王穎 （副教授/高級(jí)審計(jì)師） 牛澤昊 （西京學(xué)院會(huì)計(jì)學(xué)院 陜西西安 710123）

一、引言

自黨的十八大召開(kāi)以來(lái)，黨中央和國(guó)務(wù)院相繼出臺(tái)了一系列有關(guān)審計(jì)的政策文件，為審計(jì)工作指明了方向。新時(shí)期要求審計(jì)工作必須順應(yīng)新形勢(shì)、抓住新機(jī)遇、迎接新挑戰(zhàn)。國(guó)家審計(jì)是三大審計(jì)分支中權(quán)威性高、綜合性廣的一種審計(jì)形式，在完善審計(jì)監(jiān)督、審計(jì)整改、依法治國(guó)等方面不斷推進(jìn)。同時(shí)，國(guó)家審計(jì)服務(wù)國(guó)家治理能力現(xiàn)代化已成為重要的研究?jī)?nèi)容，通過(guò)發(fā)揮國(guó)家審計(jì)的職能達(dá)到促進(jìn)國(guó)家治理的目的成為學(xué)術(shù)界研究的新方向。國(guó)家審計(jì)必須與時(shí)代脈搏相吻合，把握以國(guó)家治理為主的時(shí)代特色。事實(shí)證明，國(guó)家審計(jì)已經(jīng)成為國(guó)家治理的一種有效的治理途徑，正在以其獨(dú)特的預(yù)防、揭露、防御功能與國(guó)家治理進(jìn)行融合，開(kāi)啟了國(guó)家審計(jì)服務(wù)國(guó)家治理的新篇章。

二、國(guó)家審計(jì)服務(wù)國(guó)家治理的階段分析

國(guó)家審計(jì)服務(wù)國(guó)家治理主要以審計(jì)監(jiān)督職能的發(fā)揮達(dá)到揭示、預(yù)防的治理效果；通過(guò)審計(jì)整改達(dá)到糾正錯(cuò)弊、抵御風(fēng)險(xiǎn)的目的；依法審計(jì)是開(kāi)展審計(jì)工作的底線要求。2022年1月1日實(shí)施的新修訂的《審計(jì)法》，是保障審計(jì)工作開(kāi)展的重要基石，貫穿于整個(gè)審計(jì)過(guò)程，是依法審計(jì)的基本遵循，對(duì)規(guī)范審計(jì)流程、提升審計(jì)質(zhì)量、保障審計(jì)職能發(fā)揮有著重要意義。

圖1 國(guó)家審計(jì)服務(wù)國(guó)家治理機(jī)理圖

本文將十八大以來(lái)國(guó)家審計(jì)服務(wù)國(guó)家治理的過(guò)程劃分為2012—2014年、2015—2017年、2018年至今三個(gè)階段，對(duì)審計(jì)監(jiān)督、審計(jì)整改、依法審計(jì)與國(guó)家治理的結(jié)合進(jìn)行了回顧。其中審計(jì)監(jiān)督職能作為審計(jì)最基本的職能之一，是發(fā)現(xiàn)問(wèn)題的有效手段。審計(jì)整改作為審計(jì)結(jié)果運(yùn)用的重要部分，能及時(shí)糾正發(fā)現(xiàn)的問(wèn)題，是解決問(wèn)題的重要途徑。新《審計(jì)法》作為一切審計(jì)行為的準(zhǔn)繩，是保障審計(jì)職能發(fā)揮的重要基石，能促進(jìn)審計(jì)提質(zhì)增效，預(yù)防問(wèn)題的發(fā)生。三者在不同階段對(duì)國(guó)家治理有著不同的貢獻(xiàn)，正是在三者共同作用下，國(guó)家審計(jì)不斷促進(jìn)國(guó)家治理的發(fā)展，具體作用如圖2所示。

圖2 國(guó)家審計(jì)服務(wù)國(guó)家治理的作用

（一）國(guó)家審計(jì)服務(wù)國(guó)家治理的第一階段（2012—2014年）

自黨的十八大以來(lái)，我國(guó)加快了審計(jì)制度的改革和創(chuàng)新，把風(fēng)險(xiǎn)防控?cái)[在了重要位置。為了更好地適應(yīng)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要，國(guó)家急需采取風(fēng)險(xiǎn)防控措施以應(yīng)對(duì)國(guó)家治理問(wèn)題，而審計(jì)職能的不斷完善契合了國(guó)家治理的需要，正是在這樣的契機(jī)下，國(guó)家審計(jì)服務(wù)國(guó)家治理開(kāi)始發(fā)揮積極作用。

