此之外，通過表格還可以看到在兩種成本核算方式下，公司生產的B型空調產品在作業(yè)成本法下的成本下降5.70%。通過和有關人員相接觸，了解到B型產品是基礎款空調，是目前公司生產最成熟的一種機型，不論是人員配備還是生產線流程都達到了最優(yōu)的模式，因此B型產品的生產單位工時較低，而這一點也無法及時的反映在傳統(tǒng)的成本核算方式之上。

因為其性價比比較高而受到了廣大消費者的青睞，客戶群體廣泛，每季度的銷量最高，在作業(yè)成本法下，因為不再通過產量來分攤間接費用，而是通過成本動因來分攤，從而比傳統(tǒng)方法下成本下降。

D型產品是過去公司主打高端品牌的產品，D型產品的銷售量占公司整體銷售量的10%左右，雖然產量是比較低的，然而面向對象大多為對于空調質量以及空調的性能要求較高的客戶，此類客戶在下訂單時會提出一些特殊的要求，因此生產D型空調的過程更加復雜，產品成本被低估。

通過對比傳統(tǒng)的成本核算方法和作業(yè)成本法的核算以及與工廠工人還有車間技術人員的談話，我們發(fā)現(xiàn)作業(yè)成本法確實能夠改善傳統(tǒng)成本核算方法容易將那些產量較高，但是生產工藝較為簡單的產品的生產成本高估的問題。根據(jù)作業(yè)的不同，按照成本動因分配間接產生的費用，而不是單單按照產量來進行成本分配，這使得資源消耗的分配更加準確以及合理，能夠有效地保證成本核算的真實性和可靠性。

6?作業(yè)成本法在?YC公司的實施效果

6.1?優(yōu)化不增值作業(yè)

根據(jù)對作業(yè)的分析，找出在企業(yè)生產經(jīng)營過程中不增值的相關作業(yè)進行優(yōu)化處理，如采購檢驗作業(yè)是一項不能為顧客帶來利益的作業(yè)，過去無法識別出這部分費用增加的原因是由于材料質量問題還是由于采購次數(shù)安排不合理導致的。但是經(jīng)過作業(yè)分析發(fā)現(xiàn)材料質量問題是主要原因，因此采購部建議物資計劃中的材料、構配件、設備盡量采用同一品牌同一型號，保證備品備件的可替代性，也利于使用者掌握其性能。定期向采購部反饋物資使用情況，篩選出優(yōu)良性能產品，對屢次發(fā)生不合格品的產品及時向采購部反映，杜絕再次采購。

6.2?優(yōu)化定價決策

傳統(tǒng)成本計算產品成本的方法有很大的缺陷，同時在高科技企業(yè)中，間接費用占比也越來越大，這些非生產性成本與產品成本的關系越來越大，缺乏和產品的關聯(lián)性因此也會導致定價不準確的問題，所以YC公司基于作業(yè)成本信息再借助于成本加成策略進行定價，用這種方法公司當公司產品更新時，可以不考慮市場的普遍價格，而是考慮自身產品更新所帶來的成本增加，保證產品營利性。

參考文獻

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