王曦

摘要：面對(duì)激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)，產(chǎn)品的價(jià)格大幅下滑，利潤(rùn)持續(xù)走低，企業(yè)都期望通過(guò)降低成本、提高價(jià)格來(lái)維持利潤(rùn)，但如何才能改善生產(chǎn)效率、提升產(chǎn)品質(zhì)量、有效降低成本？首先，需要管理者改變思路，從原來(lái)的粗獷式管理轉(zhuǎn)向精細(xì)化管理，重塑生產(chǎn)流程、優(yōu)化業(yè)務(wù)系統(tǒng)，從產(chǎn)品結(jié)構(gòu)著手挖掘成本節(jié)約空間，讓企業(yè)有的放矢的“挖潛增效”;其次，還要拓寬“開(kāi)源”渠道，從成本管理的角度出發(fā)，有效運(yùn)用成本信息，搭建科學(xué)的、動(dòng)態(tài)的產(chǎn)品定價(jià)決策體系，提升企業(yè)的核心競(jìng)爭(zhēng)力，做到業(yè)財(cái)融合，真正實(shí)現(xiàn)企業(yè)的利潤(rùn)最大化。

關(guān)鍵詞：邊際貢獻(xiàn)分析法;業(yè)財(cái)融合;定價(jià);核心競(jìng)爭(zhēng)力

現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)的高速發(fā)展使市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)日趨激烈，非政策調(diào)控的許多行業(yè)直接演變成了惡性的價(jià)格競(jìng)爭(zhēng)，大量的企業(yè)只有不斷地壓縮自己的利潤(rùn)空間來(lái)適應(yīng)這種市場(chǎng)的變化，但最終大多都會(huì)以兩敗俱傷而告終，實(shí)力差的企業(yè)因資金鏈斷裂而破產(chǎn)，實(shí)力強(qiáng)的企業(yè)也會(huì)元?dú)獯髠?。如何才能將價(jià)格戰(zhàn)轉(zhuǎn)變?yōu)榱夹愿?jìng)爭(zhēng)，提升企業(yè)的贏利能力是我們今天要探討的話題。

一、成本管理的現(xiàn)狀及重要性

許多企業(yè)經(jīng)常會(huì)面臨這樣的矛盾，銷售部門(mén)認(rèn)為產(chǎn)品成本太高，在市場(chǎng)上沒(méi)有競(jìng)爭(zhēng)力，無(wú)法在價(jià)格戰(zhàn)中取勝于競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手;生產(chǎn)部門(mén)則認(rèn)為生產(chǎn)量已達(dá)到了設(shè)計(jì)產(chǎn)能，而且設(shè)備運(yùn)行狀態(tài)良好，成本不應(yīng)該高于競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手，除非是材料采購(gòu)成本或人工成本等過(guò)高;管理層也要求財(cái)務(wù)部門(mén)及時(shí)提供精確的成本分析及科學(xué)合理的預(yù)測(cè)來(lái)指導(dǎo)經(jīng)營(yíng)決策，但通常各個(gè)部門(mén)都無(wú)法在獨(dú)立的領(lǐng)域找到答案和思路。

傳統(tǒng)的成本核算方法主要存在如下弊端：缺乏生產(chǎn)過(guò)程的成本數(shù)據(jù)，或者成本數(shù)據(jù)不準(zhǔn)確，原材料及輔助材料的耗用沒(méi)有準(zhǔn)確計(jì)量、或者缺乏有效監(jiān)控，不利于生產(chǎn)管理改善和效率提升;間接費(fèi)用統(tǒng)一按固定的方式進(jìn)行分?jǐn)?，?dǎo)致間接費(fèi)用分?jǐn)偛缓侠?多工序的成本在結(jié)轉(zhuǎn)時(shí)，成本明細(xì)通常會(huì)合并結(jié)轉(zhuǎn)至下一工序，使產(chǎn)品成本無(wú)法分解到明細(xì);由于準(zhǔn)確的成本信息難于取得，財(cái)務(wù)部門(mén)無(wú)法指導(dǎo)和監(jiān)督業(yè)務(wù)部門(mén)對(duì)產(chǎn)品進(jìn)行定價(jià)，甚至可能由于提供的盈利預(yù)測(cè)和經(jīng)營(yíng)分析不實(shí)而誤導(dǎo)管理層做出錯(cuò)誤的經(jīng)營(yíng)決策。