國(guó)家審計(jì)的監(jiān)督職能在國(guó)家治理中的作用主要體現(xiàn)在廉政建設(shè)上。2013年1月22日，習(xí)近平總書(shū)記在十八屆中央紀(jì)委二次全會(huì)上提出要發(fā)揮好紀(jì)檢、監(jiān)察、審計(jì)等機(jī)關(guān)和部門(mén)的職能作用，共同推進(jìn)黨風(fēng)廉政建設(shè)和反腐敗斗爭(zhēng)，這是審計(jì)監(jiān)督職能服務(wù)國(guó)家治理的良好開(kāi)始。2013年2月22日，習(xí)近平總書(shū)記進(jìn)一步提出要以審計(jì)、監(jiān)督保障制度為抓手，切實(shí)遏制公款消費(fèi)中的各種違規(guī)違紀(jì)違法現(xiàn)象?？梢?jiàn)，監(jiān)督職能是遏制腐敗行為的重要安排。審計(jì)的監(jiān)督職能作為審計(jì)最基本的職能之一，能夠促進(jìn)廉政建設(shè)的發(fā)展。此外，審計(jì)的監(jiān)督職能在廉政建設(shè)上呈現(xiàn)出縱深發(fā)展的趨勢(shì)。2014年10月《中共中央關(guān)于全面推進(jìn)依法治國(guó)若干重大問(wèn)題的決定》（以下簡(jiǎn)稱(chēng)《決定》）指出，要防止權(quán)力濫用，保障依法獨(dú)立行使審計(jì)監(jiān)督權(quán)?！稕Q定》提高了對(duì)審計(jì)監(jiān)督職能的重視程度，為審計(jì)職能的有效發(fā)揮奠定了基礎(chǔ)。

早在2010年《中華人民共和國(guó)審計(jì)法實(shí)施條例》中，就出現(xiàn)了有關(guān)審計(jì)整改的內(nèi)容，要求被審計(jì)單位對(duì)審計(jì)機(jī)關(guān)做出的決定在規(guī)定的期限內(nèi)執(zhí)行，這說(shuō)明審計(jì)整改制度已經(jīng)成為審計(jì)流程中不可或缺的一部分。此后，審計(jì)整改要求在不斷變化。國(guó)家審計(jì)署于2012年1月4日發(fā)布了關(guān)于2010年度中央預(yù)算執(zhí)行和其他財(cái)政收支審計(jì)查出問(wèn)題的整改結(jié)果。這是首次以審計(jì)公告的形式彰顯了審計(jì)整改的重要性，說(shuō)明國(guó)家已經(jīng)認(rèn)識(shí)到審計(jì)整改的抵御風(fēng)險(xiǎn)、糾正錯(cuò)弊功能，并逐步展開(kāi)行動(dòng)。隨后，跟蹤審計(jì)的審計(jì)結(jié)果也以公告的形式發(fā)布，并按照季度進(jìn)行總結(jié)和披露，公告附件中包含詳細(xì)的審計(jì)建議、整改進(jìn)度、整改效果等，通過(guò)公告的形式接受社會(huì)監(jiān)督，這也是對(duì)審計(jì)整改重視的體現(xiàn)。另外，根據(jù)中國(guó)知網(wǎng)檢索，在第一階段發(fā)表的有關(guān)審計(jì)整改的文獻(xiàn)共有71篇，這些文獻(xiàn)主要從重要性的角度探討了審計(jì)整改在國(guó)家治理中的重要意義，從宏觀角度入手提出對(duì)策建議。例如：田學(xué)芳（2013）等認(rèn)為完善審計(jì)整改機(jī)制能有效防止問(wèn)題屢審屢犯，同時(shí)能提高審計(jì)監(jiān)督效果，壓實(shí)整改責(zé)任，并從強(qiáng)化整改力度、強(qiáng)化整改措施等方面提出了具有針對(duì)性的建議。黃立立（2013）認(rèn)為審計(jì)整改是發(fā)揮國(guó)家審計(jì)治理功能的基礎(chǔ)，是促進(jìn)依法行政、發(fā)揮審計(jì)免疫系統(tǒng)的重要途徑，并提出要完善法律機(jī)制、加強(qiáng)審計(jì)整改宣傳力度等建議。崔利寬（2013）認(rèn)為審計(jì)整改是保障國(guó)家經(jīng)濟(jì)健康運(yùn)行的重要手段，通過(guò)對(duì)審計(jì)整改現(xiàn)狀的分析，從制度層面提出了完善審計(jì)整改工作的建議。當(dāng)然在此階段，有關(guān)審計(jì)整改政策性文件較少，審計(jì)整改還未受到足夠的重視。相關(guān)整改機(jī)制還未得到確立，學(xué)術(shù)界對(duì)審計(jì)整改沒(méi)有更深刻的認(rèn)識(shí)，審計(jì)整改在國(guó)家治理中體現(xiàn)的作用還不夠明顯。

