劉瑞華 藍(lán)喜

[摘 要] 隨著國(guó)有企業(yè)改革的不斷深入，國(guó)企的組織形式、經(jīng)營(yíng)戰(zhàn)略和經(jīng)營(yíng)規(guī)模也已經(jīng)發(fā)生了重大變化。因此，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的管理面臨著一系列新的挑戰(zhàn)。由于一些主客觀因素的影響，在國(guó)有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)中存在風(fēng)險(xiǎn)，這必然對(duì)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)模式的實(shí)施產(chǎn)生負(fù)面影響。因此，通過分析典型案例來說明國(guó)有企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)可能會(huì)發(fā)生的一些風(fēng)險(xiǎn)，如領(lǐng)導(dǎo)人的職責(zé)劃分不明確、審計(jì)機(jī)構(gòu)人員的專業(yè)水平不足以及審計(jì)的實(shí)效性較差等問題，同時(shí)有針對(duì)性地對(duì)潛在風(fēng)險(xiǎn)提出了解決方案。

[關(guān)鍵詞] 國(guó)有企業(yè);經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì);審計(jì)風(fēng)險(xiǎn);防范措施

[中圖分類號(hào)] F239.47;F276.1[文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼] A[文章編號(hào)] 1009-6043（2019）10-0144-05

隨著中國(guó)社會(huì)經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，第十三個(gè)五年規(guī)劃中提出了要逐步實(shí)現(xiàn)現(xiàn)代綜合審計(jì)模式的國(guó)家審計(jì)規(guī)劃。現(xiàn)有的國(guó)有企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)實(shí)施中往往有著諸多的問題，如對(duì)領(lǐng)導(dǎo)人的職責(zé)劃分不明確、審計(jì)機(jī)構(gòu)人員的專業(yè)水平不足以及審計(jì)的實(shí)效性較差等。本文主要是以K公司為例，通過圍繞國(guó)內(nèi)外關(guān)于國(guó)有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)中的發(fā)展現(xiàn)狀及審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，并結(jié)合在審計(jì)K公司過程中發(fā)現(xiàn)的一些問題，提出一些具有建設(shè)性的防范措施。此外，通過案例的主要內(nèi)容、開展審計(jì)的情況、在審計(jì)過程中發(fā)現(xiàn)的問題、審計(jì)評(píng)價(jià)及建議等根據(jù)具體情況進(jìn)行具體分析，可以為日后的審計(jì)提供借鑒，進(jìn)一步降低審計(jì)人員的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

一、相關(guān)概述

（一）受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任與風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)

委托經(jīng)濟(jì)責(zé)任理論認(rèn)為，“兩權(quán)分離”產(chǎn)生了經(jīng)濟(jì)責(zé)任關(guān)系，委托經(jīng)濟(jì)責(zé)任關(guān)系產(chǎn)生了審計(jì)活動(dòng)。但是，風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向的審計(jì)要求審計(jì)人員重視對(duì)企業(yè)環(huán)境和業(yè)務(wù)運(yùn)營(yíng)的全部委托經(jīng)濟(jì)責(zé)任。這種情況的出現(xiàn)大大地減輕了審計(jì)人員所面臨的被審計(jì)單位經(jīng)濟(jì)責(zé)任的全面評(píng)估的風(fēng)險(xiǎn)。

（二）經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的定義

所有的審計(jì)都可以稱為經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)，本文所研究的是一般意義上的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)，即任期經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)和離任審計(jì)。這是一種由專門的審計(jì)機(jī)構(gòu)人員根據(jù)相關(guān)法律法規(guī)以及審計(jì)流程對(duì)經(jīng)營(yíng)管理責(zé)任進(jìn)行確認(rèn)的審計(jì)方式。

（三）國(guó)有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的定義

國(guó)有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人是指法定代表人或者實(shí)際行使相應(yīng)職權(quán)的董事長(zhǎng)、總經(jīng)理等領(lǐng)導(dǎo)人員。審計(jì)機(jī)構(gòu)依法對(duì)領(lǐng)導(dǎo)人的安全責(zé)任、國(guó)有資產(chǎn)保值增值責(zé)任、經(jīng)營(yíng)管理責(zé)任、重大決策責(zé)任、可持續(xù)發(fā)展責(zé)任和社會(huì)責(zé)任等經(jīng)濟(jì)責(zé)任進(jìn)行審計(jì)。

