肖強(qiáng)

摘 要：隨著我國“限購令”等政策出臺，房地產(chǎn)企業(yè)面臨更大的市場競爭壓力，企業(yè)的收益水平也開始有下滑趨勢。對于房地產(chǎn)企業(yè)來說，稅收成本占企業(yè)總成本的比例很大，因此，通過一定的稅收籌劃降低企業(yè)的成本就顯得尤為必要?；诖?，選擇國內(nèi)房地產(chǎn)行業(yè)的龍頭企業(yè)——綠地控股作為案例研究對象，對企業(yè)的業(yè)務(wù)模式、財務(wù)狀況、納稅狀況做了一定的分析，發(fā)現(xiàn)企業(yè)占較大的稅收成本主要是增值稅、企業(yè)所得稅、土地增值稅。最后，針對這三種稅提出合理籌劃方案。

關(guān)鍵詞：納稅籌劃;房地產(chǎn);綠地控股集團(tuán)

中圖分類號：F275? ? ? ?文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A? ? ? 文章編號：1673-291X（2020）29-0129-03

一、研究背景及意義

（一）研究背景

眾所周知，房地產(chǎn)行業(yè)是我國多年的國民經(jīng)濟(jì)支柱，同時也承擔(dān)著我國稅收的重任。但房地產(chǎn)行業(yè)在經(jīng)過了多年的熱潮之后，政府開始實施一系列措施來調(diào)控房價，例如某些城市的“限購令”等。這些措施勢必會嚴(yán)重影響房地產(chǎn)企業(yè)的營收狀況和經(jīng)營業(yè)績，房地產(chǎn)企業(yè)也會面臨更加激烈的市場競爭。我們知道，房地產(chǎn)企業(yè)在開發(fā)、運(yùn)營到銷售等各個環(huán)節(jié)涉及的稅種十分復(fù)雜，稅負(fù)狀況在房地產(chǎn)企業(yè)的成本費(fèi)用中也占有較大比例。因此，在我國法律允許的范圍內(nèi)對房地產(chǎn)企業(yè)進(jìn)行一些前瞻性的納稅籌劃就顯得尤為重要。企業(yè)進(jìn)行納稅籌劃，不僅可以在一定程度上降低企業(yè)的成本費(fèi)用，改善企業(yè)的經(jīng)營狀況，同時也能提升企業(yè)在行業(yè)內(nèi)的市場競爭力。

（二）研究意義

筆者通過閱讀大量國內(nèi)外有關(guān)納稅籌劃方面的文獻(xiàn)，對不同學(xué)者的觀點進(jìn)行梳理和總結(jié)，并結(jié)合所學(xué)納稅籌劃案例分析方法和所學(xué)稅法知識對房地產(chǎn)行業(yè)納稅現(xiàn)狀進(jìn)行分析。以綠地控股作為本文案例，詳細(xì)地對房地產(chǎn)企業(yè)的財務(wù)狀況、納稅情況進(jìn)行分析，提出對應(yīng)的納稅籌劃方案。這樣可以達(dá)到降低企業(yè)整體稅負(fù)、提升企業(yè)的收益水平和市場競爭能力的目的。綠地控股作為我國典型的房地產(chǎn)企業(yè)，行業(yè)地位處于國內(nèi)領(lǐng)先水平，企業(yè)規(guī)模、業(yè)務(wù)范圍都相對復(fù)雜。因此，將綠地控股作為本文研究案例，對其他房地產(chǎn)企業(yè)也有一定的借鑒意義。

二、納稅籌劃相關(guān)理論

（一）納稅籌劃的基本原則

1.合法性原則

眾所周知，企業(yè)的一切經(jīng)濟(jì)活動都應(yīng)該在法律允許的范圍內(nèi)進(jìn)行，包括通過一定的手段對企業(yè)的會計處理方法、會計政策進(jìn)行一定的籌劃來達(dá)到為企業(yè)節(jié)稅目的的活動。企業(yè)的任何違法行為最終都會受到法律的懲罰和制裁。逃稅、偷稅、漏稅雖然也能達(dá)到減輕企業(yè)稅負(fù)的目的，但卻觸犯了我國的法律規(guī)定，最終還是會受到稅務(wù)部門的懲罰。這些企業(yè)不僅要繳清該交未交稅款，可能還要繳納相應(yīng)的滯納金和罰款，同時還會增加企業(yè)的稅收風(fēng)險。因此，在為企業(yè)做納稅籌劃時，必須要保證籌劃的合理合法性，才能真正達(dá)到減輕企業(yè)稅負(fù)的目的。