因此管理者只有全面梳理和優(yōu)化企業(yè)的整個(gè)業(yè)務(wù)系統(tǒng)，加強(qiáng)業(yè)財(cái)融合，加強(qiáng)變動(dòng)成本法、邊際貢獻(xiàn)分析法等財(cái)務(wù)管理理念在各業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)的運(yùn)用，加強(qiáng)財(cái)務(wù)對(duì)業(yè)務(wù)的管控和支持，開(kāi)展成本控制，制訂科學(xué)合理的銷售定價(jià)策略，才能改善企業(yè)的贏利模式，大幅提升企業(yè)的盈利能力。

二、通過(guò)分析產(chǎn)品結(jié)構(gòu)進(jìn)行成本控制

精細(xì)化管理是當(dāng)前“微利”時(shí)代發(fā)展的必然，“精”是經(jīng)營(yíng)管理的關(guān)鍵環(huán)節(jié)，“細(xì)”是關(guān)鍵的控制點(diǎn)。但如果仍然運(yùn)用傳統(tǒng)的成本核算方法，會(huì)明顯感覺(jué)成本的特征模糊、無(wú)法區(qū)分，經(jīng)營(yíng)分析也倍感困難，更談不上成本控制。因此企業(yè)應(yīng)重塑流程管理，從生產(chǎn)工藝和流程入手，引入管理會(huì)計(jì)的理念，把成本按成本性態(tài)進(jìn)行分類，改善成本核算方法，使產(chǎn)品成本更準(zhǔn)確，最后再根據(jù)產(chǎn)品結(jié)構(gòu)進(jìn)行分析，實(shí)現(xiàn)精細(xì)化的成本管控，提高企業(yè)核心競(jìng)爭(zhēng)力。

（一）運(yùn)用管理會(huì)計(jì)的思路分析產(chǎn)品結(jié)構(gòu)并提高成本核算精確度

產(chǎn)品結(jié)構(gòu)其實(shí)質(zhì)就是產(chǎn)品成本構(gòu)成，為了更準(zhǔn)確的核算成本，實(shí)現(xiàn)精細(xì)化的成本管控，企業(yè)可采用如下方法，對(duì)現(xiàn)有產(chǎn)品結(jié)構(gòu)進(jìn)行深入分析，改善核算方法。

財(cái)務(wù)人員通過(guò)與生產(chǎn)部門(mén)的討論和溝通，深入了解生產(chǎn)工藝和生產(chǎn)流程，重新對(duì)成本要素進(jìn)行成本性態(tài)的分析，盡量將間接費(fèi)用區(qū)分為變動(dòng)成本和固定成本等，使成本核算的準(zhǔn)確度提高。

按照作業(yè)成本法思路，根據(jù)工藝流程、生產(chǎn)工序及產(chǎn)品結(jié)構(gòu)，重新規(guī)劃成本中心，便于生產(chǎn)過(guò)程數(shù)據(jù)的采集，為成本控制和財(cái)務(wù)成本分析奠定了基礎(chǔ)。

改善間接費(fèi)用的分?jǐn)偡绞剑鶕?jù)重新劃分的成本中心、確定各產(chǎn)品成本明細(xì)核算要素，再根據(jù)實(shí)際耗用來(lái)分別確定科學(xué)的成本分?jǐn)偡椒?，將間接費(fèi)用的分配方法從原來(lái)統(tǒng)一產(chǎn)量分?jǐn)傓D(zhuǎn)變?yōu)橛袇^(qū)別的分?jǐn)偰Ｊ?，使成本核算更?zhǔn)確。

（二）基于作業(yè)成本法的生產(chǎn)過(guò)程管控

用成本中心來(lái)歸集數(shù)據(jù)，建立投入產(chǎn)出、成本要素及物料消耗的數(shù)據(jù)庫(kù)。設(shè)定目標(biāo)，對(duì)數(shù)據(jù)進(jìn)行監(jiān)控，實(shí)施多維度的生產(chǎn)過(guò)程管控，促進(jìn)現(xiàn)場(chǎng)管理的改善。