《審計(jì)法》于1994年發(fā)布，至今已歷經(jīng)兩次修訂，第一次修訂完成于2006年2月28日，第二次修訂完成于2021年10月23日。在第一階段，《審計(jì)法》強(qiáng)調(diào)“依法審計(jì)、服務(wù)大局、圍繞中心、突出重點(diǎn)、求真務(wù)實(shí)”。這20字方針明確了第一次修訂《審計(jì)法》的意義，為審計(jì)工作指明了方向。經(jīng)過(guò)修訂后的《審計(jì)法》是依法審計(jì)的重要依據(jù)，在依法治國(guó)的大方略下也是服務(wù)于國(guó)家治理的重要方法。第一次修訂后的《審計(jì)法》經(jīng)過(guò)了15年實(shí)踐的檢驗(yàn)，在2021年迎來(lái)了第二次修訂，全面加強(qiáng)了黨對(duì)審計(jì)工作的領(lǐng)導(dǎo)。

（二）國(guó)家審計(jì)服務(wù)國(guó)家治理的第二階段（2015—2017年）

在社會(huì)經(jīng)濟(jì)不斷發(fā)展的背景下，正確的治理方法和有效的治理手段已經(jīng)成為國(guó)家治理的“剛需”，國(guó)家審計(jì)在此階段繼續(xù)拓展審計(jì)監(jiān)督職能的覆蓋面，建立了審計(jì)整改報(bào)告機(jī)制，對(duì)《審計(jì)法》的修訂進(jìn)行了新的探索。就是在這樣的供求關(guān)系下，國(guó)家審計(jì)服務(wù)國(guó)家治理翻開(kāi)了新篇章。

依法治國(guó)作為國(guó)家治理的重要一環(huán)，能切實(shí)保障國(guó)家治理機(jī)制的有效運(yùn)行。因此，國(guó)家審計(jì)與依法治國(guó)的結(jié)合就是國(guó)家審計(jì)與國(guó)家治理的結(jié)合。而推進(jìn)審計(jì)職業(yè)化能在一定程度上提升審計(jì)人員的專(zhuān)業(yè)化水平，進(jìn)而提高審計(jì)質(zhì)量，保障審計(jì)機(jī)構(gòu)設(shè)置和職權(quán)行使的獨(dú)立性，充分發(fā)揮國(guó)家審計(jì)的監(jiān)督職能作用，提升國(guó)家治理效率。因此，審計(jì)職業(yè)化建設(shè)是促進(jìn)國(guó)家治理的重要舉措，同時(shí)也是第二階段區(qū)別于第一階段的主要標(biāo)志。

