劉成明

[摘 要]近些年，隨著我國經(jīng)濟的不斷發(fā)展，各種中型及大型集團企業(yè)數(shù)量也越來越多。部分集團公司為了能夠?qū)崿F(xiàn)更好地發(fā)展、拓展更加廣闊的業(yè)務(wù)范圍、推動資源的優(yōu)化、加強市場競爭能力等開始進行了各種股權(quán)收購行動，通過這種方式來針對子公司進行有力的控制。政府為了能夠構(gòu)建一種科學(xué)合理的競爭體系，在新制定的會計準則中，針對企業(yè)和股權(quán)投資也進行了一定的規(guī)范，并且國家稅務(wù)總局也針對其發(fā)布了公告。文章結(jié)合新會計準則來對聯(lián)營企業(yè)增資擴股流程進行探討，并針對合并報表流程進行分析，期望能夠為提高企業(yè)運作能力及經(jīng)濟效益，同時保證企業(yè)穩(wěn)定發(fā)展提供幫助。

[關(guān)鍵詞]聯(lián)營企業(yè);增資擴股;合并報表

[DOI]10.13939/j.cnki.zgsc.2020.15.080

1 引言

聯(lián)營企業(yè)指的是兩個或多個企業(yè)或事業(yè)單位法人憑借自身意愿，遵循企業(yè)發(fā)展及經(jīng)營原則，來構(gòu)成的一種合作投資的機構(gòu)。涵蓋了國有聯(lián)營以及集體聯(lián)營等各種聯(lián)營模式的企業(yè)，因為聯(lián)營企業(yè)在運作模式方面較為特殊，稅務(wù)管理也是聯(lián)營企業(yè)經(jīng)營以及發(fā)展過程中不可或缺的工作內(nèi)容，聯(lián)營企業(yè)的稅務(wù)管理可以針對稅務(wù)管理模式進行著手，利用針對稅法知識和相關(guān)法律法規(guī)的理解，進而加強納稅意識，在知法懂法的基礎(chǔ)上，利用稅收籌劃等相關(guān)合法的方式來盡量減少企業(yè)的運作成本，進而為企業(yè)運作的經(jīng)濟效益提供保障。

2 聯(lián)營企業(yè)增資擴股

在權(quán)益法的條件下，若是聯(lián)營企業(yè)或是合營企業(yè)增資擴股，但原有投資企業(yè)并沒有遵照原本的股權(quán)比率來進行對應(yīng)的增資，便會使得投資企業(yè)在聯(lián)營以及合營企業(yè)中所占的股權(quán)份額出現(xiàn)降低的現(xiàn)象，投資企業(yè)應(yīng)該具有聯(lián)營及合營企業(yè)增資擴股之后凈資產(chǎn)的相關(guān)份額，和其原有長期股權(quán)投資資產(chǎn)賬目價值出現(xiàn)較大差別。而針對這些差別在理解方面也有著不同的觀點。

部分認為，聯(lián)營企業(yè)和合營企業(yè)的增資擴股行為只關(guān)系到股東之間的活動，投資企業(yè)并沒有依照原本擁有股份的比率來提高投資，從而導(dǎo)致所占聯(lián)營企業(yè)凈資產(chǎn)份額和原本應(yīng)享份額之間存在的差值需要歸結(jié)到資本公積。還有些則認為聯(lián)營企業(yè)增資擴股，投資企業(yè)并沒有按照原本所有股份比率來提高投資額，使得擁有股份比例的下降，是投資企業(yè)處理部分股權(quán)的行為，所以需要根據(jù)股權(quán)處理方法來進行核算與處理。也就是說，根據(jù)降低的持股比率來計算的處理部分賬目價值沖減長期股權(quán)投資，并根據(jù)當前的股權(quán)持有比率以及增加的資本部分計算提高的資金額增長長期股權(quán)投資，其中出現(xiàn)的差值則為投資損益?；蚴歉鶕?jù)新的持股比例來計算應(yīng)享有聯(lián)營企業(yè)增資擴股后凈資產(chǎn)的份額，以及處理部分股權(quán)后長期股權(quán)投資賬目應(yīng)有余額的差異金額，并將其作為投資損益。

以投資企業(yè)的位置來看，由于聯(lián)營企業(yè)的增資擴股，但投資企業(yè)并沒有根據(jù)原本所有股份比例來增資，進而使得其擁有的股權(quán)比例降低，并依然有著較大影響力以及控制力的，一般來說表明投資企業(yè)出售一些股權(quán)，需要保證和投資企業(yè)直接出售的股權(quán)相等。比如，A公司擁有B公司40%的股份，同時對其有著較大控制力以及影響力，之后，A公司針對B公司的投資賬面為1300萬元，而損益則設(shè)定為400萬元。B公司又接受了新的股東，同時增資1000萬股，每股排除各種稅收后價值4元。如果A公司并沒有根據(jù)原本所有股份比例來提高對B公司的投資金額，那么在B公司進行增資擴股之后，A公司的持股比例則降至20%，不過卻依然會對B公司具有一定影響力。

