王永奎

摘 要：文章基于互聯(lián)網(wǎng)經(jīng)濟(jì)的蓬勃發(fā)展，以頒布的新收入準(zhǔn)則和應(yīng)用指南為基礎(chǔ)，分析了電商促銷行為在新收入準(zhǔn)則下反映的業(yè)務(wù)實(shí)質(zhì)，并對其會計(jì)處理進(jìn)行了分析及探討，旨在對互聯(lián)網(wǎng)財(cái)務(wù)人員在進(jìn)行職業(yè)判斷及收入確認(rèn)時(shí)提供一定的建議，并對新收入準(zhǔn)則在電商行業(yè)的穩(wěn)步實(shí)施起到一定的促進(jìn)作用。

關(guān)鍵詞：促銷方式;會計(jì)處理;新收入準(zhǔn)則

中圖分類號：F275 文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A 文章編號：1005-6432（2022）07-0155-02

DOI：10.13939/j.cnki.zgsc.2022.07.155

我國電子商務(wù)2019年的交易額為34.81萬億元，較上年增長6.7%，其中商品類的交易額25.5萬億元，較上年增長5.3%，由于入網(wǎng)人數(shù)和電商商品類型的不斷增多，以及直播帶貨的興起，電商交易在未來將會繼續(xù)保持快速增長。促銷作為一種在電商行業(yè)常見的擴(kuò)大銷售量的方式，為該行業(yè)吸引客戶、擴(kuò)大銷售額、帶動經(jīng)濟(jì)發(fā)展起到了舉足輕重的作用。2020年新收入準(zhǔn)則在各行業(yè)穩(wěn)步實(shí)施，而對于在一些具體執(zhí)行中的難點(diǎn)和較為復(fù)雜的實(shí)務(wù)問題需要指導(dǎo)，尤其是一些特殊行業(yè)的問題還需要從政策制定層面予以分析。文章基于最新CAS-14的相關(guān)規(guī)定，結(jié)合2018年發(fā)布的收入準(zhǔn)則應(yīng)用指南，旨在分析電商新型促銷活動下的業(yè)務(wù)實(shí)質(zhì)以及對部分會計(jì)處理進(jìn)行探討，為電商會計(jì)人員在進(jìn)行職業(yè)判斷以及收入確認(rèn)時(shí)提供一定的建議。

1 主要促銷方式

從會計(jì)的角度講，這些層出不窮的促銷活動在新準(zhǔn)則下給企業(yè)收入的確認(rèn)帶來了許多困難，不同的促銷行為可能代表著不同的業(yè)務(wù)實(shí)質(zhì)。文章梳理了電商平臺中最為典型的三種促銷行為來進(jìn)行總結(jié)闡述，具體如下。

（1）購物券。是指客戶在平臺消費(fèi)一定金額贈送抵扣憑證的促銷方式，如在網(wǎng)絡(luò)平臺消費(fèi)滿100元贈送一張9.5折且適用金額為0～100元的購物券?？蛻粝麓蜗M(fèi)才可以使用該購物券。

（2）會員價(jià)?？蛻粼诶U納一定金額成為平臺會員，然后會以某種優(yōu)惠價(jià)格來購買平臺部分商品的促銷行為，如京東推出的“PLUS會員”和阿里巴巴推出的“88會員”，其在購買商品時(shí)均可以享受一定的折扣。

（3）砍價(jià)。是指客戶購買了某種產(chǎn)品，可以通過邀請好友來登錄該平臺為其減免部分或全部商品價(jià)格的促銷行為。如拼多多平臺的“砍價(jià)免費(fèi)拿”活動。

雖然這些促銷行為給消費(fèi)者帶來了很多好處，卻給電商平臺和企業(yè)在收入確認(rèn)過程中帶來了重重困難。此外，新收入準(zhǔn)則對于這一系列促銷方式的指引條款也比較少，企業(yè)需要甄別出各種促銷行為在CAS-14下所反映的業(yè)務(wù)實(shí)質(zhì)，在正確的時(shí)點(diǎn)以及選擇合理的確認(rèn)金額來確認(rèn)收入，從而提供更加透明、更加可靠的收入信息。