在此階段，我國(guó)將國(guó)家審計(jì)的監(jiān)督職能運(yùn)用到國(guó)家治理的多個(gè)方面，使監(jiān)督職能在國(guó)家治理層面中向縱深發(fā)展。審計(jì)職業(yè)化的推進(jìn)使得審計(jì)呈現(xiàn)擴(kuò)散式發(fā)展，同時(shí)自然資源環(huán)境審計(jì)也得到更多的重視，審計(jì)與國(guó)家治理進(jìn)一步融合，為生態(tài)環(huán)境的發(fā)展增加了價(jià)值。2015年7月1日，習(xí)近平總書(shū)記要求各地積極開(kāi)展領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)試點(diǎn)，為審計(jì)職業(yè)化指明了方向，對(duì)領(lǐng)導(dǎo)干部在任期間資源使用情況進(jìn)行審查，充分發(fā)揮出國(guó)家審計(jì)的監(jiān)督、評(píng)價(jià)等職能，使國(guó)家審計(jì)在生態(tài)文明建設(shè)領(lǐng)域發(fā)揮作用，實(shí)現(xiàn)了國(guó)家審計(jì)促進(jìn)國(guó)家治理的質(zhì)的飛躍。2016年1月2日，習(xí)近平總書(shū)記在十八屆中央紀(jì)委六次全會(huì)上再次強(qiáng)調(diào)了監(jiān)督合力在提升我國(guó)現(xiàn)代化治理能力中的重要作用。隨著科技進(jìn)步，國(guó)家治理能力也呈上升狀態(tài)，在這種狀態(tài)下，國(guó)家積極探索新的治理手段，不斷創(chuàng)造出新的治理工具。為了使這些“新事物”與社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展相適應(yīng)，就必須有相應(yīng)的監(jiān)督手段。審計(jì)作為監(jiān)督合力的重要一環(huán)，能夠以外部監(jiān)督的形式對(duì)“新事物”的應(yīng)用程序、應(yīng)用方法、應(yīng)用效果等方面進(jìn)行監(jiān)督，及時(shí)發(fā)現(xiàn)與現(xiàn)代社會(huì)不相適應(yīng)的方面，進(jìn)而改善治理方法、提高治理效能，促進(jìn)國(guó)家治理現(xiàn)代化?？梢?jiàn)，審計(jì)監(jiān)督作為外部監(jiān)督的形式之一，在國(guó)家治理中起著不可替代的作用。2017年10月18日，黨的十九大明確了國(guó)家審計(jì)促進(jìn)國(guó)家治理的具體實(shí)施方法，審計(jì)監(jiān)督職能的發(fā)展，不僅完善了審計(jì)管理體制，更突出了審計(jì)監(jiān)督在監(jiān)督合力中的地位，達(dá)到了健全審計(jì)監(jiān)督制約機(jī)制的目標(biāo)，同時(shí)為國(guó)家審計(jì)在國(guó)家治理中的地位奠定了基礎(chǔ)。

審計(jì)整改在此階段主要通過(guò)完善審改報(bào)告體制來(lái)促進(jìn)國(guó)家治理。2015 年《關(guān)于完善審計(jì)制度重大問(wèn)題的框架意見(jiàn)》（以下簡(jiǎn)稱(chēng)《框架意見(jiàn)》）指出建立審計(jì)整改情況報(bào)告機(jī)制的必要性。這是我國(guó)首次從制度層面要求建立、完善審計(jì)整改情況報(bào)告機(jī)制。另外，該《框架意見(jiàn)》還提出被審計(jì)單位也應(yīng)以公告形式披露審計(jì)整改落實(shí)情況，真正做到應(yīng)改盡改并接受廣泛的監(jiān)督。由于審計(jì)整改機(jī)制的建立，審計(jì)整改成效不斷凸顯，更好地發(fā)揮了“免疫功能”，推動(dòng)了國(guó)家治理。

