章偉杰

摘要：自2017年以來，我國資本市場上發(fā)生了上市公司九好集團(tuán)、康得新和康美藥業(yè)等對市場造成惡劣影響的重大財務(wù)舞弊案件，引起了市場和監(jiān)管當(dāng)局高度的重視，監(jiān)管當(dāng)局對此類惡意惡性的違法違規(guī)行為將保持“零容忍”。2020年3月1日，新證券法正式實施，注冊會計師審計的責(zé)任風(fēng)險大大加重。在現(xiàn)在的大環(huán)境下，注冊會計師們怎樣在審計過程中更加有效地去識別和應(yīng)對審計風(fēng)險，將是審計工作的一項重點。

關(guān)鍵詞：審計風(fēng)險;風(fēng)險識別;風(fēng)險應(yīng)對

自2017年以來，我國資本市場上發(fā)生了上市公司九好集團(tuán)、康得新、康美藥業(yè)等對資本市場造成惡劣影響的重大財務(wù)舞弊案件，引起了市場和監(jiān)管當(dāng)局高度的重視，為凈化資本市場，進(jìn)一步取信于市場，監(jiān)管當(dāng)局對此類惡性違法違規(guī)將保持“零容忍”，并保持日常監(jiān)管和稽查執(zhí)法的高壓態(tài)勢。2020年3月1日，新證券法正式實施，注冊會計師審計的責(zé)任風(fēng)險大大加重。在現(xiàn)在的大環(huán)境下，注冊會計師們怎樣在審計過程中更加有效地去識別和應(yīng)對審計風(fēng)險，將是審計工作的一項重點。面對被審計單位財務(wù)舞弊的情況，注冊會計師不能準(zhǔn)確識別與科學(xué)應(yīng)對審計風(fēng)險主要原因有部分審計人員缺乏應(yīng)有的職業(yè)懷疑精神，基本的重要的審計程序的執(zhí)行不到位，風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬂砟盍饔谛问健４送?，部分審計業(yè)務(wù)合伙人脫離業(yè)務(wù)、脫離現(xiàn)場，在被審計單位系統(tǒng)性造假的情況下缺少警覺。

一、康得新涉嫌違法的事實

根據(jù)中國證監(jiān)會在2019年7月5日下發(fā)的《行政處罰及市場禁入事先告知書》，上市公司康得新主要在以下四個方面存在涉嫌違法的事實。

（一）在歷年年度報告披露中虛增利潤總額

在2015年至2018年的四年時間里，康得新采取虛構(gòu)客戶銷售的方式來虛增上市公司的營業(yè)收入，同時虛構(gòu)供應(yīng)商采購、虛構(gòu)生產(chǎn)、研發(fā)、貨物運輸?shù)葋硖撛錾鲜泄镜臓I業(yè)成本、研發(fā)和銷售費用。上市公司康得新通過實施上述舞弊行為，在四年時間里合計虛增利潤總額約119億元。

（二）未在歷年年度報告中如實披露控股股東康得集團(tuán)非經(jīng)營性占用資金的關(guān)聯(lián)交易事實和情況

自2014年起，上市公司康得新的控股股東康得集團(tuán)就開始通過與北京銀行西單支行簽訂《現(xiàn)金管理合作協(xié)議》的方式，將上市公司康得新及其合并范圍內(nèi)三家子公司開立的五個銀行賬戶統(tǒng)一實時地歸集到控股股東康得集團(tuán)。根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則第36號——關(guān)聯(lián)方披露》第七條、第八條第（五）項規(guī)定，上市公司康得新及其合并范圍內(nèi)的合計五個銀行賬戶統(tǒng)一實時地歸集到控股股東康得集團(tuán)，該操作構(gòu)成上市公司康得新向其控股股東康得集團(tuán)提供資金，上市公司控股股東康得集團(tuán)非經(jīng)營性占用上市公司資金?？档眯略?014年—2018年五年期間的年度報告上均未如實的披露該重大的關(guān)聯(lián)交易事項，在歷年年度報告的披露上存在重大遺漏。