2.事先籌劃原則

從正常的業(yè)務(wù)流程來看，企業(yè)一般是先進(jìn)行生產(chǎn)經(jīng)營活動，再通過生產(chǎn)經(jīng)營活動獲取收益。但對于納稅籌劃來說，在整個經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動發(fā)生以后再對各項活動進(jìn)行籌劃，實際上籌劃就會變得十分被動，很難較大程度地降低企業(yè)稅負(fù)。同時，財務(wù)人員為了盡可能減少企業(yè)稅負(fù)，還可能會給企業(yè)帶來潛在的稅務(wù)風(fēng)險。因此，在做納稅籌劃工作時，應(yīng)當(dāng)對企業(yè)未來發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)作出合理的判斷，在不違反各項法律法規(guī)的情況下，根據(jù)判斷作出對應(yīng)的籌劃安排，并且要在企業(yè)經(jīng)營的過程中結(jié)合業(yè)務(wù)情況對籌劃做出合理調(diào)整。

3.風(fēng)險性原則

企業(yè)的任何籌劃活動都會存在一定的風(fēng)險。企業(yè)一般是利用稅收法律不完善的地方或是相關(guān)稅收政策來為自身提供籌劃空間。那么，企業(yè)想要獲得更大收益，就可能面臨更大的違法風(fēng)險，這也符合財務(wù)管理理論中風(fēng)險與報酬呈正相關(guān)的關(guān)系。因此，企業(yè)在進(jìn)行籌劃活動時應(yīng)當(dāng)將國家法律和國家政策考慮在內(nèi)，并且應(yīng)當(dāng)及時關(guān)注各項法律法規(guī)、政策的調(diào)整與變動。

（二）納稅籌劃的相關(guān)目標(biāo)

1.實現(xiàn)涉稅零風(fēng)險

企業(yè)的經(jīng)營目標(biāo)是增加股東財富，實現(xiàn)企業(yè)價值最大化。企業(yè)經(jīng)營活動的發(fā)生會伴隨著納稅義務(wù)的發(fā)生，而企業(yè)在承擔(dān)納稅義務(wù)的過程中很可能面臨因為稅務(wù)人員缺乏較高專業(yè)素質(zhì)等原因給企業(yè)帶來的稅務(wù)風(fēng)險。企業(yè)違反相關(guān)稅收法律法規(guī)會被稅務(wù)機(jī)關(guān)查處，不僅要繳納應(yīng)繳未繳的稅款，同時還要負(fù)擔(dān)一定的罰款和稅款滯納金，這樣一定會影響企業(yè)價值最大化目標(biāo)的實現(xiàn)。因此，在進(jìn)行稅收籌劃時，首要目標(biāo)應(yīng)當(dāng)是通過事前安排幫助企業(yè)規(guī)避稅收風(fēng)險，實現(xiàn)涉稅零風(fēng)險。

2.遞延納稅時間

我們知道，現(xiàn)金流量是一個企業(yè)賴以生存的血液，對于企業(yè)的發(fā)展至關(guān)重要。企業(yè)在日常活動中應(yīng)當(dāng)重視現(xiàn)金的流動性和提高資金的使用效率，以便充分利用資金的時間價值來擴(kuò)大企業(yè)規(guī)模和獲取收益。因此，籌劃工作可以通過對經(jīng)營活動的事前安排，將企業(yè)原本在當(dāng)期發(fā)生的納稅義務(wù)遞延至未來某個會計期間，來協(xié)助保證企業(yè)提高資金的使用效率。