審計(jì)法律在這個(gè)階段處于探索期。由于科技的飛速發(fā)展，大數(shù)據(jù)審計(jì)逐步引起人們的關(guān)注，然而審計(jì)法律存在一定的滯后性，與大數(shù)據(jù)審計(jì)相關(guān)的審計(jì)法適用性問(wèn)題也逐漸浮現(xiàn)，這引發(fā)了學(xué)者對(duì)完善審計(jì)法律的思考。另外，我國(guó)正大力推進(jìn)審計(jì)職業(yè)化建設(shè)，在審計(jì)職業(yè)化建設(shè)過(guò)程中可能會(huì)出現(xiàn)審計(jì)法未覆蓋的方面，導(dǎo)致審計(jì)職能無(wú)法充分有效地發(fā)揮。此外，根據(jù)知網(wǎng)的搜索，在此階段，不少學(xué)者結(jié)合我國(guó)國(guó)情對(duì)《審計(jì)法》進(jìn)行了深入思考。屈茂輝（2017）等通過(guò)實(shí)證的方法對(duì)審計(jì)法律責(zé)任文本進(jìn)行詳細(xì)的分析，發(fā)現(xiàn)我國(guó)審計(jì)法存在律責(zé)任主體單一、國(guó)家層面立法較少等缺陷，并提出完善審計(jì)法律體系、提高審計(jì)立法質(zhì)量等建議，為我國(guó)《審計(jì)法》的修訂提供借鑒。張琪（2017）對(duì)國(guó)內(nèi)外信息系統(tǒng)審計(jì)法律進(jìn)行了研究，分析了我國(guó)信息系統(tǒng)審計(jì)法律的發(fā)展，總結(jié)了國(guó)外法律建設(shè)的優(yōu)秀經(jīng)驗(yàn)，為我國(guó)信息系統(tǒng)法律建設(shè)提供借鑒。審計(jì)法作為保障審計(jì)職能有效發(fā)揮的重要基石，能有效促進(jìn)國(guó)家治理。因此，對(duì)《審計(jì)法》修訂的探索就是對(duì)審計(jì)職能促進(jìn)國(guó)家治理的探索。

（三）國(guó)家審計(jì)服務(wù)國(guó)家治理的第三階段（2018年至今）

國(guó)家審計(jì)在促進(jìn)國(guó)家治理方面呈現(xiàn)出自己的特色和優(yōu)點(diǎn)，提高了審計(jì)的地位作用，促進(jìn)了國(guó)家治理效率的提升。2018年3月21日《深化黨和國(guó)家機(jī)構(gòu)改革方案》中提出組建中央審計(jì)委員會(huì)。這是加強(qiáng)黨中央對(duì)審計(jì)工作的領(lǐng)導(dǎo)，構(gòu)建集中統(tǒng)一、全面覆蓋、權(quán)威高效的監(jiān)督體系的重大舉措。這項(xiàng)改革把審計(jì)地位提到了前所未有的高度。

在這一階段，審計(jì)監(jiān)督職能被進(jìn)一步優(yōu)化。2018年5月23日，中央審計(jì)委員會(huì)第一次會(huì)議提出要構(gòu)建集中統(tǒng)一、全面覆蓋、權(quán)威高效的審計(jì)監(jiān)督體系，反映出國(guó)家對(duì)審計(jì)監(jiān)督職能的重視。同時(shí)，以黨的權(quán)威性對(duì)監(jiān)督職能在國(guó)家治理層面的運(yùn)用進(jìn)行規(guī)劃，是對(duì)監(jiān)督職能的再優(yōu)化。正是審計(jì)監(jiān)督職能的不斷優(yōu)化，才使其在國(guó)家治理層面不斷能發(fā)現(xiàn)問(wèn)題，提升了國(guó)家治理效率。2019年12月，黨的十九屆四中全會(huì)《決定》中提到要推動(dòng)各類(lèi)監(jiān)督有機(jī)貫通、相互協(xié)調(diào)，這為完善監(jiān)督合力指明了方向。以黨內(nèi)監(jiān)督為主導(dǎo)，能正黨風(fēng)、肅黨紀(jì)，是促進(jìn)國(guó)家治理的內(nèi)在要素。融合各類(lèi)監(jiān)督是從外部監(jiān)督入手，以更全面的視角融入多元化的監(jiān)督力量。在內(nèi)外監(jiān)督力量結(jié)合下，監(jiān)督效能得以提高，監(jiān)督資源得到整合，有力地促進(jìn)了國(guó)家治理現(xiàn)代化的發(fā)展。2020年1月2日，習(xí)近平總書(shū)記在表彰全國(guó)審計(jì)機(jī)關(guān)先進(jìn)集體和先進(jìn)工作者時(shí)，對(duì)審計(jì)機(jī)關(guān)做出的保障民生、維護(hù)財(cái)經(jīng)秩序等貢獻(xiàn)加以肯定，從側(cè)面反映出對(duì)審計(jì)工作的重視以及審計(jì)職能在國(guó)家治理中的不可替代性，并且從制度的層面要求審計(jì)機(jī)關(guān)堅(jiān)持完善審計(jì)體制機(jī)制。這說(shuō)明審計(jì)在不斷發(fā)展演進(jìn)后，在國(guó)家治理層面發(fā)揮出更加積極的作用。