3 合并報表的特征

合并報表指的是通過集團母公司來進行編制，能夠全面展現(xiàn)母公司以及母公司能夠掌控的各個子公司作為集團整體的發(fā)展規(guī)模以及狀態(tài)的報表，其特征主要展現(xiàn)在以下兩個層面：一方面，合并報表是由母公司來完成編制，而母公司則能夠在決策方面具備一定合力，也是能夠針對子公司的運營以及財務(wù)決策進行影響，同時還可以在其運作和發(fā)展過程中獲取利益的公司。相關(guān)子公司便是依靠母公司，同時被母公司掌控的公司。另一方面，合并報表的報告主題便是為母公司及其所掌握子公司組成的整體，合并報表只是對于相對個別報表而言，個別報表又以個別部門作為主體，合并報表則是將整個聯(lián)營集團作為主體，展現(xiàn)聯(lián)營集團的全部財務(wù)活動以及運營狀態(tài)和資金流動等。

4 聯(lián)營企業(yè)增資擴股相關(guān)政策及法規(guī)

國家稅務(wù)總局所出臺的相關(guān)政策中，針對企業(yè)增資擴股以及其他重組業(yè)務(wù)過程中稅務(wù)管理方面的規(guī)范和標準進行了改進和完善。按照該政策的要求，企業(yè)的重組通常涵蓋了一般稅務(wù)處置以及特殊業(yè)務(wù)稅務(wù)處置等，企業(yè)在重組過程中，需要進行特殊處理的企業(yè)通常情況下需要具有五個方面的條件。

第一，需要將提高企業(yè)經(jīng)濟效益作為目標，以及不能將拖欠、減免、降低稅收繳納作為目標。該規(guī)定的主要宗旨便是為了能夠避免企業(yè)規(guī)避稅收的行為，企業(yè)只要不將逃稅避稅作為主要目標，那么便能夠?qū)⑵渥鳛槠髽I(yè)重組已經(jīng)具有足夠的商業(yè)盈利目標。

第二，在企業(yè)重組之后，需要確保在接下來的一年中都不能夠?qū)\營模式以及活動進行變動，如果企業(yè)在此期間出現(xiàn)停業(yè)或其他違反行為，那么便視作不符合該條款規(guī)定。

第三，企業(yè)被合并以及被收購的股份或是資產(chǎn)，都需要在相關(guān)規(guī)定的比率范圍之內(nèi)，而國家針對這方面的規(guī)定便是被收購企業(yè)經(jīng)營資產(chǎn)需要占被收購企業(yè)整體資產(chǎn)總數(shù)的75%或更高。

第四，在完成業(yè)務(wù)重組之后，與企業(yè)股權(quán)相關(guān)的支付金額需要達到80%以上。

第五，在進行企業(yè)重組時，所得股權(quán)股東需要在企業(yè)股權(quán)重組之后的一年內(nèi)不能進行任意股權(quán)的交易行為，包括轉(zhuǎn)讓行為，這項條款和第一條條款的主要目的都是為了避免企業(yè)逃避稅收。因為如果獲得股權(quán)的股東將身份進行轉(zhuǎn)讓出售，那么企業(yè)便需要進行納稅，同時也不需要遞延相關(guān)的所得稅。同時，企業(yè)重組業(yè)務(wù)可以利用特殊稅務(wù)業(yè)務(wù)進行處理，在進行年度所得稅核算過程中，必須提供特殊業(yè)務(wù)申請，同時在稅務(wù)單位進行記錄，才能夠擁有遞延繳納所得稅。除此之外，企業(yè)重組業(yè)務(wù)也將原本的制度轉(zhuǎn)變成了備案制。

5 聯(lián)營企業(yè)增資合并的相關(guān)業(yè)務(wù)

找新會計準則以及國家稅務(wù)總局的相關(guān)標準來針對聯(lián)營企業(yè)合并報表處理進行分析。比如，甲公司同時擁有乙公司以及丙公司的股權(quán)，甲公司在乙公司投資3500萬元，擁有乙公司35%股權(quán)，并且在丙公司投資5000萬元，持有丙公司80%股份。如果三家公司都利用一致的業(yè)務(wù)處理方式，并在其中排除其他稅務(wù)的因素。丙公司凈資產(chǎn)為7000萬元，股本為6000萬元，盈余公積200萬元。乙公司針對甲公司增加2000萬普通股，并將其當作合并丙公司的對價，乙公司股價為每股1元，當日股市則為4元。按照企業(yè)會計標準，在合并之后的1年中都不可以在運營活動方面進行改動，甲公司給予50萬元評估費，此時所得稅為25%。