實(shí)施全員參與的“挖潛增效”行動(dòng)，減少無(wú)效勞動(dòng)，提升效率。例如某些能耗高的制造企業(yè)利用錯(cuò)峰生產(chǎn)、余熱發(fā)電等方法來(lái)節(jié)約用電成本，在煤價(jià)居高不下時(shí)利用替代燃料來(lái)降低燃料消耗。

建立全方位的KPI考核體系，設(shè)立多維度的考核指標(biāo)，形成良性競(jìng)爭(zhēng)，相互改進(jìn)促進(jìn)效率提升。例如對(duì)標(biāo)同行業(yè)的最高水平、產(chǎn)能相近的兄弟企業(yè)以及本企業(yè)的歷史最高水平等。

三、基于產(chǎn)品結(jié)構(gòu)的邊際貢獻(xiàn)分析

成本在經(jīng)過(guò)企業(yè)內(nèi)部?jī)?yōu)化具有一定競(jìng)爭(zhēng)力后，另一個(gè)需要考慮的就是在市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)如此激烈的情況下，如何保持或增加企業(yè)的市場(chǎng)份額，管理層有時(shí)也會(huì)采用降價(jià)策略去快速擊敗競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手，此時(shí)邊際貢獻(xiàn)就將作為管理者制定決策的最后底線，因?yàn)楣潭ǔ杀臼菬o(wú)論生產(chǎn)和銷售與否都將發(fā)生且總額固定不變的，因此邊際貢獻(xiàn)的正負(fù)就將代表銷售該產(chǎn)品會(huì)為企業(yè)帶來(lái)盈利還是損失。

邊際貢獻(xiàn)法是盈虧平衡分析的一種，邊際貢獻(xiàn)指銷售收入減去變動(dòng)費(fèi)用后剩余的金額，即：邊際貢獻(xiàn)=收入-變動(dòng)成本。

本文以多產(chǎn)品銷售為例來(lái)分析企業(yè)銷售組合下的盈虧平衡。銷售組合通常也稱為銷售產(chǎn)品結(jié)構(gòu)，是指銷售產(chǎn)品的相對(duì)比例關(guān)系。大部份企業(yè)有多種產(chǎn)品，一般來(lái)說(shuō)，不同產(chǎn)品其盈利性也不同。企業(yè)通常努力追求能產(chǎn)生最大盈利的銷售組合。如果產(chǎn)品組合中較高邊際貢獻(xiàn)的項(xiàng)目比例較大，則整體利潤(rùn)也相應(yīng)較高。因?yàn)榇嬖诙喾N產(chǎn)品，就不存在唯一的盈虧平衡銷量。在多種產(chǎn)品的情形中，盈虧平衡點(diǎn)總銷量取決于銷售組合?？茖W(xué)合理的盈虧平衡點(diǎn)測(cè)算推薦如下三種方法：

方法一：假設(shè)銷售組合不變計(jì)算盈虧平衡點(diǎn)。首先，將每個(gè)產(chǎn)品按銷售組合的比例用未知數(shù)表示;其次，通過(guò)盈虧平衡點(diǎn)公式“收入-變動(dòng)成本-固定成本=0”來(lái)計(jì)算各產(chǎn)品在盈虧平衡點(diǎn)時(shí)的銷量。

方法二：通過(guò)加權(quán)平均單位邊際貢獻(xiàn)來(lái)計(jì)算盈虧平衡點(diǎn)。首先，將多種產(chǎn)品的單位邊際貢獻(xiàn)進(jìn)行加權(quán)平均，得到多產(chǎn)品加權(quán)平均單位邊際貢獻(xiàn);其次，計(jì)算出盈虧平衡點(diǎn);最后，再根據(jù)銷售產(chǎn)品結(jié)構(gòu)計(jì)算出各產(chǎn)品在盈虧平衡點(diǎn)時(shí)的銷售量。計(jì)算公式如下：