審計(jì)整改在這一階段通過(guò)完善審計(jì)整改報(bào)告機(jī)制來(lái)達(dá)到促進(jìn)國(guó)家治理的目的。2018年5月23日，習(xí)近平總書(shū)記在第一次中央審計(jì)委員會(huì)會(huì)議中表示，領(lǐng)導(dǎo)干部要積極配合審計(jì)工作深入研究審計(jì)提出改進(jìn)意見(jiàn)?？梢钥闯觯瑢徲?jì)整改的報(bào)告機(jī)制重心轉(zhuǎn)移到了以領(lǐng)導(dǎo)干部為主的頂層設(shè)計(jì)。2019年《中華人民共和國(guó)審計(jì)法（征求意見(jiàn)稿）》中提出要將審計(jì)整改作為干部考核獎(jiǎng)懲機(jī)制，同時(shí)還強(qiáng)調(diào)要明確審計(jì)整改的期限、報(bào)告關(guān)系，并明確將審計(jì)整改期限納入《審計(jì)法》，完善了審計(jì)整改機(jī)制。2021年1月8日，全國(guó)審計(jì)工作會(huì)議強(qiáng)調(diào)了審計(jì)整改跟蹤督促檢查的重要性。這是對(duì)審計(jì)整改成效核查的具體措施，通過(guò)跟蹤督促，準(zhǔn)確把握審計(jì)整改的進(jìn)度與力度。審計(jì)整改是提升審計(jì)質(zhì)量的重要抓手，是國(guó)家審計(jì)服務(wù)國(guó)家治理的又一重要舉措。

《審計(jì)法》在第三階段經(jīng)歷了第二次修訂，以堅(jiān)持黨對(duì)審計(jì)工作的領(lǐng)導(dǎo)、堅(jiān)持以憲法為依據(jù)、堅(jiān)持實(shí)踐探索與制度規(guī)范相統(tǒng)一、堅(jiān)持問(wèn)題導(dǎo)向?yàn)榭傮w思路。其中，從宏觀角度、微觀角度提供了審計(jì)高質(zhì)量發(fā)展的途徑，體現(xiàn)出新發(fā)展階段的時(shí)代特色。另外，本次修訂賦予了審計(jì)機(jī)關(guān)必要的權(quán)限，是保障國(guó)家決策和部署有效實(shí)施的重要保證，是合理分配國(guó)家治理資源的體現(xiàn)，能有效提升國(guó)家治理效率。最后，本次修訂還強(qiáng)調(diào)了內(nèi)部審計(jì)和社會(huì)審計(jì)的重要性，明確了審計(jì)機(jī)關(guān)可以聘請(qǐng)具有相關(guān)知識(shí)的審計(jì)人員參與審計(jì)工作。內(nèi)部審計(jì)和社會(huì)審計(jì)人才作為國(guó)家審計(jì)的補(bǔ)充力量，能促進(jìn)審計(jì)機(jī)關(guān)的審計(jì)人員擴(kuò)展知識(shí)面、豐富自身知識(shí)體系，這是充分利用審計(jì)資源的體現(xiàn)，能夠保障審計(jì)職能在國(guó)家治理層面的有效發(fā)揮，防止審查過(guò)的問(wèn)題再次發(fā)生。

三、國(guó)家審計(jì)服務(wù)國(guó)家治理的路徑設(shè)計(jì)

根據(jù)以上分析，可以發(fā)現(xiàn)審計(jì)監(jiān)督、審計(jì)整改以及審計(jì)法律在促進(jìn)國(guó)家治理體系中發(fā)揮了重要作用。據(jù)此，本文認(rèn)為以審計(jì)監(jiān)督為基礎(chǔ)、以審計(jì)整改為手段、以審計(jì)法律為保障開(kāi)展國(guó)家審計(jì)，能提高國(guó)家治理的效率和效果，這也是國(guó)家審計(jì)服務(wù)國(guó)家治理的路徑。

圖3 國(guó)家審計(jì)服務(wù)國(guó)家治理路徑

（一）以審計(jì)的監(jiān)督職能為基礎(chǔ)

