施方飚 楊欣如

摘要：《政府會(huì)計(jì)制度》雙功能、雙基礎(chǔ)、雙報(bào)告的會(huì)計(jì)核算模式下，加強(qiáng)醫(yī)院科教項(xiàng)目經(jīng)費(fèi)的核算管理：增加經(jīng)費(fèi)性質(zhì)判別碼，標(biāo)識(shí)新項(xiàng)目編碼，明確科教項(xiàng)目內(nèi)部轉(zhuǎn)賬賬務(wù)處理的時(shí)點(diǎn)及方法，標(biāo)化操作程序，減少漏判誤做雙分錄的風(fēng)險(xiǎn)?？平虆f(xié)作項(xiàng)目實(shí)際經(jīng)費(fèi)使用情況應(yīng)納入總項(xiàng)目中，真實(shí)準(zhǔn)確反映項(xiàng)目整體的財(cái)務(wù)狀況?？平添?xiàng)目中固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)資本化，按固定資產(chǎn)折舊年限、無形資產(chǎn)攤銷年限與科教項(xiàng)目尚可使用期孰短，確定在其實(shí)現(xiàn)服務(wù)潛力或提供經(jīng)濟(jì)利益的期限內(nèi)分?jǐn)偼瓿伞?/p>

關(guān)鍵詞：政府會(huì)計(jì)制度;科教項(xiàng)目;資本化核算;科教協(xié)作項(xiàng)目;核算管理

《政府會(huì)計(jì)制度》通過財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)雙系統(tǒng)進(jìn)行并行會(huì)計(jì)核算，形成決算報(bào)表和財(cái)務(wù)報(bào)告。政府部門通過雙報(bào)告制度，監(jiān)督醫(yī)院運(yùn)行情況和預(yù)算執(zhí)行情況，通過提供財(cái)政補(bǔ)助等方式，彌補(bǔ)醫(yī)院基礎(chǔ)建設(shè)，提供優(yōu)質(zhì)低價(jià)的醫(yī)療服務(wù)，完成科研、教學(xué)、救濟(jì)等政策性任務(wù)的成本，引導(dǎo)醫(yī)院經(jīng)營回歸公益性[1]。ZY醫(yī)院自2018年底起精心組織實(shí)施政府會(huì)計(jì)制度，在線上線下管理中探索配套落實(shí)各項(xiàng)要求，加強(qiáng)科教項(xiàng)目核算管理?？平添?xiàng)目是醫(yī)院從財(cái)政部門以外的部門或單位取得的、具有指定用途、項(xiàng)目完成后需要報(bào)送有關(guān)項(xiàng)目資金支出決算和使用效果書面報(bào)告的，其資金來源于科研、教育管理部門、上級(jí)主管部門及其他單位[2]。

一、科教項(xiàng)目核算中存在的問題

（一）科教項(xiàng)目名稱及代碼設(shè)置不合理

1. ZY醫(yī)院在執(zhí)行《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》時(shí)是根據(jù)經(jīng)費(fèi)立項(xiàng)的級(jí)別設(shè)置編碼，但是界定不明確，由于有多個(gè)科教項(xiàng)目的管理部門，立項(xiàng)時(shí)沒有按編碼設(shè)置標(biāo)準(zhǔn)執(zhí)行，主觀隨意，造成難以準(zhǔn)確判斷哪一類哪一級(jí)項(xiàng)目經(jīng)費(fèi)，是否需要預(yù)算會(huì)計(jì)核算。

2. ZY醫(yī)院目前在用的各類科教項(xiàng)目有上千項(xiàng)，全部按新的核算要求調(diào)整項(xiàng)目的相關(guān)信息，工作量大，難以完成。

3.為避免科教項(xiàng)目虛增收入，ZY醫(yī)院在實(shí)施《政府會(huì)計(jì)制度》后新立項(xiàng)目采取以合同完成進(jìn)度確認(rèn)科教收入，合同完成進(jìn)度按累計(jì)實(shí)際發(fā)生的合同成本占合同預(yù)計(jì)總成本的比例確定。因此，需要直觀區(qū)分出新立項(xiàng)目以及既往課題又取得進(jìn)度款的項(xiàng)目，以便“以支定收”方式核算。

