傅寶漢

摘要：近年來(lái)，伴隨經(jīng)濟(jì)全球化進(jìn)程的加快，我國(guó)金融企業(yè)也面臨新的發(fā)展機(jī)遇，進(jìn)入到了發(fā)展的關(guān)鍵期，同時(shí)我們也應(yīng)看到，伴隨著經(jīng)濟(jì)全球化，許多外資金融企業(yè)也進(jìn)入了我國(guó)的金融市場(chǎng)，金融同業(yè)競(jìng)爭(zhēng)日益激烈，金融企業(yè)經(jīng)營(yíng)的對(duì)象是貨幣，其進(jìn)本的業(yè)務(wù)就是資金的融通，與其他工商企業(yè)不同，金融企業(yè)的會(huì)計(jì)核算及各種報(bào)表的編制有其特殊性，金融領(lǐng)域的全面開(kāi)放已成為必然趨勢(shì)，金融企業(yè)也應(yīng)認(rèn)識(shí)到自身的發(fā)展必須要與國(guó)際接軌，重視會(huì)計(jì)的核算工作，在激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中占有一席之地。

關(guān)鍵詞：金融企業(yè);會(huì)計(jì)核算;特點(diǎn)分析

1 引言

改革開(kāi)放以來(lái)，我國(guó)金融企業(yè)的會(huì)計(jì)核算大致經(jīng)歷了三個(gè)階段。第一個(gè)階段從1978年到1992年，這是銀行基本會(huì)計(jì)制度統(tǒng)一化的階段，隨著我國(guó)的金融體系的不斷豐富，為了統(tǒng)一準(zhǔn)則，人行發(fā)布了《全國(guó)銀行統(tǒng)一會(huì)計(jì)基本制度》，由各級(jí)人行統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)和管理，制度統(tǒng)一了會(huì)計(jì)項(xiàng)目名稱以及各項(xiàng)憑證的規(guī)格，明確了會(huì)計(jì)部門屬于財(cái)務(wù)系統(tǒng)的功能定位。1992—2006是第二階段，《金融企業(yè)會(huì)計(jì)制度》引入了國(guó)際通用的借貸記賬方法，建立了以資本金為主的核算體系，明確金融企業(yè)可以自主選擇報(bào)表格式，對(duì)日?；緲I(yè)務(wù)的核算標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行了規(guī)范，對(duì)金融機(jī)構(gòu)存貸款、投資信托、證券、租賃、基金外匯、資產(chǎn)負(fù)債等項(xiàng)業(yè)務(wù)的核算作了細(xì)致規(guī)定，對(duì)銀行、證券、保險(xiǎn)等企業(yè)分門別類規(guī)定了具體會(huì)計(jì)科目。第三階段是2006年至今，頒布了新的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》，具體的內(nèi)容分為了一般的業(yè)務(wù)準(zhǔn)則、特殊行業(yè)及業(yè)務(wù)的準(zhǔn)則及財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則三個(gè)方面，規(guī)定了各類企業(yè)會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)處理的標(biāo)準(zhǔn)與規(guī)范，將金融企業(yè)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則納入到統(tǒng)一的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中去，2018年以來(lái)，財(cái)政部又對(duì)《金融工具確認(rèn)和計(jì)量》等準(zhǔn)則進(jìn)行了修訂更新，解決了會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中面臨的諸多問(wèn)題。

2 金融企業(yè)會(huì)計(jì)核算主要遵循的原則

2.1 統(tǒng)一性的原則

不管是從理論研究還是實(shí)務(wù)操作層面，相同的資產(chǎn)、負(fù)債以及所有者權(quán)益，及一般的收入、利潤(rùn)、費(fèi)用等的認(rèn)定和計(jì)算標(biāo)準(zhǔn)在每一家金融企業(yè)應(yīng)該是一致的、統(tǒng)一的，在有關(guān)制度的規(guī)定上，沒(méi)有按照證券、銀行、保險(xiǎn)公司和基金機(jī)構(gòu)來(lái)分類別規(guī)定會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)，而是以具體的每一項(xiàng)金融業(yè)務(wù)來(lái)設(shè)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的。比如，在貸款上，要求開(kāi)展存款貸款相關(guān)業(yè)務(wù)的金融企業(yè)按照要求提取的一般準(zhǔn)備也應(yīng)該算作利潤(rùn)處理;涉及保險(xiǎn)業(yè)務(wù)的金融企業(yè)，應(yīng)按照一定的百分比提取當(dāng)年度凈利潤(rùn)來(lái)作為總準(zhǔn)備金，用于發(fā)生巨大自然災(zāi)害時(shí)的賠償，不能用作分紅和投資。涉及證券業(yè)務(wù)的企業(yè)，應(yīng)按本年度利潤(rùn)的一定比率來(lái)提取設(shè)立一般風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)備，用于彌補(bǔ)投資活動(dòng)失利時(shí)產(chǎn)生的虧損，嚴(yán)禁用于分紅和轉(zhuǎn)移;涉獵信托投資的金融企業(yè)，同樣也要提取一定比例的利潤(rùn)建立信托賠償準(zhǔn)備金，用來(lái)彌補(bǔ)虧損，不得用來(lái)分紅和轉(zhuǎn)增資本。

