施鈺 趙俊彥

摘 要：剖析制造企業(yè)管理現(xiàn)狀，通過建立責任成本管理體系，將“管指標”變成“管作業(yè)”，層層分解預算指標，明晰權責，建立新型的分析方法，完善績效激勵，提高全員成本意識和管理素質，從而使企業(yè)成本信息的反饋從事后的反映轉變到對業(yè)務事前、事中、事后的全面監(jiān)控，促進企業(yè)管理能力大幅提升，使企業(yè)具有市場經(jīng)濟中的成本領先優(yōu)勢。

關鍵詞：制造型企業(yè) ?管理 ?現(xiàn)狀

對于企業(yè)而言，成本管理永無止境，這是商業(yè)規(guī)則，更是企業(yè)發(fā)展哲學。傳統(tǒng)成本著眼于管事，責任成本著重于管人。責任成本管理能夠明確成本與責任的關系，是實現(xiàn)企業(yè)低成本戰(zhàn)略的有效途徑，也是提高全員成本意識和管理素質的必要手段。

一、應用背景

（一）內部因素—制造企業(yè)管理現(xiàn)狀及存在的主要問題

大中型制造企業(yè)一般都已經(jīng)實施了全面預算管理，但是由于預算缺乏彈性，不能適應經(jīng)營環(huán)境和市場形勢的變化，導致預算控制作用不明顯;預算執(zhí)行差異偏重財務數(shù)據(jù)成為“數(shù)字游戲”。

制定的預算目標僅僅停留在部門級，沒有層層分解至最基本的生產(chǎn)班組及個人，員工感受不到市場壓力，浪費現(xiàn)象嚴重;研發(fā)、工藝、生產(chǎn)、采購部門之間信息溝通不對稱，導致物耗實際與標準偏差很大，部門之間責任相互推諉，成本控制偏重于事后反饋，而事前、事中控制不力;績效管理嚴重脫離實際，淪為形式，或者獎懲措施力度不大，達不到調動積極性的作用。

各級管理者成本意識淡薄，重產(chǎn)量進度而忽視成本管控，導致成本管理基礎工作薄弱，原始記錄不健全，定額管理、計量驗收等基礎管理制度只求形式，不講實效，使制度完全失去監(jiān)督、考查作用。

（二）外部環(huán)境—制造企業(yè)應用責任成本管理的必然性

1、責任成本管理理論發(fā)展日臻成熟。

責任成本管理是以成本控制為重要內容，是企業(yè)內部管理中的重要組成部分，經(jīng)過將近一個世紀的發(fā)展，其管理理論不斷趨于完善和成熟。

2、制造業(yè)企業(yè)應對挑戰(zhàn)的現(xiàn)實需要。

實體經(jīng)濟成本費用不斷升高，利潤率持續(xù)下降，制造業(yè)企業(yè)開始步入微利時代。通過實施責任成本管理，加強公司各項經(jīng)濟活動的全過程成本控制，才會釋放企業(yè)的活力和競爭力，才能成為市場強者。

二、總體設計

責任成本管理體系包括責任成本的內容構成、考核項點以及制定控制措施三個方面?？傮w設計應從以下幾點著手做起：

（一）總體思路

1、調整組織結構，優(yōu)化企業(yè)資源配置，劃分責任單位，規(guī)定權責范圍。

2、編制責任預算，制定內部轉移價格建立成本模擬市場，通過科學的數(shù)據(jù)系統(tǒng)，實現(xiàn)經(jīng)濟責任的制度化和數(shù)量化。

3、細化責任成本核算模型，采用財務指標與非財務指標相結合、定量與定性分析相結合，建立新型的責任成本分析方法，加強事中控制和跟蹤反饋機制。

4、規(guī)劃績效考核激勵系統(tǒng)，以責任報告評價責任單位的責任預算完成情況。

（二）實施原則

1、管理要制度化。在生產(chǎn)經(jīng)營活動中建立各類成本費用耗用定額及標準，并形成制度，確保層層責任落實。

2、措施要實際化。管理措施應符合企業(yè)戰(zhàn)略需要，要隨市場環(huán)境的變化而變化。

3、責權利相統(tǒng)一。要明確責任與權力的范圍、處理好責任、權力與利益的關系。

4、點面要統(tǒng)籌兼顧。既要抓住重點管理，還要保證全覆蓋，不留死角。

三、實施對策

責任成本管理的重要特征是將成本費用與責任有機的結合，在管理過程中必須明確每個管理者的權責范圍?？茖W的責任成本管理，必定具有迅速傳遞信息、及時反饋信息的功能。這是責任成本管理在企業(yè)應用中的關鍵因素。

（一）優(yōu)化組織結構和部門職責，劃分責任中心層級

責任中心在企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動中具有獨立的地位、在一定的權責范圍內控制成本發(fā)生和資金使用，能承擔一定的經(jīng)濟責任，是實施責任成本管理的主體。遵循成本和責任共同分解原則，在責任中心內部劃分到作業(yè)層級的最小核算單元，明確各自的權責范圍，使各層級責任單位充分發(fā)揮生產(chǎn)經(jīng)營的積極性和主動性。

（二）科學合理確定責任目標，解決責任與成本這一主要矛盾

可以從三個層次進行科學計算定責任成本目標：

1、運用"倒推法"確定目標成本，即銷售價格-期間費用-各種稅費-目標利潤=目標成本。這樣才能對整個項目的目標利潤和責任成本控制水平做到心中有數(shù)，這是責任成本管理的基礎和起點。