3.增強(qiáng)企業(yè)盈利能力

企業(yè)的納稅成本是企業(yè)不可忽視的一個方面。以房地產(chǎn)企業(yè)為例，各個經(jīng)營環(huán)節(jié)發(fā)生的納稅義務(wù)往往在企業(yè)的經(jīng)營成本中占有很大的比例，如果企業(yè)的成本一直維持較高的水平，但收入維持不變，那么就很難改善企業(yè)的收益水平。所以，企業(yè)通過合理的事前納稅籌劃與安排來降低企業(yè)的整體稅負(fù)和經(jīng)營成本就顯得十分必要。

三、案例介紹

（一）公司基本概況

綠地控股于1992年成立于上海市，是我國第一家成為財富世界500強(qiáng)且以房地產(chǎn)為主要經(jīng)營業(yè)務(wù)的房地產(chǎn)集團(tuán)，在27年的發(fā)展中一直是我國房地產(chǎn)行業(yè)的龍頭企業(yè)。公司在成立之初就以加大房地產(chǎn)周邊綠化環(huán)境建設(shè)提升企業(yè)價值作為企業(yè)的主要發(fā)展模式。1997年，綠地控股通過國企改制開始逐步構(gòu)建現(xiàn)代企業(yè)的經(jīng)營管理制度，同時承接了上海市多項大型建設(shè)工程，企業(yè)規(guī)模和知名度不斷擴(kuò)大。2001年開始，綠地控股逐步形成了以房地產(chǎn)業(yè)務(wù)為主，金融產(chǎn)業(yè)、消費(fèi)產(chǎn)業(yè)為輔的產(chǎn)業(yè)格局。

（二）公司經(jīng)營模式

1.房地產(chǎn)業(yè)務(wù)

長期以來，綠地控股就一直以房地產(chǎn)業(yè)務(wù)為公司的主營業(yè)務(wù)，地產(chǎn)開發(fā)規(guī)模以及公司品牌一直處于國內(nèi)地產(chǎn)的首位，主要開發(fā)的產(chǎn)品有商業(yè)住宅、現(xiàn)代化產(chǎn)業(yè)園區(qū)、大型的城市綜合體等。同時，公司的地產(chǎn)項目遍及國內(nèi)29個省130座城市。

綠地控股擁有多元化的地產(chǎn)項目，主要分為商辦和住宅兩類。住宅類的項目一般在開發(fā)結(jié)束后就用于銷售;商辦類的項目大部分用于銷售，少部分的會用于出租以及本公司酒店法人運(yùn)營。2018年，公司房地產(chǎn)項目業(yè)態(tài)呈多元分布，主要包括住宅和商辦兩大類。2018年公司房地產(chǎn)業(yè)務(wù)中67%的營收來源于住宅銷售，33%來源于商辦項目。

2.大消費(fèi)業(yè)務(wù)

綠地控股的大消費(fèi)業(yè)務(wù)主要涵蓋以下幾個方面：（1）進(jìn)口貿(mào)易。公司主要進(jìn)口性價比較高的商品供國內(nèi)顧客消費(fèi)。公司現(xiàn)有65家實體銷售門店。（2）酒店旅游業(yè)務(wù)。公司早在2005年就與許多國內(nèi)知名酒店品牌達(dá)成了戰(zhàn)略合作關(guān)系，并且在2012年開發(fā)了自己的酒店品牌鉑瑞、鉑派等。截至2018年，公司自行營運(yùn)的酒店已經(jīng)達(dá)到39家。（3）汽車服務(wù)。公司立足于傳統(tǒng)的汽車4S店服務(wù)，截至2018年底，公司運(yùn)營的4S店已經(jīng)達(dá)到33家，品牌包括凱迪拉克、寶馬、奧迪等。

（三）公司2018年財務(wù)狀況

1.部分營業(yè)收入構(gòu)成

從行業(yè)來看，該企業(yè)分為房地產(chǎn)及相關(guān)產(chǎn)業(yè)、建筑及相關(guān)產(chǎn)業(yè)、商品銷售及相關(guān)產(chǎn)業(yè)、酒店及相關(guān)產(chǎn)業(yè)、汽車及相關(guān)產(chǎn)業(yè)。其中，地產(chǎn)及相關(guān)產(chǎn)業(yè)營業(yè)收入為161 460 205 389.22元，營業(yè)成本為117 845 366 225.58元，毛利率為27.01%;建筑及相關(guān)行業(yè)營業(yè)收入為148 131 561 483.49元，營業(yè)成本為142 621 685 517.46元，毛利率為3.72%;酒店及相關(guān)行業(yè)營業(yè)收入為2 218 837 346.41元，營業(yè)成本為353 799 806.31元，毛利率為84.05%。