4.難以符合各上級(jí)部門對(duì)不同經(jīng)費(fèi)性質(zhì)的科教項(xiàng)目進(jìn)行統(tǒng)計(jì)的要求。

（二）科教項(xiàng)目協(xié)作任務(wù)核算的確認(rèn)問題

科研協(xié)作日趨廣泛，一個(gè)科教項(xiàng)目往往難以獨(dú)立承擔(dān)，需要簽訂合作協(xié)議，彼此按照計(jì)劃協(xié)同完成。經(jīng)常發(fā)生非同級(jí)財(cái)政科教項(xiàng)目（總項(xiàng)目）撥付經(jīng)費(fèi)到協(xié)作單位（子項(xiàng)目），總項(xiàng)目作為支出一次性列支，而子項(xiàng)目經(jīng)費(fèi)使用有一個(gè)過程，總項(xiàng)目無論是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)還是預(yù)算會(huì)計(jì)都沒用完整及時(shí)反映項(xiàng)目資金支出和使用結(jié)果。以合同完成進(jìn)度確認(rèn)收入的具體賬務(wù)處理如下，見表1

（三）科教項(xiàng)目轉(zhuǎn)賬業(yè)務(wù)“雙分錄”核算的確認(rèn)問題

科教項(xiàng)目轉(zhuǎn)賬業(yè)務(wù)應(yīng)反映財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)核算的要求，實(shí)現(xiàn)“雙分錄”記賬題。某些業(yè)務(wù)沒有發(fā)生貨幣資金支付，根據(jù)貨幣資金這個(gè)“觸發(fā)點(diǎn)”判斷是否需要預(yù)算會(huì)計(jì)處理，容易誤判遺漏。比如《政府會(huì)計(jì)制度》下科教項(xiàng)目發(fā)生支付給中心實(shí)驗(yàn)室實(shí)驗(yàn)費(fèi)，借記“業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)用-科教經(jīng)費(fèi)”科目，貸記“專用基金”科目。中心實(shí)驗(yàn)室發(fā)生支出，借記“專用基金”科目，貸記“銀行存款”等科目。支付給中心實(shí)驗(yàn)室相關(guān)支出時(shí)，由于沒有發(fā)生貨幣資金支付，預(yù)算會(huì)計(jì)不處理。而中心實(shí)驗(yàn)室的專用經(jīng)費(fèi)發(fā)生時(shí)應(yīng)同時(shí)進(jìn)行預(yù)算會(huì)計(jì)處理，但其經(jīng)費(fèi)來源于非同級(jí)財(cái)政或其他（橫向）科教項(xiàng)目，支付費(fèi)用時(shí)很難追根溯源，準(zhǔn)確判斷是否來源于非同級(jí)財(cái)政科教項(xiàng)目，因此就難以確定“事業(yè)支出”科目的金額。

（四）科教項(xiàng)目建設(shè)周期內(nèi)資產(chǎn)資本化的問題

科教項(xiàng)目中購置的固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)，其使用年限通常比該科教項(xiàng)目的周期更長，會(huì)出現(xiàn)某科教項(xiàng)目已結(jié)題，但其固定資產(chǎn)折舊、無形資產(chǎn)攤銷未完全計(jì)提、攤銷的現(xiàn)象。

《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》下核算使用科教項(xiàng)目資金購入固定資產(chǎn)時(shí)，按照實(shí)際支出金額，借記“科教項(xiàng)目支出”科目，貸記“銀行存款”等科目;同時(shí)借記“固定資產(chǎn)”或“無形資產(chǎn)”等科目，貸記“待沖基金-待沖科教項(xiàng)目基金”科目?？平添?xiàng)目資金形成的固定資產(chǎn)計(jì)提折舊時(shí)，按照科教項(xiàng)目資金形成的金額部分，借記“待沖基金-待沖科教項(xiàng)目基金”科目，按照應(yīng)計(jì)提的折舊、攤銷額，貸記“累計(jì)折舊”或“累計(jì)攤銷”科目。通過待沖基金核算可以解決折舊、攤銷年限大于項(xiàng)目周期，而不能完全計(jì)提的現(xiàn)象。