2.2 參考國(guó)際上金融業(yè)務(wù)的有關(guān)標(biāo)準(zhǔn)，體現(xiàn)會(huì)計(jì)基本要素的質(zhì)量屬性

我國(guó)的金融企業(yè)會(huì)計(jì)核算實(shí)現(xiàn)了和國(guó)際慣例趨同，根據(jù)現(xiàn)有各類型金融企業(yè)的特點(diǎn)，區(qū)分了資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、利潤(rùn)、費(fèi)用等各項(xiàng)會(huì)計(jì)要素，與之前的金融企業(yè)會(huì)計(jì)制度不同，現(xiàn)在的金融企業(yè)會(huì)計(jì)核算進(jìn)一步完善了貸款的核算規(guī)定，體現(xiàn)未來(lái)現(xiàn)金流入的理念，增加計(jì)提低債資產(chǎn)、固定資產(chǎn)、在建工程減值準(zhǔn)備、商譽(yù)等無(wú)形資產(chǎn)的內(nèi)容，這些準(zhǔn)則內(nèi)容縮小了我國(guó)同跨國(guó)金融企業(yè)之間在會(huì)計(jì)核算方面的差距。

2.3 穩(wěn)定性與現(xiàn)實(shí)需要的綜合平衡

在考慮穩(wěn)定性的基礎(chǔ)上，我國(guó)的金融企業(yè)會(huì)計(jì)核算標(biāo)準(zhǔn)對(duì)于需求迫切且符合相關(guān)法律法規(guī)要求的金融類業(yè)務(wù)，盡量明確有關(guān)的規(guī)定，對(duì)于暫時(shí)無(wú)法明確的，等待國(guó)家部委出臺(tái)相關(guān)細(xì)則后，再予以補(bǔ)充。此外，金融企業(yè)的會(huì)計(jì)核算吸收借鑒了公司法關(guān)于會(huì)計(jì)核算規(guī)定，強(qiáng)化了信息披露，滿足存款人、政府部門等利益相關(guān)者的訴求，收到了比較好的社會(huì)效果。

2.4 同稅收核算適當(dāng)分離

會(huì)計(jì)核算與稅收核算屬于不同的系統(tǒng)，會(huì)計(jì)核算是為了確保會(huì)計(jì)信息的真實(shí)客觀性與完整可用性，為會(huì)計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)表使用者提供有價(jià)值的決策咨詢建議，從而實(shí)現(xiàn)資源的優(yōu)化配置和規(guī)范企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的目標(biāo)。而稅收核算的目的是為了確保足額及時(shí)向稅務(wù)機(jī)關(guān)繳納稅款，避免偷稅漏稅等違法行為，從更長(zhǎng)遠(yuǎn)的角度說(shuō)，是為了促進(jìn)全社會(huì)的稅負(fù)公平，培養(yǎng)稅源、增加公共預(yù)算財(cái)政收入、進(jìn)行宏觀調(diào)控經(jīng)濟(jì)等等。會(huì)計(jì)核算所提供的基礎(chǔ)性數(shù)據(jù)資料是稅務(wù)核算的主要原始數(shù)據(jù)，但是因?yàn)槎咭?guī)范的最終要求不同，會(huì)計(jì)核算得出的收入利潤(rùn)和稅收核算中計(jì)稅利潤(rùn)通常會(huì)出現(xiàn)不一致的情況。比如會(huì)計(jì)核算中貸款損失準(zhǔn)備的使用和核銷，由每個(gè)金融企業(yè)根據(jù)自身貸款實(shí)際自行確定，這樣的情況下必然會(huì)出現(xiàn)會(huì)計(jì)核算提取的準(zhǔn)備金與稅務(wù)核算允許在稅前扣除的額度不同，此時(shí)金融企業(yè)應(yīng)該按照會(huì)計(jì)制度的標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行核算，計(jì)算繳納企業(yè)所得稅時(shí)再按照稅務(wù)核算的要求進(jìn)行調(diào)整。