3 實(shí)質(zhì)分析及會計(jì)處理

為了簡化處理，除分期付款促銷方式外，均默認(rèn)電商平臺或企業(yè)銷售商品時(shí)收到款項(xiàng)。增值稅率為13%。由于網(wǎng)絡(luò)銷售，平臺或企業(yè)收支的款項(xiàng)會在支付寶這個(gè)金融中介工具進(jìn)行結(jié)算，因此當(dāng)企業(yè)收到款項(xiàng)時(shí)，將金額結(jié)轉(zhuǎn)至其他貨幣資金——支付寶。

（1）購物券。根據(jù)CAS-14的規(guī)定，如果企業(yè)銷售附有客戶額外購買選擇權(quán)，則應(yīng)當(dāng)評估該選擇權(quán)是否向客戶提供了一項(xiàng)重大權(quán)利。如果提供重大權(quán)利的，應(yīng)當(dāng)將其視為一項(xiàng)單項(xiàng)履約義務(wù)，而企業(yè)需要將交易價(jià)格分?jǐn)傊猎搯雾?xiàng)履約義務(wù)。因此客戶支付的價(jià)款包含了兩項(xiàng)單獨(dú)的商品，即客戶原本購買的商品和客戶以優(yōu)惠價(jià)格購買其他商品的權(quán)利。企業(yè)應(yīng)當(dāng)將交易價(jià)格按照一定的比例在原來商品以及額外權(quán)利之間進(jìn)行分?jǐn)?，而分?jǐn)傊令~外權(quán)利的交易價(jià)格與未來購買的商品相關(guān)，由于該購物券可以抵減后續(xù)產(chǎn)品價(jià)款，且抵扣的金額相對較多，符合為客戶提供了一項(xiàng)重大權(quán)利，應(yīng)將其視為一項(xiàng)單獨(dú)的履約義務(wù)，因此文章認(rèn)為企業(yè)應(yīng)當(dāng)在發(fā)放購物券時(shí)估計(jì)其實(shí)際使用率從而對交易價(jià)格進(jìn)行分?jǐn)?。對于該選擇權(quán)確認(rèn)合同負(fù)債，待選擇權(quán)實(shí)際使用或失效時(shí)再進(jìn)行結(jié)轉(zhuǎn)。具體會計(jì)處理結(jié)合實(shí)例說明。

天貓超市“春節(jié)大促銷”活動期間規(guī)定消費(fèi)滿1000元會贈送一張9折適用范圍為0～1000元的購物券，該購物券可在一個(gè)月內(nèi)使用，活動期間一共收入1000萬元，共發(fā)放1萬張購物券，估計(jì)購物券的回收率達(dá)到80%，且預(yù)計(jì)客戶下次使用該購物券的平均消費(fèi)金額為500元。天貓超市將此次業(yè)務(wù)收入的交易價(jià)格在此次銷售的產(chǎn)品與下次使用購物券銷售的產(chǎn)品之間進(jìn)行分?jǐn)?，此次產(chǎn)品消費(fèi) 1000元時(shí)，下次使用購物券進(jìn)行消費(fèi)時(shí)產(chǎn)品價(jià)格 =500×90%×80%=360元，此次銷售產(chǎn)品分?jǐn)偟慕灰變r(jià)格 =1000÷（1000+360）×1000=735.29（元）。購物券選擇權(quán)分?jǐn)偟慕灰變r(jià)格 =360÷（1000+360）× 1000=264.71（元）。因此活動期間收入1000萬元，發(fā)放1萬張購物券的會計(jì)處理如下：

借：其他貨幣資金——支付寶 10000000

貸：主營業(yè)務(wù)收入（735.29÷1.13×10000） 6506991.15

合同負(fù)債（264.71÷1.13×10000）2342566.37

應(yīng)繳稅費(fèi)——應(yīng)繳增值稅（銷項(xiàng)稅額） 845908.85

應(yīng)繳稅費(fèi)——待轉(zhuǎn)銷項(xiàng)稅額 304533.63

若至購物券失效，無論超市實(shí)際收回多少張購物券，其根本實(shí)質(zhì)是轉(zhuǎn)銷“合同負(fù)債”，即重新求購物券商品的平均價(jià)，因此可以采用簡化的處理方式來進(jìn)行轉(zhuǎn)銷，此方式體現(xiàn)出會計(jì)核算的真實(shí)性。若天貓超市實(shí)際收回8500張購物券，剩余1500張購物券失效，天貓超市確定購物券業(yè)務(wù)商品的平均交易價(jià)格為311.42元（2342566.37÷8500×1.13）：