《政府會(huì)計(jì)制度》中取消“待沖基金”科目，如何完成科教項(xiàng)目中資產(chǎn)資本化賬務(wù)處理。

二、準(zhǔn)確核算科教項(xiàng)目的對(duì)策

（一）完善科教項(xiàng)目核算的基礎(chǔ)信息

調(diào)整科教項(xiàng)目名稱，增加經(jīng)費(fèi)性質(zhì)判別碼，即在收到下達(dá)的項(xiàng)目資金時(shí)，及時(shí)區(qū)分事業(yè)收入、非同級(jí)財(cái)政撥款及其二級(jí)、三級(jí)、四級(jí)科目，在科教項(xiàng)目名稱中補(bǔ)充完整經(jīng)費(fèi)性質(zhì)信息，標(biāo)注反映項(xiàng)目類型經(jīng)費(fèi)性質(zhì)的判別碼，確保核算預(yù)算會(huì)計(jì)全過程準(zhǔn)確對(duì)應(yīng)。設(shè)置經(jīng)費(fèi)性質(zhì)判別碼，首位代碼“A”，表示一級(jí)科目非同級(jí)財(cái)政撥款收入，“B”表示一級(jí)科目事業(yè)收入;設(shè)置第二、第三位代碼“01”或“02”，分別代表三級(jí)科目科研及教學(xué);設(shè)置第四位代碼“A”，代表四級(jí)科目為非同級(jí)財(cái)政，B代表四級(jí)科目為其他;末位代碼則以阿拉伯?dāng)?shù)字表示不同的項(xiàng)目類型，如“1”指國家級(jí)、“2”指省部級(jí)、“3”指廳局級(jí)等。

科教項(xiàng)目是作為輔助項(xiàng)目方式進(jìn)行核算，在“4101.02事業(yè)收入_科教收入”或“4601.01非同級(jí)財(cái)政撥款收入_本級(jí)橫向轉(zhuǎn)撥財(cái)政款”中確認(rèn)收入。

ZY醫(yī)院已完成所有科教項(xiàng)目的調(diào)整信息。具體操作流程是：

1.存量科教項(xiàng)目進(jìn)行梳理的同時(shí)，多部門合作，完成增加經(jīng)費(fèi)性質(zhì)的判別碼。

2.科教項(xiàng)目經(jīng)費(fèi)下達(dá)后，由財(cái)務(wù)部門通知科教經(jīng)費(fèi)管理部門，確認(rèn)經(jīng)費(fèi)并填寫立項(xiàng)通知單，其構(gòu)成要素包括：院內(nèi)編碼（區(qū)分是否為2019年新立項(xiàng)目）、具體名稱（包括經(jīng)費(fèi)性質(zhì)判別碼）、負(fù)責(zé)人姓名、經(jīng)費(fèi)來源、項(xiàng)目周期、項(xiàng)目級(jí)別、簡(jiǎn)要說明等。財(cái)務(wù)根據(jù)立項(xiàng)通知單在財(cái)務(wù)核算系統(tǒng)中建立科教輔助核算項(xiàng)目。

3.財(cái)務(wù)人員核算項(xiàng)目經(jīng)費(fèi)收支時(shí)，根據(jù)經(jīng)費(fèi)性質(zhì)判別碼能直觀判斷并編制預(yù)算會(huì)計(jì)分錄，減少差錯(cuò)。