在甲公司業(yè)務(wù)處理方面，將丙公司的股權(quán)進行轉(zhuǎn)讓，并開展以下幾方面的處理活動：貸，針對丙公司進行長期股權(quán)投資，投資額為5000萬元;借，針對乙公司進行長久股權(quán)投資，投資額為8000萬元。此外，銀行貸款金額為50萬元。甲公司根據(jù)企業(yè)重組業(yè)務(wù)進行控制和管理，歸結(jié)于資本公積的3000萬元進行納稅，但是需要計算750萬元的當期所得稅。按照業(yè)務(wù)稅務(wù)相關(guān)規(guī)定，可以針對業(yè)務(wù)開展特殊處理，前往相關(guān)單位進行備案，便能夠享有稅收政策進行繳納稅款的遞延，而該期并不需要上繳所得稅。

在乙公司業(yè)務(wù)處理方面，乙公司收購丙公司80%股份，并且結(jié)合跨級準則，開展以下業(yè)務(wù)：貸，資本公積3600萬元，實收資金為2000萬元;借，針對丙公司進行股權(quán)投資，投資額為5600萬元。乙公司的賬務(wù)處理都需要根據(jù)相關(guān)的稅務(wù)進行處理，資本公積的3600萬元則必須合理地調(diào)整納稅，同時將其算在當期所得稅中。若是該業(yè)務(wù)按照業(yè)務(wù)重組來開展，那么則并不需要繳納所得稅，或是延遲繳納。

在丙公司業(yè)務(wù)處理方面，針對丙公司來說，僅需把股東從甲公司轉(zhuǎn)變成乙公司便可，實收資本，乙公司4800萬元，甲公司4800萬元，這針對丙公司來說重組業(yè)務(wù)并不會對納稅產(chǎn)生變動。

6 聯(lián)營企業(yè)合并報表業(yè)務(wù)處理探究

按照會計準則的標準，聯(lián)營企業(yè)增資擴股業(yè)務(wù)處理在集結(jié)與歸納方面需要做到以下幾點：設(shè)計企業(yè)會計標準，合并企業(yè)會以被合并方原有的賬面占有股份來確定入賬資本，根據(jù)稅務(wù)局制定的相關(guān)標準，通常的稅務(wù)處理都可以將公允值來當作基本。所以，長期股權(quán)業(yè)務(wù)處理會計準則與稅務(wù)核算仍然有著一定區(qū)別，稅務(wù)局針對一般稅務(wù)和特殊稅務(wù)在處理方面也會存在差異。

由此可見，政府可以通過稅收政策來引導(dǎo)聯(lián)營企業(yè)的投資活動，而聯(lián)營企業(yè)也可以按照政府的政策來進行稅務(wù)的科學(xué)設(shè)計，降低企業(yè)的運作成本，提升運營的經(jīng)濟效益，進而推動企業(yè)的快速發(fā)展。若是條件相同的情況下，把乙公司改編成支付對價，那么交易便不能以特殊業(yè)務(wù)的處理方式來進行，業(yè)務(wù)需要根據(jù)一般性稅務(wù)規(guī)定才能夠處理。甲公司和乙公司需要繳納目前金額比較高的所得稅。該集團并沒有出現(xiàn)較大的根本上的變動，只是在公司的內(nèi)部進行股份的調(diào)控。因為跨級準則以及稅法業(yè)務(wù)規(guī)定的區(qū)別，企業(yè)運用不同的支付手段也會對其運營造成嚴重的影響。

國家稅務(wù)總局施行的相關(guān)規(guī)定中，雖然改善了一定的缺陷，不過約束條件比較復(fù)雜，企業(yè)在重組過程中常常由于種種原因無法符合其中的標準，所以也很難享受到其中的稅收待遇。因此，若想推動企業(yè)股份并購的順利進行，還需要適當放寬制約。

7 結(jié)論

綜上所述，隨著經(jīng)濟的發(fā)展，市場環(huán)境的不斷變更，聯(lián)營企業(yè)增資擴股的現(xiàn)象越來越常見，而合并財務(wù)報表處理的作用也逐漸被人們所了解，并受到了重點關(guān)注?；诖?，文章在闡述了聯(lián)營企業(yè)增資擴股的相關(guān)流程后，分析了合并報表的業(yè)務(wù)處理策略，期望能夠幫助企業(yè)更好地進步及發(fā)展。

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