二、國(guó)有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的現(xiàn)狀及問題分析

（一）國(guó)有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的現(xiàn)狀分析

近年來，我國(guó)相關(guān)部門越來越重視國(guó)有企業(yè)的發(fā)展以及相關(guān)領(lǐng)導(dǎo)人員的經(jīng)濟(jì)責(zé)任意識(shí)，并且隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)和政治體制的不斷完善，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的相關(guān)制度也在不斷地調(diào)節(jié)以適應(yīng)國(guó)家的發(fā)展趨勢(shì)。我國(guó)為了健全以及完善相關(guān)審計(jì)制度，實(shí)現(xiàn)審計(jì)工作從部分審計(jì)到全面審計(jì)的轉(zhuǎn)變。繼續(xù)深化國(guó)有企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)，突出重點(diǎn)領(lǐng)域，深化審計(jì)監(jiān)督，落實(shí)問責(zé)制。指導(dǎo)意見指出，深化對(duì)國(guó)有企業(yè)的監(jiān)管，應(yīng)以履行領(lǐng)導(dǎo)人的經(jīng)濟(jì)責(zé)任為重點(diǎn)。以下制度和意見對(duì)國(guó)有企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)提出了具體要求和安排。

（二）國(guó)有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的問題分析

對(duì)國(guó)有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員進(jìn)行經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)，有利于他們更好地履行職責(zé)，有利于進(jìn)一步管理和監(jiān)督國(guó)有企業(yè)的發(fā)展，但是在實(shí)施的過程也發(fā)現(xiàn)了很多問題。

1.國(guó)有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員的職責(zé)界限不明確，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)缺乏時(shí)效性

由于職責(zé)界限不明確，導(dǎo)致審計(jì)人員在工作中很難分得清楚直接領(lǐng)導(dǎo)人應(yīng)該承擔(dān)哪種責(zé)任。同時(shí)，我國(guó)的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)主要是以離任審計(jì)工作為主，但是目前國(guó)有企業(yè)普遍存在“先離后審”，主要領(lǐng)導(dǎo)團(tuán)隊(duì)的離職時(shí)間與審計(jì)時(shí)間不同，缺乏及時(shí)性。使得審計(jì)人員在工作中，難以實(shí)現(xiàn)“責(zé)任到人”的審計(jì)狀態(tài)，審計(jì)人員提出的相關(guān)建議也難以在有效地時(shí)間內(nèi)進(jìn)行實(shí)施，最終導(dǎo)致審計(jì)工作“形式化”，沒有起到一定的監(jiān)督作用。

2.審計(jì)人員的力量相對(duì)薄弱，缺乏高素質(zhì)的審計(jì)人員，影響審計(jì)質(zhì)量

現(xiàn)在很多審計(jì)人員并沒有學(xué)習(xí)一整套系統(tǒng)的審計(jì)相關(guān)的知識(shí)，只是在會(huì)計(jì)、財(cái)務(wù)管理等單獨(dú)專業(yè)進(jìn)行了深入學(xué)習(xí)。即使應(yīng)聘的工作者對(duì)于會(huì)計(jì)知識(shí)很有研究，但對(duì)于審計(jì)專業(yè)方面的知識(shí)仍有所欠缺。再者，審計(jì)人員作為一個(gè)獨(dú)立的部門，必須擁有審計(jì)人員的職業(yè)道德，如今社會(huì)存在很多金錢權(quán)利的誘惑，如果審計(jì)人員沒有很好的控制自己，會(huì)影響到整個(gè)審計(jì)報(bào)告的質(zhì)量，甚至走上犯罪的道路。

3.部分國(guó)有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人對(duì)審計(jì)工作不夠重視，存在不配合審計(jì)人員工作的現(xiàn)象

雖然國(guó)家一直在致力推行經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)，但是仍有一部分國(guó)有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員未能很好地認(rèn)識(shí)到審計(jì)工作的重要性，不配合審計(jì)人員的工作、提供一些虛假資料或者隱藏企業(yè)的重要信息等，這會(huì)導(dǎo)致審計(jì)人員的工作難以進(jìn)行。從而使企業(yè)無法得到更好的發(fā)展建議，最終影響審計(jì)報(bào)告的真實(shí)性及實(shí)用性。

4.經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)相關(guān)制度不健全，缺乏健全的法律制度和評(píng)估制度

雖然經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)與國(guó)家政策的制定出臺(tái)了不少的法律及意見，但仍缺乏較為健全的評(píng)價(jià)體系，領(lǐng)導(dǎo)人員應(yīng)承擔(dān)的經(jīng)濟(jì)責(zé)任難以界定，使得領(lǐng)導(dǎo)者在審計(jì)過程中相互推卸責(zé)任，讓審計(jì)人員難以做出專業(yè)的判斷，從而影響了經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)結(jié)果的公正性和客觀性。

三、國(guó)有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)分析及防范措施

（一）國(guó)有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的概念

審計(jì)人員受各方面的影響及壓力，不能對(duì)一系列的審計(jì)事項(xiàng)進(jìn)行正確的評(píng)價(jià)及判斷，從而發(fā)布了不恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)意見，導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)和社會(huì)利益的喪失，恰恰就是國(guó)有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的所在。

（二）國(guó)有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的主要特點(diǎn)