營業(yè)收入構(gòu)成分析：通過分析營業(yè)收入構(gòu)成可以看出，房地產(chǎn)及相關(guān)產(chǎn)業(yè)是綠地控股的主要營收來源，且其毛利率在各個產(chǎn)業(yè)中處于較高的水平（27.01%），僅次于酒店及相關(guān)產(chǎn)業(yè)的84.05%的毛利率。

2.部分成本構(gòu)成

房地產(chǎn)及相關(guān)產(chǎn)業(yè)成本構(gòu)成為土地成本、建筑安裝成本、其他成本等，本期金額為117 845 366 225.58元;建筑及相關(guān)產(chǎn)業(yè)成本構(gòu)成原材料、分包成本、人工成本等，本期金額142 621 685 517.46元;汽車及相關(guān)產(chǎn)業(yè)成本構(gòu)成為汽配采購成本、裝潢成本、人工成本等，本期金額為6 068 016 242.21元。

成本構(gòu)成分析：通過對綠地控股部分成本的構(gòu)成進(jìn)行分析發(fā)現(xiàn)，成本主要存在于房地產(chǎn)及相關(guān)產(chǎn)業(yè)以及建筑及相關(guān)產(chǎn)業(yè)。房地產(chǎn)及相關(guān)產(chǎn)業(yè)的成本占總成本的40.25%，這主要是因為房地產(chǎn)開發(fā)會產(chǎn)生大量的土地成本;建筑及相關(guān)產(chǎn)業(yè)成本占總成本的48.71%，這主要是因為在做建筑工程時往往要購買大量的原材料。因此，在做稅收籌劃時可以以這兩部分為主要籌劃對象。

3.固定資產(chǎn)情況

固定資產(chǎn)分析：除了房屋及建筑物的折舊年限較長以外，大多數(shù)運(yùn)輸工具和辦公設(shè)備的折舊年限都比較短，并且所有的固定資產(chǎn)都采用的是年限平均法。

4.納稅現(xiàn)狀

增值稅的期末余額為3 331 661 162.14元，期初余額為2 362 344 294.87元;企業(yè)所得稅的期末余額為9 712 751 464.15元，期初余額為8 830 502 332.66元;土地增值稅的期末余額為6 542 277 103.40元，期初余額為4 546 023 948.47元。

納稅現(xiàn)狀分析：從應(yīng)交稅費(fèi)的期初、期末余額中可以看出，綠地控股稅負(fù)較高的稅種主要集中在增值稅、企業(yè)所得稅、土地增值稅、土地使用稅上，符合房地產(chǎn)企業(yè)的業(yè)務(wù)特點。所以通過納稅籌劃降低稅負(fù)可以主要從這幾方面入手。

5.稅金及附加

土地增值稅的本期發(fā)生額為6 943 231 514.18元，房產(chǎn)稅的本期發(fā)生額為278 697 853.05元，土地使用稅的本期發(fā)生額為366 333 112.94元。

稅金及附加分析：從稅金及附加科目來看，仍然是土地增值稅占較大的比例，因此，要想降低綠地控股的稅負(fù)，土地增值稅是籌劃的主要對象。

四、納稅籌劃方案

（一）企業(yè)納稅風(fēng)險籌劃：建立稅務(wù)風(fēng)險管理機(jī)構(gòu)

眾所周知，房地產(chǎn)行業(yè)是我國國民經(jīng)濟(jì)的支柱，并且該行業(yè)開發(fā)周期較長、投資量巨大，在開發(fā)過程中涉及到立項、開發(fā)、銷售等多個環(huán)節(jié)，涉及的稅種十分復(fù)雜。另外，我國正處于“營改增”的初期，許多政策、相關(guān)法律法規(guī)以及企業(yè)的稅務(wù)處理方法還不夠完善和成熟。因此，企業(yè)在稅收工作上就可能存在較大的稅收風(fēng)險。