（三）未在歷年定期公告中充分地披露其為控股股東康得集團(tuán)提供關(guān)聯(lián)擔(dān)保的事實亦未及時披露臨時公告

康得新子公司張家港康得新光電材料有限公司（以下簡稱“光電材料”）分別在2016年1月、11月和2017年1月與廈門國際銀行北京分行先后合計簽訂三份《存單質(zhì)押合同》;光電材料之后在2018年9月27日又與中航信托簽訂《存單質(zhì)押合同》。上述先后簽署的四份《存單質(zhì)押合同》都明確約定以光電材料的大額專戶資金存單為其控股股東康得集團(tuán)提供擔(dān)保。上市公司康得新在簽署上述《存單質(zhì)押合同》和擔(dān)保合同的兩個交易日內(nèi)，均未及時向投資者公開提醒并披露該事項。

（四）未在歷年年度報告中如實充分地披露上市公司募集資金的使用情況

上市公司康得新在2018年6月10日開始，與沈陽宇龍汽車（集團(tuán)）有限公司（以下簡稱“宇龍汽車”）和中國化學(xué)賽鼎寧波工程有限公司（以下簡稱“化學(xué)賽鼎”）簽署《采購委托協(xié)議》，簽署的委托協(xié)議規(guī)定設(shè)備的供應(yīng)廠商由上市公司康得新指定，康得新指定后，由宇龍汽車和化學(xué)賽鼎與供應(yīng)廠商簽署設(shè)備采購合同，同時宇龍汽車和化學(xué)賽鼎將從康得新收到的設(shè)備款轉(zhuǎn)付給上述供應(yīng)廠商?？档眯峦ㄟ^上述協(xié)議安排的操作，在2018年7月至12月半年期間里，累計從上市公司募集資金專戶中轉(zhuǎn)出24.53億元，以向設(shè)備供應(yīng)廠商支付設(shè)備款的名義分別向宇龍汽車和化學(xué)賽鼎償付2.79億元和21.74億元。上市公司轉(zhuǎn)出的募集資金后續(xù)經(jīng)多道流轉(zhuǎn)，大部分資金最終又重新回流到康得新，回流款項主要用于歸還康得新的銀行借款以及用于配合上市公司虛增利潤等，從而間接的變更上市公司募集資金的專項用途。

二、審計風(fēng)險的識別與應(yīng)對

《中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第1101號——財務(wù)報表審計的目標(biāo)和一般原則》第十三條對審計風(fēng)險定義是：財務(wù)報表存在重大錯報而注冊會計師發(fā)表不恰當(dāng)審計意見的可能性。注冊會計師審計的風(fēng)險取決于重大錯報風(fēng)險和檢查風(fēng)險。檢查風(fēng)險是通過預(yù)定的審計程序未能發(fā)現(xiàn)被審計單位財務(wù)報表上存在的某項重大錯報或漏報的可能性，是審計風(fēng)險要素中唯一可以通過注冊會計師進(jìn)行控制和管理的風(fēng)險要素。為降低審計執(zhí)業(yè)風(fēng)險、規(guī)避審計失敗，注冊會計師應(yīng)當(dāng)不斷提升審計風(fēng)險的識別與應(yīng)對能力，切實做到發(fā)現(xiàn)風(fēng)險、平衡風(fēng)險、管控風(fēng)險和化解風(fēng)險。

在審計風(fēng)險識別方面，筆者認(rèn)為可以從康得新案例中得到以下兩方面的啟發(fā)。

第一，注重風(fēng)險評估。抓住每一個和行業(yè)、單位的專家培訓(xùn)交流的機(jī)會，多借鑒別人如何從公司治理、外部環(huán)境、財務(wù)信息和公司經(jīng)營信息等方面找到風(fēng)險跡象或線索。失敗是成功之母，多從審計失敗的案例中總結(jié)經(jīng)驗教訓(xùn)，以避免重蹈覆轍?？档眯吕麧櫾旒俚闹苯雍锰幘褪欠奖愎具M(jìn)行融資，該公司的債權(quán)融資余額從2014年底的49.41億增加至2018年底的123億，4年時間凈增加了73.59億債權(quán)融資，同時，2015年12月和2016年10月完成了2次股票增發(fā)，募集資金共78億。而這些資金的去向大概率就是通過銀行提供的現(xiàn)金管理服務(wù)把資金輸送給了關(guān)聯(lián)方。也就解釋了大家驚嘆的“122億一夜之間消失不見”之謎。我們注冊會計師務(wù)必要關(guān)注大股東質(zhì)押股票和大額投資項目的信息，實際控制人的重大投資失敗往往會危及上市公司。