借：合同負(fù)債 2342566.37

應(yīng)繳稅費(fèi)——待轉(zhuǎn)銷項(xiàng)稅額 304533.63

貸：主營業(yè)務(wù)收入 2342566.37

應(yīng)繳稅費(fèi)——應(yīng)繳增值稅（銷項(xiàng)稅額） 304533.63

（2）會員價(jià)。根據(jù)CAS-14第四十條規(guī)定，“企業(yè)在合同開始日向客戶收取的無須退回的初始費(fèi)（如入會費(fèi)等）應(yīng)當(dāng)計(jì)入交易價(jià)格。企業(yè)應(yīng)當(dāng)評估該初始費(fèi)是否與向客戶轉(zhuǎn)讓已承諾的商品相關(guān)。如果與向客戶轉(zhuǎn)讓已承諾的商品相關(guān)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在轉(zhuǎn)讓商品時(shí)，按照分?jǐn)傊猎撋唐返慕灰變r(jià)格確認(rèn)收入。平臺獲得的會員費(fèi)收入與未來要轉(zhuǎn)讓的商品有關(guān)，且該會員費(fèi)承諾了一定的折扣優(yōu)惠，即平臺在會員受益期以低于非會員價(jià)的價(jià)格向會員銷售商品。因此收取的會員費(fèi)需要根據(jù)履約義務(wù)的完成情況，按照一定比例確認(rèn)為收入。此外，2018年修訂的企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則指南中規(guī)定，客戶繳納的會員費(fèi)能使其在會員期內(nèi)以折扣或優(yōu)惠價(jià)格獲得商品或者服務(wù)時(shí)，平臺應(yīng)在整個(gè)受益期內(nèi)分期確認(rèn)會員收入。

因此文章認(rèn)為企業(yè)可以將會員費(fèi)收入先確認(rèn)為遞延收益，而在整個(gè)會員有效期內(nèi)根據(jù)企業(yè)履約義務(wù)的完成按一定比例攤銷會員費(fèi)收入。當(dāng)客戶在會員有效期內(nèi)進(jìn)行消費(fèi)時(shí)，使用了會員抵扣權(quán)益，該權(quán)益是企業(yè)承擔(dān)的現(xiàn)實(shí)義務(wù)，其未來在使用時(shí)會導(dǎo)致企業(yè)經(jīng)濟(jì)利益的流出，并且由于未來可抵扣的金額基本確定，因此電商平臺在開始應(yīng)將其作為一種預(yù)計(jì)負(fù)債。此外，該抵扣權(quán)益鼓勵(lì)了客戶進(jìn)行消費(fèi)，同時(shí)應(yīng)將其計(jì)入本期的銷售費(fèi)用，等到實(shí)際使用時(shí)再沖減相應(yīng)的預(yù)計(jì)負(fù)債。具體會計(jì)處理結(jié)合實(shí)例說明：

天貓超市對于88元可以開通一年9.5VIP，客戶可在一年內(nèi)在天貓超市消費(fèi)享受8.8折的優(yōu)惠，根據(jù)歷史數(shù)據(jù)，該客戶每一年消費(fèi)額預(yù)計(jì)在10000元。即預(yù)計(jì)享受折扣金額10000×（1-0.95）=500元。企業(yè)應(yīng)當(dāng)在收取會員費(fèi)時(shí)：

借：其他貨幣資金——支付寶 88

貸：遞延收益 88

借：銷售費(fèi)用 500

貸：預(yù)計(jì)負(fù)債 500

客戶丙在一月份消費(fèi)了1500元。使用折扣后實(shí)際付款1500×0.95=1425元，同時(shí)平臺應(yīng)該按照履約義務(wù)的完成比例確認(rèn)會員收入，比例為1500÷100000=0.15，企業(yè)應(yīng)確認(rèn)會員收入88×0.15=13.2元。具體分錄如下：