第一階段，審計(jì)的監(jiān)督職能只是在廉政建設(shè)方面發(fā)揮作用；第二階段，審計(jì)監(jiān)督職能進(jìn)一步得到發(fā)展，并融合其他各方監(jiān)督形成監(jiān)督合力；第三階段，審計(jì)監(jiān)督職能進(jìn)一步優(yōu)化，形成了以黨內(nèi)監(jiān)督為主導(dǎo)、融合其他監(jiān)督的內(nèi)外聯(lián)動(dòng)的監(jiān)督體制。經(jīng)過(guò)這三個(gè)階段的發(fā)展，審計(jì)的監(jiān)督職能不斷得到深化和重視，與國(guó)家治理的融合更加緊密，國(guó)家審計(jì)在廉政建設(shè)、領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任、生態(tài)環(huán)境建設(shè)等方面做出了重要的貢獻(xiàn)，不僅豐富了監(jiān)督體系，也促進(jìn)了國(guó)家治理效率的提升。

縱觀這三個(gè)階段，審計(jì)的監(jiān)督職能仍需要進(jìn)一步完善。首先，應(yīng)以法律的形式規(guī)范監(jiān)督職能。法律作為保障社會(huì)生活正常運(yùn)行的必要條件，能明確職責(zé)和權(quán)限，促進(jìn)依法行政，防止濫用或亂用權(quán)力，最終形成規(guī)范透明的監(jiān)督體系。其次，應(yīng)擴(kuò)寬監(jiān)督渠道，調(diào)整、豐富監(jiān)督形式。監(jiān)督職能已經(jīng)在國(guó)家治理層面發(fā)揮出巨大作用，但是對(duì)民主監(jiān)督的作用體現(xiàn)得較少。民主監(jiān)督作為監(jiān)督國(guó)家機(jī)關(guān)工作人員行為最有效的途徑之一，也是完善國(guó)家治理的重要方法。如果能夠在國(guó)家治理中深度融合民主監(jiān)督，不僅能增強(qiáng)監(jiān)督力度，同時(shí)也能規(guī)范國(guó)家治理方法，提升國(guó)家治理效率。隨著科技的不斷進(jìn)步，國(guó)家治理逐漸走上現(xiàn)代化道路，所需要的監(jiān)督形式需要順應(yīng)時(shí)代發(fā)展?？梢猿浞掷么髷?shù)據(jù)功能，建立數(shù)字化監(jiān)督體系，以更快捷、更高效的方式進(jìn)行監(jiān)督。

（二）以審計(jì)整改為手段

第一階段，審計(jì)整改處于起步時(shí)期，對(duì)審計(jì)整改重視程度不夠。在第二階段，審計(jì)整改處于探索時(shí)期，國(guó)家審計(jì)在國(guó)家治理層面不斷嘗試，更加重視實(shí)踐。第三階段，重視審計(jì)整改，要求被審計(jì)單位和審計(jì)機(jī)關(guān)落實(shí)整改效果。此時(shí)，學(xué)術(shù)界也致力于有關(guān)審計(jì)整改的研究，為提升國(guó)家治理效能做出新貢獻(xiàn)。例如：黃業(yè)飛（2022）等認(rèn)為研究型審計(jì)能優(yōu)化審計(jì)整改雙閉環(huán)的運(yùn)行。通過(guò)分析研究型審計(jì)和審計(jì)整改之間的邏輯關(guān)系，發(fā)現(xiàn)研究型審計(jì)能聚焦于審計(jì)整改的薄弱環(huán)節(jié)，為審計(jì)整改賦能。董麗（2022）從國(guó)家發(fā)布的《關(guān)于加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)整改工作的意見(jiàn)》為出發(fā)點(diǎn)，對(duì)我國(guó)內(nèi)部審計(jì)整改評(píng)估工作進(jìn)行深入分析，并充分認(rèn)識(shí)到整改工作的重點(diǎn)難點(diǎn)，從評(píng)估標(biāo)準(zhǔn)、評(píng)估要素、評(píng)估方式、預(yù)警機(jī)制等方面入手提出優(yōu)化評(píng)估機(jī)制的建議。