企業(yè)應(yīng)當(dāng)設(shè)立稅務(wù)風(fēng)險管理機(jī)構(gòu)，并招聘專業(yè)的稅務(wù)人員擔(dān)任稅務(wù)風(fēng)險管理部門的負(fù)責(zé)人，對企業(yè)各個環(huán)節(jié)的納稅義務(wù)以及各個稅種當(dāng)期的稅額進(jìn)行嚴(yán)格的測算。同時，應(yīng)當(dāng)鼓勵機(jī)構(gòu)的工作人員對新的稅法知識和政策不斷進(jìn)行學(xué)習(xí)，提升個人專業(yè)素養(yǎng)。

（二）企業(yè)所得稅的籌劃：改變固定資產(chǎn)折舊方式

通過分析綠地控股2018年年報發(fā)現(xiàn)，綠地控股幾乎所有的固定資產(chǎn)都是采用年限平均法，例如房屋、運(yùn)輸設(shè)備、辦公設(shè)備等。房屋的折舊年限一般比較長，可能會達(dá)到30年以上;而辦公設(shè)備、運(yùn)輸設(shè)備等的折舊年限較短，一般在5—10年左右。我國稅法規(guī)定，當(dāng)企業(yè)的固定資產(chǎn)報廢后，如果重復(fù)購買，企業(yè)可以對重新購買的固定資產(chǎn)采用加速折舊法。房屋的折舊年限較長，而剩下的固定資產(chǎn)在幾年以內(nèi)可能就需要重復(fù)購置，因此可以對這些重復(fù)購置的固定資產(chǎn)采用加速折舊法，可以在前期較多地計提折舊，從而使得前期的費(fèi)用增加、利潤水平降低，這樣可以將綠地控股企業(yè)所得稅的納稅義務(wù)向后遞延，幫助企業(yè)充分地利用貨幣時間價值，獲取相應(yīng)的收益。而綠地控股的毛利率在同行業(yè)一直處于領(lǐng)先位置，因此，加速折舊即使一定程度上會影響企業(yè)的利潤水平，對股東態(tài)度和市場表現(xiàn)也并不會因此有大的影響。

（三）增值稅的納稅籌劃：合理選擇供應(yīng)商

綠地控股存在大量的商品買賣的業(yè)務(wù)，而購銷商品往往會涉及到繳納增值稅的納稅義務(wù)。企業(yè)在選擇供貨商時往往會有一般納稅人和小規(guī)模納稅人之分，而從小規(guī)模納稅人企業(yè)采購商品并不一定可以獲得符合規(guī)定的進(jìn)項稅發(fā)票，這就導(dǎo)致無進(jìn)項稅額可抵，無形中增加企業(yè)的增值稅稅負(fù)。如果供貨商為一般納稅人，企業(yè)的正常采購行為基本可以獲得正規(guī)的增值稅發(fā)票用來抵扣進(jìn)項稅。但小規(guī)模納稅人和一般納稅人存在一個本質(zhì)上的區(qū)別：小規(guī)模納稅人的供貨價格一般會低于一般納稅人的供貨價格。因此，企業(yè)可以通過測算小規(guī)模納稅人與一般納稅人的價差與可抵進(jìn)項稅的價差之間的關(guān)系，找到價差的臨界點，根據(jù)臨界點來選擇小規(guī)模納稅人還是一般納稅人。

（四）土地增值稅的籌劃：提高扣除成本

雖然我國在2016年全面實施了營改增，導(dǎo)致綠地控股在繳納土地增值稅扣除成本時受到了限制，但這并不代表沒有納稅籌劃的空間。綠地控股可以在政策允許的范圍內(nèi)將企業(yè)發(fā)生的管理費(fèi)用、銷售費(fèi)用合理轉(zhuǎn)移到開發(fā)土地的成本之中，這樣就可以使得開發(fā)的總成本增加，進(jìn)而使得土地增值稅的稅率級次降低，從而降低企業(yè)的土地增值納稅額。

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