張楠

關(guān)鍵詞：政府會計制度 財務(wù)會計 預(yù)算會計 差異

一、引言

2015年10月，財政部發(fā)布了《政府會計準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》，并根據(jù)該準(zhǔn)則和相關(guān)法律法規(guī)的規(guī)定，于2017年10月發(fā)布了政府會計制度。同時，為保證新制度自2019年1月1起能夠順利實施，2018年發(fā)布了新制度與原行政單位、事業(yè)單位會計制度的銜接規(guī)定。新制度要求政府會計主體對特定經(jīng)濟業(yè)務(wù)，要同時進行預(yù)算會計和財務(wù)會計核算，其中，預(yù)算會計的核算基礎(chǔ)為收付實現(xiàn)制，而財務(wù)會計的核算基礎(chǔ)是權(quán)責(zé)發(fā)生制。

二、新制度下主要差異產(chǎn)生的原因及處理方法

（一）新制度下差異產(chǎn)生的原因

根據(jù)新政府會計制度要求，事業(yè)單位在進行會計核算的過程中，對于納入部門預(yù)算管理的現(xiàn)金收支業(yè)務(wù)，要同時進行財務(wù)會計核算和預(yù)算會計核算，并且新制度明確規(guī)定了財務(wù)會計核算和預(yù)算會計核算的核算基礎(chǔ)分別為權(quán)責(zé)發(fā)生制和收付實現(xiàn)制，這就導(dǎo)致了，在新制度下，財務(wù)會計和預(yù)算會計對同一項經(jīng)濟業(yè)務(wù)產(chǎn)生的收支確認(rèn)的時點不同，從而導(dǎo)致了財務(wù)會計和預(yù)算會計記賬的差異。以下對幾種常見的差異進行簡要分析。

（二）事業(yè)單位收入活動中產(chǎn)生差異的原因及處理方法

1、預(yù)收賬款業(yè)務(wù)導(dǎo)致的收入差異

事業(yè)單位在提供服務(wù)、銷售商品以及單位因出租資產(chǎn)、出售物資等業(yè)務(wù)活動中，向?qū)Ψ筋A(yù)收款項時，在財務(wù)會計核算的過程中，按照權(quán)責(zé)發(fā)生制的要求，該筆款項并不確認(rèn)為當(dāng)期收入;但由于實際收到了款項，在預(yù)算會計核算中，就需要按照收付實現(xiàn)制的要求確認(rèn)為收入，在這種情況下，財務(wù)會計沒有確認(rèn)收入，而預(yù)算會計確認(rèn)了預(yù)算收入。

當(dāng)事業(yè)單位同時滿足財務(wù)會計核算中收入確認(rèn)的三個條件時，需要將預(yù)收的款項確認(rèn)為收入，此時，要將該筆款項直接沖減預(yù)收賬款，同時確認(rèn)為當(dāng)期的財務(wù)會計收入;但此時并沒有實際發(fā)生款項的收付，因此，預(yù)算會計不做處理。在這種情況下，預(yù)算會計沒有確認(rèn)預(yù)算收入，而財務(wù)會計確認(rèn)了收入。

會計處理中，事業(yè)單位收到對方的預(yù)付款時，財務(wù)會計借記“銀行存款”等，貸記“預(yù)收賬款”;同時，預(yù)算會計借記“資金結(jié)存”等，貸記“事業(yè)預(yù)算收入”、“經(jīng)營預(yù)算收入”等。將預(yù)收的款項確認(rèn)為收入時，財務(wù)會計借記“預(yù)收賬款”科目，貸記“事業(yè)收入”、“經(jīng)營收入”等科目，預(yù)算會計不做處理。

2、接受非貨幣性資產(chǎn)捐贈導(dǎo)致的收入差異

接受非貨幣性資產(chǎn)捐贈是指事業(yè)單位接受捐贈方捐贈的庫存商品、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等。事業(yè)單位在接受捐贈時，應(yīng)按照權(quán)責(zé)發(fā)生制的要求，對發(fā)生的經(jīng)濟業(yè)務(wù)進行判斷，在滿足資產(chǎn)、收入等會計科目的確認(rèn)條件時，按照接受捐贈的資產(chǎn)的價值，借記相應(yīng)資產(chǎn)，同時確認(rèn)捐贈收入;但由于在該類業(yè)務(wù)中并未實際收到款項，沒有發(fā)生資金的流動，因此，在預(yù)算會計核算中，無需進行賬務(wù)處理。

會計處理時，在接受捐贈，滿足資產(chǎn)、收入等會計科目的確認(rèn)條件時，財務(wù)會計核算中應(yīng)按照接受捐贈的資產(chǎn)的實際價值，借記相關(guān)資產(chǎn)科目，貸記“捐贈收入”;預(yù)算會計中不做賬務(wù)處理。