2、運用"順推法"確定責任成本，對確定好的目標成本，依據(jù)物耗定額、工時定額、標準費率及材料價格核定標準成本后，按可控原則制定責任成本，并在責任中心層層分解到最小單元，這是實施責任成本管理的關鍵點。

3、建立績效考核制度，及時地對比各責任中心的責任成本，兌現(xiàn)獎懲，經(jīng)過詳細的數(shù)據(jù)分析不斷反饋，追蹤落實，完成責任成本管理的閉環(huán)管理。

（三）建立責任成本網(wǎng)絡管理體系，不留盲點

責任成本的分解，要符合制造企業(yè)的生產(chǎn)和管理特點，體現(xiàn)資源配置優(yōu)化、投入產(chǎn)出匹配的原則，通過橫向和縱向分解，建立以財務指標、質量效率相輔相成的成本指標體系。按照誰決策誰承擔責任、誰控制誰承擔成本的原則，確定責任者，并落實成本責任：橫向按費用性質及構成要素、控制重點分解責任成本;縱向按企業(yè)組織結構，即事業(yè)部-生產(chǎn)單位-班組工位-個人的層次逐級分解責任成本。

（四）抓重點環(huán)節(jié)，監(jiān)控成本發(fā)生的全過程，建立成本分析模型

對于制造企業(yè)來說，原材料和人員工資是產(chǎn)品最大的變動成本，占到90%左右。材料成本的控制首先在設計階段;其次是采購部門嚴格按照設計、工藝要求采購，加強物資倉儲管理，減少占用;第三是生產(chǎn)經(jīng)營過程中制定合理的物耗定額標準，不斷提高材料利用率，增強員工的成本意識和降低成本的積極性是關鍵。通過以班組為單位，對作業(yè)人員的材料耗用推行班組責任成本管理，兌現(xiàn)獎懲，從制度上加強生產(chǎn)成本的控制。

人工成本、制造和管理費用等在制造企業(yè)逐年遞增，居高不下，成本管理難以觸及到責任部門當中。憑借全面預算管理手段，推行各項費用消耗指標化、指標責任化，細化成本核算，實行成本否決，將責任成本作為綜合考核基層單位的內部制約，真正形成“千金重擔眾人挑，人人肩上有指標”的局面。

建立責任成本核算模型，實時反映經(jīng)營業(yè)務責任成本的發(fā)生情況，對執(zhí)行過程中出現(xiàn)的偏差及時進行修正和整改，加強責任成本的事中、事前控制。通過編制責任成本分析報告，建立分析例會制度，確保責任中心進行PDCA循環(huán)改善。

四、優(yōu)點和缺點

任何管理手段均有存在的長短處和應用的優(yōu)缺點，責任成本管理的應用也不例外。

（一）優(yōu)點

1、建立了一套以財務指標、質量效率相輔相成的責任成本管理指標體系，為企業(yè)實行低成本戰(zhàn)略奠定管理基礎。

2、實現(xiàn)了從管理模型到價值優(yōu)化，建立基于業(yè)務的個性化管理，把財務人員從信息整理與核算中解放到數(shù)據(jù)分析、決策與管理支持中去，讓各部門有更多的精力運用到價值創(chuàng)造和價值優(yōu)化提升。

（二）缺點

1、實現(xiàn)“彈性控制”難度大，做到全面預算與實際嚴絲合縫有現(xiàn)實難度，對于差異性的分析不能只限于財務指標的對比，定性的非財指標同樣必不可少。

2、難以形成統(tǒng)一的管理體系，如果企業(yè)本身的層級架構非常復雜，業(yè)務跨度較廣，各業(yè)務模式存在很大差異，致使各層級定位不同、承擔的責任也不同，就很難貫穿財務到業(yè)務的管理通道。

五、作用凸顯

（一）較好地解決企業(yè)管理中普遍存在的問題

通過將“管指標”變成“管作業(yè)”，把預算指標落實到實際作業(yè)活動中，一方面保證企業(yè)預算落地，另一方面使管理有抓手，業(yè)財融合，較好地解決資源消耗、價值創(chuàng)造等方面的問題。

（二）有效地支持制定和落實企業(yè)戰(zhàn)略目標

大部分企業(yè)戰(zhàn)略目標的制定專注于成本領先與提升技術研發(fā)水平，通過責任成本管理，直接反應出企業(yè)生產(chǎn)成本現(xiàn)狀，認清成本浪費在哪里，有利于企業(yè)對產(chǎn)品定價及市場占有率有一個合理準確的評判標準，有利于長期戰(zhàn)略目標及短期利潤目標的制定。

（三）積極地推動內部的管理改善方案和決策實施

通過數(shù)據(jù)分析，可以直觀反應出企業(yè)各個生產(chǎn)組的生產(chǎn)及管理現(xiàn)狀，找到生產(chǎn)及管理的薄弱環(huán)節(jié)、找出利潤薄弱產(chǎn)品的成本浪費點，推動各部門優(yōu)化配置產(chǎn)能利用率，制定詳細的管理改善方案，并落實及改善。

（四）快速地提升企業(yè)績效管理水平

有效的打破“部門墻”，激發(fā)員工潛力與積極性，主動降本增效。通過正確認識責任成本管理的重要性，注重成本管理與人本管理思想的融合，提升企業(yè)績效管理水平。

總之，責任成本管理是一個動態(tài)持續(xù)的過程，必須循序漸進，持之以恒。千里之行，始于足下。

作者簡介：施鈺，女，經(jīng)濟學學士，高級經(jīng)濟師，研究方向：內部控制、成本管理、績效管理。

趙俊彥，女，高級會計師，研究方向;內部控制、成本管理。

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