加權(quán)平均單位邊際貢獻(xiàn)=■

盈虧平衡點(diǎn)=■

方法三：還可采用加權(quán)平均邊際貢獻(xiàn)百分比的方法計(jì)算盈虧平衡點(diǎn)。首先，計(jì)算出各產(chǎn)品的加權(quán)平均邊際貢獻(xiàn)百分比;其次，通過(guò)加權(quán)平均邊際貢獻(xiàn)計(jì)算出盈虧平衡點(diǎn)總收入;最后，將盈虧平衡點(diǎn)總收入按各產(chǎn)品的收入比例進(jìn)行分?jǐn)?，再按此?jì)算出盈虧平衡點(diǎn)時(shí)的各產(chǎn)品的銷售量。

值得注意的是， 有時(shí)企業(yè)最好的決策可能不總是生產(chǎn)具有最高單位邊際貢獻(xiàn)的產(chǎn)品。因?yàn)槌藛渭兛紤]邊際貢獻(xiàn)外，還需要輔以產(chǎn)品的市場(chǎng)反應(yīng)及自身的產(chǎn)能進(jìn)行綜合分析，才能得到最優(yōu)的銷售組合，使企業(yè)的利潤(rùn)最大化。當(dāng)然企業(yè)在市場(chǎng)有影響力的情況下也可以適當(dāng)引導(dǎo)客戶需求向高邊際貢獻(xiàn)的產(chǎn)品傾斜，以提升企業(yè)最終贏利能力。

如今市場(chǎng)環(huán)境瞬息萬(wàn)變，企業(yè)為快速適應(yīng)市場(chǎng)變化還可進(jìn)行本/量/利敏感性分析，即隨時(shí)就各種參數(shù)（數(shù)量、價(jià)格、單位變動(dòng)成本和固定成本）的變化，通過(guò)分析模型來(lái)測(cè)算企業(yè)的贏利能力，以期為企業(yè)帶來(lái)更大的經(jīng)濟(jì)效益，找到更加科學(xué)合理的經(jīng)營(yíng)“假設(shè)”，并制定出切實(shí)可行的經(jīng)營(yíng)策略。

四、成本管理基礎(chǔ)上的定價(jià)策略的應(yīng)用

價(jià)格是經(jīng)濟(jì)活動(dòng)永恒的主題，而成本是企業(yè)制定商品定價(jià)策略首先要考慮的因素，是實(shí)現(xiàn)企業(yè)經(jīng)濟(jì)利益的關(guān)鍵。在經(jīng)過(guò)上述一系列成本核算方法的改善，獲取了更為準(zhǔn)確的產(chǎn)品成本數(shù)據(jù)，并且經(jīng)過(guò)成本管控措施以及系統(tǒng)盈利模式分析之后，管理者應(yīng)著手對(duì)產(chǎn)品結(jié)構(gòu)進(jìn)行優(yōu)化，搭建科學(xué)的、動(dòng)態(tài)的、以盈利為導(dǎo)向的產(chǎn)品定價(jià)決策體系，加大單位邊際貢獻(xiàn)較高的產(chǎn)品銷售，實(shí)現(xiàn)企業(yè)整體盈利水平的提升?，F(xiàn)介紹如下幾種常用的產(chǎn)品定價(jià)方法。

（一）成本基礎(chǔ)定價(jià)法

成本基礎(chǔ)定價(jià)法（或稱成本加成定價(jià)法）需要確定產(chǎn)品的開(kāi)發(fā)成本，據(jù)此設(shè)定價(jià)格以覆蓋這些成本，同時(shí)賺取想要的利潤(rùn)。當(dāng)產(chǎn)品具有一定程度的差異性時(shí)，采用成本基礎(chǔ)定價(jià)法就比較合適;采用這種方法，公司在設(shè)定價(jià)格時(shí)擁有適度的自主性。