縱觀這三個(gè)階段，審計(jì)整改正全面融合到國(guó)家治理中，為國(guó)家治理提供有效方法。做好審計(jì)整改工作應(yīng)從以下幾個(gè)方面入手：首先，各方要積極配合審計(jì)整改工作。審計(jì)作為獨(dú)立的第三方，致力于發(fā)現(xiàn)問(wèn)題，但是審計(jì)機(jī)關(guān)沒(méi)有解決問(wèn)題的權(quán)利。因此，想要真正實(shí)現(xiàn)審計(jì)整改需要各方的配合，尤其是被審計(jì)單位的配合。只有調(diào)動(dòng)起各方力量，付諸實(shí)際行動(dòng)，做好審計(jì)整改，才能真正起到審計(jì)增值的作用，促進(jìn)國(guó)家治理增效。其次，提升審計(jì)質(zhì)量。打鐵還需自身硬，只有通過(guò)高質(zhì)量審計(jì)，發(fā)現(xiàn)高質(zhì)量的問(wèn)題，提出高質(zhì)量的建議，才能提高整改的行動(dòng)力，落實(shí)好審計(jì)整改工作。最后，提高審計(jì)整改的地位。審計(jì)整改需要得到更多的關(guān)注，這樣才能整合審計(jì)資源，解決突出問(wèn)題，提升審計(jì)效能。

（三）以審計(jì)法律為保障

在第一階段，《審計(jì)法》經(jīng)歷了首次修訂，從法律層面對(duì)國(guó)家審計(jì)行為進(jìn)行了規(guī)范限制，增強(qiáng)了懲治腐敗的功能，符合當(dāng)時(shí)社會(huì)發(fā)展的趨勢(shì)。在第二階段，對(duì)《審計(jì)法》修訂進(jìn)行了更多探索，這主要是因?yàn)樯鐣?huì)發(fā)展速度加快，各行業(yè)興衰更迭加快，審計(jì)作為一個(gè)處在成長(zhǎng)期的行業(yè)需要以法律的形式保障審計(jì)行業(yè)的發(fā)展。在第三階段，《審計(jì)法》進(jìn)行了第二次修訂，這次修訂主要是因?yàn)樵诳萍佳杆侔l(fā)展和審計(jì)職業(yè)化建設(shè)的背景下，《審計(jì)法》無(wú)法對(duì)新型的審計(jì)實(shí)踐做出保障。

縱觀這三個(gè)階段，《審計(jì)法》在保障審計(jì)職能發(fā)揮上從未間斷。對(duì)完善審計(jì)法律的保障作用可以從以下幾個(gè)方面入手：首先，要制定符合時(shí)代特色的《審計(jì)法》。《審計(jì)法》內(nèi)容只有符合時(shí)代發(fā)展趨勢(shì)，才能更好地為社會(huì)服務(wù)。同時(shí)，也更加容易在審計(jì)實(shí)踐工作中得到遵循和履行。其次，審計(jì)人員要遵守《審計(jì)法》?！秾徲?jì)法》的執(zhí)行是靠人來(lái)完成的，只有審計(jì)人員在實(shí)踐工作中實(shí)施規(guī)范的審計(jì)行為，才能保障審計(jì)職能的發(fā)揮以及保障審計(jì)人員的權(quán)利。最后，要樹(shù)立全民法治觀，提升《審計(jì)法》的公信力。審計(jì)工作需要多方的配合，通過(guò)樹(shù)立全民法制觀，能夠提高法律公信力，從而更順利地完成審計(jì)工作，保障審計(jì)職能的發(fā)揮。

四、結(jié)語(yǔ)

國(guó)家審計(jì)通過(guò)發(fā)揮審計(jì)職能為國(guó)家治理增效，推動(dòng)我國(guó)在廉政建設(shè)、生態(tài)文明建設(shè)等多方面的發(fā)展。同時(shí)，國(guó)家治理又不斷為國(guó)家審計(jì)提出新的要求，帶來(lái)新的發(fā)展機(jī)遇。在不久的將來(lái)，國(guó)家審計(jì)將會(huì)與國(guó)家治理更緊密地結(jié)合在一起，共同為各項(xiàng)事業(yè)發(fā)展和塑造安全、規(guī)范的法制環(huán)境保駕護(hù)航、增效蓄能。