3 金融企業(yè)會(huì)計(jì)核算的整體特點(diǎn)分析

3.1 審慎性色彩突出

為保證資產(chǎn)的質(zhì)量可靠，價(jià)值真實(shí)，金融企業(yè)會(huì)計(jì)核算沒(méi)有把或有資產(chǎn)納入資產(chǎn)負(fù)債表中，甚至還明確規(guī)定，在計(jì)算被投資項(xiàng)目單位產(chǎn)生的虧損額時(shí)，應(yīng)當(dāng)以投資的賬目?jī)r(jià)值減到零為止。假如被投資單位在以后的發(fā)展中有了凈利潤(rùn)，投資的金融企業(yè)應(yīng)該在核算的收益分配額超過(guò)沒(méi)有確認(rèn)的虧損承擔(dān)額以后，按照超過(guò)沒(méi)有確認(rèn)的虧損分擔(dān)額度的金額數(shù)，恢復(fù)本次投資的賬面價(jià)值。再比如，對(duì)盤盈、盤虧損毀的固定資產(chǎn)，應(yīng)該查清原因，上報(bào)書面報(bào)告，并依據(jù)金融企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理權(quán)限，經(jīng)過(guò)股東代表或者董事會(huì)，或行長(zhǎng)、總經(jīng)理會(huì)議的批準(zhǔn)后，在賬期末結(jié)賬前完成處理。如果盤盈、盤虧或者損毀的固定資產(chǎn)，在賬期末結(jié)賬前還沒(méi)有完成批準(zhǔn)程序的，在向外界提供財(cái)務(wù)核算報(bào)表時(shí)應(yīng)該參照上述規(guī)定執(zhí)行處理，并在報(bào)表附注中專門作出說(shuō)明。如果在這之后批準(zhǔn)核算的金額與實(shí)際的金額數(shù)有差異，應(yīng)當(dāng)按照其所差的額度調(diào)整會(huì)計(jì)報(bào)表有關(guān)項(xiàng)目的期初的數(shù)值。在研發(fā)金融產(chǎn)品的過(guò)程中產(chǎn)生的材料費(fèi)用、人力費(fèi)用以及租借款等費(fèi)用，直接算作當(dāng)期損益。已經(jīng)計(jì)入費(fèi)用中的研發(fā)費(fèi)用，在該項(xiàng)產(chǎn)品研發(fā)成功并申請(qǐng)取得專利權(quán)利時(shí)，不能再將原本已計(jì)入費(fèi)用的研發(fā)費(fèi)用作資本化處理。

3.2 在收入確認(rèn)方面更加穩(wěn)妥，細(xì)化營(yíng)業(yè)成本與費(fèi)用的界定

一方面，發(fā)放的貸款到期三個(gè)月后還未收回的，該貸款的應(yīng)計(jì)利息不入當(dāng)期利息收益，而是作表外核算;已計(jì)提的貸款應(yīng)收利息，在貸款本金逾期超過(guò)三個(gè)月后仍沒(méi)有收回本金，或是在應(yīng)收利息超期三個(gè)月后仍沒(méi)有收回的，沖減原來(lái)已計(jì)入損益的利息收入，轉(zhuǎn)為報(bào)表外核算。另外，從應(yīng)計(jì)貸款轉(zhuǎn)為非應(yīng)計(jì)核算后，在收到本貸款的償還資金時(shí)，應(yīng)該先沖減貸款本金，本金全部收回后，其后再收到的款項(xiàng)則確認(rèn)為利息收入;另一方面，在金融企業(yè)會(huì)計(jì)核算中，金融企業(yè)產(chǎn)生的營(yíng)業(yè)成本指的是在業(yè)務(wù)運(yùn)作過(guò)程中產(chǎn)生的與業(yè)務(wù)運(yùn)作有關(guān)的費(fèi)用支出，包括利息的支出，金融機(jī)構(gòu)往來(lái)支出、手續(xù)費(fèi)支出、匯兌賠款損失以及特殊情況下的醫(yī)療支出、滿期給付等。金融企業(yè)的營(yíng)業(yè)費(fèi)用包含金融企業(yè)在業(yè)務(wù)運(yùn)作及管理中產(chǎn)生的各類費(fèi)用，包含資產(chǎn)的折舊費(fèi)、業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)、與業(yè)務(wù)有關(guān)的招待費(fèi)、電子設(shè)備運(yùn)轉(zhuǎn)費(fèi)用、安全防衛(wèi)及企業(yè)的各類保險(xiǎn)費(fèi)、勞動(dòng)保護(hù)費(fèi)用等，二者進(jìn)行了嚴(yán)格的區(qū)分。