（二）市場(chǎng)基礎(chǔ)定價(jià)法

市場(chǎng)基礎(chǔ)定價(jià)法，即產(chǎn)品價(jià)格取決于同質(zhì)和可替代產(chǎn)品的市場(chǎng)價(jià)格水平。由于價(jià)格一旦設(shè)定就很難變更，因此在采用市場(chǎng)基礎(chǔ)定價(jià)法時(shí)，公司務(wù)必進(jìn)行成本效益分析。如果生產(chǎn)和銷售成本并不能帶來(lái)可接受的利潤(rùn)水平，公司一般會(huì)將該種產(chǎn)品撤出市場(chǎng)。該方法適用于高度競(jìng)爭(zhēng)的市場(chǎng)和大宗商品市場(chǎng)。

有兩種市場(chǎng)基礎(chǔ)定價(jià)法可供選擇：第一種是基于需求的定價(jià)，如果市場(chǎng)對(duì)產(chǎn)品的需求很大，那么就可以制定較高的價(jià)格;如果市場(chǎng)對(duì)產(chǎn)品的需求很小，并且市場(chǎng)上存在大量該種產(chǎn)品的替代品，那么應(yīng)制定較低的價(jià)格。第二種方法是基于競(jìng)爭(zhēng)的定價(jià)，即根據(jù)競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手同質(zhì)產(chǎn)品和可替代產(chǎn)品的價(jià)格水平來(lái)確立產(chǎn)品價(jià)格。

（三）目標(biāo)成本定價(jià)法

目標(biāo)成本法的基本概念是：?jiǎn)挝荒繕?biāo)成本=競(jìng)爭(zhēng)性價(jià)格-單位目標(biāo)利潤(rùn)

在目標(biāo)成本定價(jià)法中，在產(chǎn)品的市場(chǎng)價(jià)格給定的情況下鎖定目標(biāo)利潤(rùn)，并且通過(guò)對(duì)綜合成本的管控，確立產(chǎn)品的目標(biāo)成本，然后在此基礎(chǔ)上開(kāi)發(fā)出該產(chǎn)品，以確保產(chǎn)品的成本不超過(guò)之前訂立的目標(biāo)成本。目標(biāo)成本法是一種主動(dòng)型方法，采用該方法，產(chǎn)品成本在設(shè)計(jì)開(kāi)發(fā)流程的早期即得到管理，而不是投產(chǎn)后才著手進(jìn)行成本管控。

目標(biāo)成本法的特點(diǎn)是在競(jìng)爭(zhēng)的市場(chǎng)環(huán)境下，用市場(chǎng)價(jià)格來(lái)驅(qū)動(dòng)企業(yè)的成本和投資決策。它是早在產(chǎn)品設(shè)計(jì)和開(kāi)發(fā)之初，就著手開(kāi)始實(shí)施成本規(guī)劃、管理以及降低的舉措。目標(biāo)成本法的根本目標(biāo)是使企業(yè)能卓有成效地管理其營(yíng)運(yùn)，從而在競(jìng)爭(zhēng)的市場(chǎng)環(huán)境中獲得利潤(rùn)。

五、結(jié)語(yǔ)

面對(duì)嚴(yán)峻的市場(chǎng)環(huán)境，管理者只有及時(shí)地調(diào)整戰(zhàn)略方向，轉(zhuǎn)變經(jīng)營(yíng)思路，在管理上不斷創(chuàng)新，通過(guò)建立科學(xué)合理的產(chǎn)品成本結(jié)構(gòu)體系、科學(xué)準(zhǔn)確的成本核算、合理的前瞻性分析，變被動(dòng)適應(yīng)為主動(dòng)出擊，才能搶占先機(jī)，從而引領(lǐng)市場(chǎng)，在當(dāng)今激烈競(jìng)爭(zhēng)的微利時(shí)代為企業(yè)開(kāi)辟出一片屬于自己的藍(lán)海。

參考文獻(xiàn)：

[1]王琪蕊.管理會(huì)計(jì)在企業(yè)成本控制中的應(yīng)用探討[J].中國(guó)商論，2019（04）：56-58.

[2]王紅娥，王俊義.管理會(huì)計(jì)的變遷管理與創(chuàng)新途徑[J].財(cái)會(huì)學(xué)習(xí)，2019（11）：101-103.

（作者單位：齊合環(huán)保集團(tuán)有限公司）