第二，充分發(fā)揮項目組的堡壘作用。項目負(fù)責(zé)人要有高度的職業(yè)懷疑精神和過硬的專業(yè)勝任能力，沖在第一線，起到模范帶頭作用。項目成員要精誠合作，及時分享審計線索，集思廣益，通過實施有效的審計程序，消除審計疑慮?？档眯裸y行存款與貸款余額均維持高水平的異常現(xiàn)象已經(jīng)向?qū)徲嬋藛T發(fā)出了最直接的風(fēng)險提示，但是審計還是失敗了，執(zhí)業(yè)人員的職業(yè)懷疑精神和專業(yè)勝任能力肯定是存在重大問題的。

在審計風(fēng)險應(yīng)對方面，筆者認(rèn)為可以從康得新案例中得到以下兩方面的啟發(fā)。

第一，重視項目和客戶承接與審批程序，強(qiáng)化對審計項目和客戶的承接管理。會計師事務(wù)所和注冊會計師在執(zhí)業(yè)中要優(yōu)先選擇那些優(yōu)質(zhì)的誠信的而且所在行業(yè)有較好發(fā)展前景的客戶，盡量從源頭上規(guī)避審計的執(zhí)業(yè)風(fēng)險。會計師事務(wù)所質(zhì)量控制方面要進(jìn)一步完善和落實相關(guān)審計業(yè)務(wù)的承接辦法和立項審批制度規(guī)定，從嚴(yán)管控審計項目組的項目和客戶業(yè)務(wù)承接工作?？档眯聦嶋H控制人鐘玉對資本市場肯定有重大不正確認(rèn)識，如果上市公司的實際控制人誠信和人品存在重大問題，防范風(fēng)險的最好辦法就是終止審計服務(wù)關(guān)系。

第二，審計風(fēng)險的關(guān)卡要扎在一線審計人員執(zhí)行有關(guān)重要項目的分析程序、截止性測試、函證、監(jiān)盤等重要的實質(zhì)性審計程序中。根據(jù)項目的實際情況，及時調(diào)整審計方案，利用信息化工具，豐富執(zhí)業(yè)手段，優(yōu)化審計程序的實施方法。這樣才能讓發(fā)現(xiàn)的重大錯報風(fēng)險線索不被合理化解釋所蒙蔽。我們應(yīng)該在源頭上剖析財務(wù)造假動機(jī)的基礎(chǔ)上，并分析可能造假的財務(wù)路徑。上市公司康得新控股股東康得集團(tuán)正是利用北京銀行西單支行提供的現(xiàn)金管理服務(wù)，為其占用上市公司自有資金打開了方便之門。

三、結(jié)語

會計師事務(wù)所作為資本市場里重要的中介服務(wù)機(jī)構(gòu)，是中國資本市場的“看門人”。為了建立公開、公平和公正的資本市場秩序，為了建立一個持續(xù)穩(wěn)定并且充滿活力的資本市場，為了保護(hù)資本市場中廣大投資者的合法權(quán)益，會計師事務(wù)所和注冊會計師們需要發(fā)揮其專業(yè)把關(guān)的這一重要職責(zé)。隨著新《證券法》的正式實施，也讓會計師事務(wù)所和注冊會計師們在應(yīng)對審計風(fēng)險上肩負(fù)更大的責(zé)任。我們應(yīng)該與時俱進(jìn)，從各種失敗的經(jīng)驗教訓(xùn)中汲取營養(yǎng)，讓“識別與應(yīng)對審計風(fēng)險”永遠(yuǎn)在路上。

參考文獻(xiàn)：

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