3.3 利潤(rùn)的計(jì)算方法和分配順序與國(guó)際接軌

按照制度規(guī)定，金融企業(yè)在計(jì)算利潤(rùn)時(shí)應(yīng)該遵循以下口徑，營(yíng)業(yè)利潤(rùn)等于營(yíng)業(yè)收入減去營(yíng)業(yè)支出;利潤(rùn)總額等于營(yíng)業(yè)利潤(rùn)加上營(yíng)業(yè)外收入，再減去營(yíng)業(yè)外支出;;凈利潤(rùn)等于扣除資產(chǎn)損失后的利潤(rùn)總額減去所得稅。在利潤(rùn)分配上，金融企業(yè)應(yīng)當(dāng)從稅后利潤(rùn)提取一般準(zhǔn)備，只有在提取完成法定盈余公積、任意盈余公積和一般準(zhǔn)備后才能進(jìn)行紅利的分配。

3.4 對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表的內(nèi)容和格式要求更加細(xì)致嚴(yán)格

除了按照會(huì)計(jì)核算制度的規(guī)定外，還吸取了金融危機(jī)和次貸危機(jī)的教訓(xùn)，重點(diǎn)強(qiáng)化了資產(chǎn)質(zhì)量、突發(fā)事項(xiàng)和衍生金融工具方面的信息披露。在資產(chǎn)質(zhì)量方面，金融企業(yè)應(yīng)該按照存放在境內(nèi)和境外的差別來(lái)披露存放同業(yè)的款項(xiàng)，按照拆放境內(nèi)、境外分別披露拆放的同業(yè)款項(xiàng)，按照貸款的性質(zhì)（比如擔(dān)保、抵押等等）披露貸款，按照性質(zhì)的差別（國(guó)債、金融券等）披露回購(gòu)證券，按照貸款的不同性質(zhì)（上文所述）分門別類披露貸款會(huì)計(jì)期初數(shù)值、期末數(shù)值，同時(shí)披露貸款損失準(zhǔn)備金的期初數(shù)值和期末數(shù)值以及本賬期提取的數(shù)額、轉(zhuǎn)回的數(shù)額、核銷的數(shù)額。此外，一般準(zhǔn)備金和各類專項(xiàng)準(zhǔn)備金也應(yīng)當(dāng)專門分別予以披露;在或有事項(xiàng)方面，金融企業(yè)對(duì)尚未判決的訴訟、仲裁形成的或有負(fù)債、為其他單位進(jìn)行擔(dān)保而產(chǎn)生的或有負(fù)債予以披露，還包括銀行為金融企業(yè)開(kāi)具的信用證、保函、簽發(fā)的承兌票據(jù)等業(yè)務(wù)中產(chǎn)生的擔(dān)保責(zé)任等;此外，金融企業(yè)還應(yīng)該披露已承兌的匯票、保函、開(kāi)出信用證、期貨、期權(quán)等項(xiàng)目，包括這些項(xiàng)目的年末余額以及相關(guān)的具體情況。

4 金融企業(yè)會(huì)計(jì)核算的特點(diǎn)分析

金融企業(yè)是以盈利為目的的企業(yè)法人，是經(jīng)營(yíng)貨幣的特殊企業(yè)，隨著經(jīng)濟(jì)全球化的不斷加深，復(fù)雜的金融產(chǎn)品在國(guó)內(nèi)不斷得到推廣應(yīng)用，這就要求銀行業(yè)的會(huì)計(jì)核算必須要和國(guó)際接軌，采用國(guó)際通行的核算方法，不高估資產(chǎn)，不低估負(fù)債，將銀行面對(duì)的各類風(fēng)險(xiǎn)都納入表內(nèi)核算，以期全面反應(yīng)銀行的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果。，相對(duì)于一般工商企業(yè)來(lái)說(shuō)，金融企業(yè)更注重實(shí)際利率、估值、公允價(jià)值計(jì)量等技術(shù)的應(yīng)用，更注重經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)業(yè)務(wù)實(shí)質(zhì)的判斷，同時(shí)，根據(jù)巴塞爾協(xié)議的有關(guān)要求，把風(fēng)險(xiǎn)控制放在壓倒一切的位置，貫穿始終。

5 結(jié)語(yǔ)

綜上所述，金融企業(yè)會(huì)計(jì)核算有其獨(dú)特的特點(diǎn)，應(yīng)做好各類風(fēng)險(xiǎn)防范，做好數(shù)據(jù)的核實(shí)核對(duì)，確保真實(shí)客觀，據(jù)實(shí)披露，確保不發(fā)生風(fēng)險(xiǎn)以及避免連鎖反應(yīng)的系統(tǒng)性金融風(fēng)險(xiǎn)，保持金融市場(chǎng)穩(wěn)定有序發(fā)展。

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