（三）事業(yè)單位支出活動中產(chǎn)生差異的原因及處理方法

1、預(yù)付賬款業(yè)務(wù)導(dǎo)致的支出差異

事業(yè)單位根據(jù)購貨、服務(wù)合同或協(xié)議規(guī)定預(yù)付款項時，在財務(wù)會計核算的過程中，按照權(quán)責(zé)發(fā)生制的要求，不滿足費用確認(rèn)的條件，不應(yīng)在當(dāng)期確認(rèn)為財務(wù)費用;但在預(yù)算會計中，由于發(fā)生了實際的款項支付，在預(yù)算會計核算的過程中，確認(rèn)為當(dāng)期預(yù)算支出。在這種情況下，預(yù)算會計確認(rèn)了預(yù)算支出，而財務(wù)會計沒有確認(rèn)費用。

在進行會計處理中，財務(wù)會計應(yīng)按照預(yù)付金額，借記“預(yù)付賬款”，貸記“銀行存款”等;同時，預(yù)算會計借記“事業(yè)支出”等，貸記“資金結(jié)存”等。

2、相關(guān)資本性支出導(dǎo)致的支出差異

事業(yè)單位在購買或建造固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)或者工程項目的過程中，財務(wù)會計按照權(quán)責(zé)發(fā)生制的原則，該項款項的支出不滿足費用確認(rèn)的條件，因此不計入當(dāng)期的財務(wù)費用，而應(yīng)借記固定資產(chǎn)、在建工程等科目;而在預(yù)算會計核算過程中，由于發(fā)生了資金的流出，因此，按照收付實現(xiàn)制的要求，應(yīng)確認(rèn)當(dāng)期的預(yù)算支出。在這種情況下，財務(wù)會計沒有確認(rèn)費用，而預(yù)算會計確認(rèn)了預(yù)算支出。

在進行會計處理中，財務(wù)會計應(yīng)按照所構(gòu)建的資產(chǎn)的實際價值，借記相關(guān)資產(chǎn)，貸記“銀行存款”;在預(yù)算會計核算中借記“事業(yè)支出”等科目，貸記“資金結(jié)存”等。

3、計提折舊和攤銷導(dǎo)致的支出差異

事業(yè)單位在計提固定資產(chǎn)折舊、無形資產(chǎn)攤銷時，按照權(quán)責(zé)發(fā)生制的要求，在財務(wù)會計中都要確認(rèn)為當(dāng)期費用，但在計提折舊和攤銷的過程中，并沒有形成實際的資金流動，因此，按照收付實現(xiàn)制的要求，預(yù)算會計不用進行會計處理。在這種情況下，財務(wù)會計確認(rèn)了費用，而預(yù)算會計沒有確認(rèn)預(yù)算支出，從而產(chǎn)生了差異。

在進行會計處理中，財務(wù)會計應(yīng)按照計提的固定資產(chǎn)折舊或無形資產(chǎn)攤銷的金額，借記“業(yè)務(wù)活動費用”、“單位管理費用”等，貸記“固定資產(chǎn)累計折舊”、“無形資產(chǎn)累計攤銷”等科目;預(yù)算會計不做會計處理。

（四）其他產(chǎn)生差異的原因及處理方法

在新制度下，除了以上事項外，還有一些事項也可能導(dǎo)致財務(wù)會計和預(yù)算會計的收支出現(xiàn)差異，如取得借款確認(rèn)的預(yù)算收入、為取得存貨確認(rèn)的預(yù)算支出、償還借款本息支出確認(rèn)的預(yù)算支出等，在進行分析的過程中也需要加以關(guān)注。

三、結(jié)束語

在新政府會計制度下，由于政府會計主體財務(wù)會計與預(yù)算會計核算基礎(chǔ)的不同，在記賬過程中出現(xiàn)差異是不可避免的，而這些差異最終導(dǎo)致了本年盈余和本年預(yù)算收支結(jié)余之間的差異。會計人員在進行日常核算時，要根據(jù)經(jīng)濟業(yè)務(wù)的內(nèi)容，關(guān)注財務(wù)會計和預(yù)算會計記賬差異產(chǎn)生的原因和實際情況，并進一步對財務(wù)會計報表和預(yù)算會計報表之間的差異進行驗證，從而保證新政府會計制度下會計工作得以順利開展。

參考文獻

[1] 李珣，許學(xué)丹.政府會計本年盈余與預(yù)算結(jié)余差異調(diào)節(jié)表編制探討[J]. 財務(wù)與會計，2019.

[2] 張艷青.政府會計制度下權(quán)責(zé)發(fā)生制與收付實現(xiàn)制的差異與調(diào)節(jié)[J]. 財會學(xué)習(xí)，2019.