4.2019年起設(shè)立的科教項(xiàng)目編碼中增編字母“n”。（1）對(duì)2019年新成立的課題項(xiàng)目，直接在院內(nèi)編碼后增編字母“n”，發(fā)生經(jīng)費(fèi)收支，直接在此項(xiàng)目核算;（2）對(duì)2019年經(jīng)費(fèi)下達(dá)既有科教項(xiàng)目的，按老的項(xiàng)目編碼后加“n”，另建一個(gè)同名新的項(xiàng)目，核算此項(xiàng)目自2019年起獲得的經(jīng)費(fèi)。賬務(wù)處理時(shí)，凡科教項(xiàng)目編碼中由“n”的，發(fā)生科教項(xiàng)目支出的同時(shí)，按相同金額確認(rèn)科教項(xiàng)目收入。后一情況發(fā)生支出時(shí)，按“先進(jìn)先出”原則先在老項(xiàng)目中核算，超過的部分，在帶“n”的同名項(xiàng)目中確認(rèn)支出，同時(shí)確認(rèn)科教項(xiàng)目收入。

（二）科教協(xié)作項(xiàng)目的歸集合并核算

有協(xié)作任務(wù)的科教項(xiàng)目應(yīng)向總項(xiàng)目財(cái)務(wù)報(bào)告的使用者提供反映項(xiàng)目整體財(cái)務(wù)狀況的會(huì)計(jì)信息，有助于報(bào)告使用者及時(shí)準(zhǔn)確的掌握項(xiàng)目的預(yù)算執(zhí)行、運(yùn)行情況、現(xiàn)金流量等有關(guān)信息。反映受托責(zé)任，如實(shí)向委托方報(bào)告責(zé)任履行過程及結(jié)果[3]。

財(cái)務(wù)人員應(yīng)全面反映項(xiàng)目經(jīng)費(fèi)管理，加強(qiáng)財(cái)務(wù)審核，對(duì)一定時(shí)間內(nèi)總項(xiàng)目及子項(xiàng)目發(fā)生的撥付經(jīng)費(fèi)進(jìn)行合并，將子項(xiàng)目的支出發(fā)生數(shù)納入總項(xiàng)目，整體反映項(xiàng)目的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算及預(yù)算會(huì)計(jì)核算，合并編制項(xiàng)目財(cái)務(wù)報(bào)表。

（三）科教項(xiàng)目轉(zhuǎn)賬業(yè)務(wù)“雙分錄”核算的確認(rèn)

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)是以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)對(duì)支付主體發(fā)生的各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)或事項(xiàng)進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，主要反映和監(jiān)督支付會(huì)計(jì)主體財(cái)務(wù)狀況、運(yùn)行情況和現(xiàn)金流量等會(huì)計(jì)范疇。預(yù)算會(huì)計(jì)師以收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)對(duì)政府會(huì)計(jì)主體預(yù)算執(zhí)行過程中的全部收入和全部支出進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，主要反映和監(jiān)督預(yù)算支出執(zhí)行情況的會(huì)計(jì)范疇。收付實(shí)現(xiàn)制是指以現(xiàn)金的實(shí)際收付為標(biāo)志來確定本期收入和支出的會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)[4]。

財(cái)務(wù)人員根據(jù)發(fā)生貨幣資金收支這個(gè)“觸發(fā)點(diǎn)”來判斷是否做預(yù)算會(huì)計(jì)分錄，容易造成預(yù)算會(huì)計(jì)記錄不完整、核算混亂等問題。因此，ZY醫(yī)院在科教項(xiàng)目發(fā)生支付給中心實(shí)驗(yàn)室支出時(shí)，判斷如需要“雙分錄”記賬的按兩筆業(yè)務(wù)處理，視同庫存現(xiàn)金同時(shí)發(fā)生收付。第一筆財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)借記“業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)用-科教經(jīng)費(fèi)”科目，貸記“庫存現(xiàn)金”科目，同時(shí)預(yù)算會(huì)計(jì)借記“事業(yè)支出”科目，貸記“資金結(jié)存”科目，第二筆財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)借記“庫存現(xiàn)金”科目，貸記“專用基金”科目，預(yù)算會(huì)計(jì)不處理。如不需要“雙分錄”記賬的，借記“業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)用-科教經(jīng)費(fèi)”科目，貸記“專用基金”科目，預(yù)算會(huì)計(jì)不處理。中心實(shí)驗(yàn)室發(fā)生時(shí)支出，借記“專用基金”科目，貸記“銀行存款”等科目，預(yù)算會(huì)計(jì)不處理?？平添?xiàng)目中藥品、庫存物資等支出，也參照上述方法進(jìn)行賬務(wù)處理，但是這樣的賬務(wù)處理方法被嚴(yán)格限制在一定范圍內(nèi)。