借：其他貨幣資金——支付寶 1425

預(yù)計(jì)負(fù)債 75

貸：主營業(yè)務(wù)收入 1327.43

應(yīng)繳稅費(fèi)——應(yīng)繳增值稅（銷項(xiàng)稅額）172.57

同時(shí)確認(rèn)會員收入：

借：遞延收益 13.2

貸：其他業(yè)務(wù)收入——會員費(fèi)收入 12.45

應(yīng)繳稅費(fèi)——應(yīng)繳增值稅（銷項(xiàng)稅額） 0.75

（3）砍價(jià)。CAS-14規(guī)定，企業(yè)在確定交易價(jià)格時(shí)，應(yīng)考慮可變對價(jià)、存在的重大融資成分、非現(xiàn)金對價(jià)、應(yīng)付客戶對價(jià)等因素的影響?？硟r(jià)的形式在于需要邀請到新的客戶，其作為老客戶帶來的新的客戶關(guān)系，能否作為一種在交易時(shí)需要考慮的非現(xiàn)金對價(jià)，如果能，該非現(xiàn)金對價(jià)該如何可靠的計(jì)量，如果不能，該如何確認(rèn)。如果將其確認(rèn)為非現(xiàn)金對價(jià)，那么該客戶關(guān)系是否滿足資產(chǎn)的定義而計(jì)入無形資產(chǎn)，但是根據(jù)資產(chǎn)的定義，該客戶關(guān)系不一定為平臺所擁有或控制，根據(jù)確認(rèn)條件，其能否給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益具有很大的不確定性，因此其并不能可靠的計(jì)量。從該業(yè)務(wù)的實(shí)質(zhì)出發(fā)進(jìn)行分析，平臺設(shè)立“砍價(jià)”項(xiàng)目的目標(biāo)，考慮的首先是引流，通過客戶帶來的新客戶點(diǎn)擊，該平臺獲得到了關(guān)注度和流量?？蛻粢暂^低的對價(jià)交易到了產(chǎn)品，平臺以流量占領(lǐng)市場，這種新穎的營銷模式實(shí)現(xiàn)了雙贏。平臺利用各客戶之間形成的良性互動而獲得利益。明確了其實(shí)質(zhì)后，文章認(rèn)為，其不應(yīng)屬于客戶支付的非現(xiàn)金對價(jià)，而應(yīng)屬于平臺的宣傳推廣費(fèi)用，在進(jìn)行確認(rèn)時(shí)計(jì)入企業(yè)的銷售費(fèi)用。具體會計(jì)處理結(jié)合實(shí)例：

客戶丁在電商平臺購物，準(zhǔn)備購買一件單價(jià)為500元的商品，平臺規(guī)定，每邀請一個(gè)新用戶登錄電商平臺為其點(diǎn)贊可隨機(jī)抵扣不同的商品金額，客戶甲總共邀請了10人登錄平臺，總共為其砍掉300元金額，其實(shí)付200元：

借：其他貨幣資金——支付寶 200

銷售費(fèi)用 300

貸：主營業(yè)務(wù)收入 442.48

應(yīng)繳稅費(fèi)——應(yīng)繳增值稅（銷項(xiàng)稅額）57.52

3 結(jié)論

電商經(jīng)濟(jì)迅速發(fā)展在一定程度上取決于其層出不窮的營銷方式，但是其本質(zhì)上均是為了吸引客戶，增加銷售額，CAS-14的頒布對部分新興行業(yè)收入的確認(rèn)和計(jì)量進(jìn)行了一定程度的規(guī)范，因此互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)在進(jìn)行賬務(wù)處理時(shí)，應(yīng)分清各項(xiàng)業(yè)務(wù)的實(shí)質(zhì)，從實(shí)際出發(fā)結(jié)合最新的政策來進(jìn)行相應(yīng)的業(yè)務(wù)處理。文章結(jié)合實(shí)際情況選取了電商平臺推出的幾種促銷方式，立足于CAS-14中的規(guī)定，對其具體的業(yè)務(wù)處理進(jìn)行了分析與處理，對部分業(yè)務(wù)處理進(jìn)行了更加深入地探討，從而滿足電商企業(yè)進(jìn)行收入核算的實(shí)際需要。電商行業(yè)財(cái)會人員也應(yīng)與時(shí)俱進(jìn)，及時(shí)學(xué)習(xí)政策和準(zhǔn)則的相關(guān)知識，同時(shí)保持一定的職業(yè)判斷，執(zhí)行好核算和監(jiān)督職能，從而為積極推動我國電子商務(wù)行業(yè)的發(fā)展做出貢獻(xiàn)。

參考文獻(xiàn)：

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