（四）科教項(xiàng)目中資產(chǎn)資本化的賬務(wù)處理

在《醫(yī)院財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度》下通過“待沖基金”科目核算使用科教項(xiàng)目收入購置固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)，留待計(jì)提資產(chǎn)折舊、攤銷時(shí)予以沖減，這種會(huì)計(jì)處理造成醫(yī)院的收入與成本不配比，違背了會(huì)計(jì)收支配比的原則[5]。根據(jù)固定資產(chǎn)的性質(zhì)和實(shí)際使用情況，合理確定其折舊年限。具體確定固定資產(chǎn)的折舊年限時(shí)，應(yīng)當(dāng)考慮下列因素：固定資產(chǎn)預(yù)計(jì)實(shí)現(xiàn)服務(wù)潛力或提供經(jīng)濟(jì)利益的期限[6]。按固定資產(chǎn)折舊年限、無形資產(chǎn)攤銷年限與科教項(xiàng)目尚可使用期孰短的期限內(nèi)分?jǐn)偼瓿?，按月?jì)提折舊。使用科教項(xiàng)目資金購入固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)時(shí)，按照實(shí)際支出金額，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)借記“固定資產(chǎn)”或“無形資產(chǎn)”等科目，貸記“銀行存款”等科目，預(yù)算會(huì)計(jì)借記“事業(yè)支出”科目，貸記“資金結(jié)存”科目，科教項(xiàng)目資金形成的固定資產(chǎn)計(jì)提折舊、無形資產(chǎn)攤銷時(shí)，按照科教項(xiàng)目資金形成的金額部分，根據(jù)孰短原則，借記“業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)用-科教經(jīng)費(fèi)”科目，按照應(yīng)計(jì)提的折舊、攤銷額，貸記“累計(jì)折舊”或“累計(jì)攤銷”科目。

三、結(jié)語

此次《政府會(huì)計(jì)制度》的改革是醫(yī)院強(qiáng)化科教項(xiàng)目管理的一個(gè)契機(jī)。醫(yī)院財(cái)務(wù)人員需要認(rèn)真領(lǐng)會(huì)和熟練掌握《政府會(huì)計(jì)制度》下的科研經(jīng)費(fèi)核算要求，依托信息化手段側(cè)重于科研項(xiàng)目經(jīng)費(fèi)預(yù)算執(zhí)行、支出審核和收支確認(rèn)，調(diào)動(dòng)財(cái)務(wù)人員的積極性、主動(dòng)性，將財(cái)務(wù)管理貫穿于科研項(xiàng)目管理的全生命周期，管好、用好科研資金，確保資金使用合規(guī)、有效[7]。為完善科教項(xiàng)目的收支管理、轉(zhuǎn)賬業(yè)務(wù)辦理和資產(chǎn)化核算處理，ZY醫(yī)院采取了一系列配套管理措施，在實(shí)施方案過程中，及時(shí)發(fā)現(xiàn)問題，組織專題研究，集思廣益，優(yōu)化方案，取得了一定的效果。

參考文獻(xiàn)：

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[4]徐元元，田立啟，陳新平，蘇紅.《政府會(huì)計(jì)制度》：醫(yī)院會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)與銜接[M].北京：企業(yè)管理出版社，2019 （1）：3.

[5]張希.政府會(huì)計(jì)制度下醫(yī)院固定資產(chǎn)的核算管理[J].會(huì)計(jì)之友，2018 （20）：136-139.

[6]中華人民共和國財(cái)政部.《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第3號(hào)——固定資產(chǎn)》[S].

[7]鄭大喜，宋科，程燕.《政府會(huì)計(jì)制度》下的醫(yī)院科研項(xiàng)目經(jīng)費(fèi)核算與管理[J].現(xiàn)代醫(yī)院管理，2018，10 （5）：63-67.