1.復(fù)雜性

經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)過程中存在較多影響因素，被審計(jì)單位的人員可能會(huì)利用權(quán)財(cái)?shù)葘?duì)審計(jì)機(jī)構(gòu)人員進(jìn)行干擾，使得最終的審計(jì)結(jié)果并不真實(shí)可靠。同時(shí)，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)涉及較多不同的專業(yè)領(lǐng)域，復(fù)雜繁多的數(shù)據(jù)內(nèi)容處理稍有偏差也會(huì)對(duì)結(jié)果造成較大影響。諸多的因素下使得實(shí)現(xiàn)可靠準(zhǔn)確的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)較為復(fù)雜。

2.危害性

在審計(jì)過程中，如果出現(xiàn)了審計(jì)證據(jù)缺乏真實(shí)性、準(zhǔn)確性，導(dǎo)致審計(jì)人員發(fā)表不恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)意見。或者由于審計(jì)人員本身違背自己的職業(yè)道德，沒有及時(shí)披露違法違紀(jì)事項(xiàng)，造成了企業(yè)的巨大利益損失，也給社會(huì)帶來了巨大的危害。

3.可控性

因?yàn)閷徲?jì)風(fēng)險(xiǎn)的組成因素很多，具有很多的不確定性。但是如果審計(jì)人員在進(jìn)場(chǎng)審計(jì)前清楚地了解相關(guān)審計(jì)環(huán)境掌握真實(shí)的審計(jì)證據(jù)，了解存在的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，就可以很好地把控風(fēng)險(xiǎn)。

（三）國(guó)有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的成因分析

1.客觀因素

（1）經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)評(píng)價(jià)缺乏體系和標(biāo)準(zhǔn)、法律法規(guī)體系不完整形成的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)

一方面，國(guó)有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員會(huì)根據(jù)所處的經(jīng)濟(jì)環(huán)境或國(guó)家政策來進(jìn)一步調(diào)整企業(yè)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)。如果審計(jì)人員未能及時(shí)根據(jù)當(dāng)前的經(jīng)濟(jì)環(huán)境對(duì)選取的審計(jì)方法進(jìn)行調(diào)整，就很難獲得真實(shí)的審計(jì)證據(jù)，很難編制具有一定真實(shí)性和完整性的審計(jì)報(bào)告。另一方面，國(guó)家的法律法規(guī)也在國(guó)有企業(yè)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的過程中起到重要的作用，但是目前國(guó)家對(duì)于經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的法律法規(guī)尚未完善，審計(jì)人員在實(shí)際工作中難以根據(jù)現(xiàn)有的法律給予準(zhǔn)確的判斷。也因?yàn)闊o因可循，增加了審計(jì)人員的主觀性和隨意性，進(jìn)而增加了審計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)性。

（2）企業(yè)相關(guān)部門和人員的協(xié)調(diào)配合程度及內(nèi)審機(jī)構(gòu)的性質(zhì)形成的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)

國(guó)有企業(yè)的內(nèi)審機(jī)構(gòu)是單位的內(nèi)部職能部門。與第三方審計(jì)不同的是，內(nèi)審機(jī)構(gòu)審計(jì)過程中更加熟悉相關(guān)的業(yè)務(wù)以及情況，往往更加容易發(fā)現(xiàn)問題所在。但是在雙重領(lǐng)導(dǎo)體制下，內(nèi)審機(jī)構(gòu)在某方面很難做到獨(dú)立審計(jì)，這就需要第三方人員的配合。如果內(nèi)審機(jī)構(gòu)及其相關(guān)部門配合審計(jì)人員的工作，其項(xiàng)目的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)就會(huì)大大下降，但是由于目前的相關(guān)制度不夠完善，缺乏相關(guān)的協(xié)調(diào)配套機(jī)制。在實(shí)際工作中，企業(yè)的相關(guān)部門對(duì)于審計(jì)人員工作的支持配合程度普遍不夠高，這也大大增加了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

（3）被審計(jì)對(duì)象的復(fù)雜性形成的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)

在國(guó)有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)過程中，涉及的領(lǐng)域廣泛，客體水平高，審計(jì)事項(xiàng)更加復(fù)雜。此外，國(guó)有企業(yè)具有一定的專業(yè)性，具有政治、經(jīng)濟(jì)、文化等多種功能。審計(jì)人員必須根據(jù)被審計(jì)人員在不同領(lǐng)域扮演的不同角色制定不同的審計(jì)實(shí)施方案，每一階段的審計(jì)內(nèi)容及側(cè)重點(diǎn)也有所不同，這就大大增加了審計(jì)人員的工作難度。并且由于普遍存在“先離后審”或者“先任后審”的現(xiàn)象，審計(jì)人員在實(shí)際過程中很難界定其責(zé)任，以及難以獲得更多關(guān)于被審計(jì)人員的相關(guān)證據(jù)，從而容易做出一些不當(dāng)?shù)膶徲?jì)評(píng)價(jià)。

2.主觀因素

（1）審計(jì)人員業(yè)務(wù)素質(zhì)形成的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)

由于經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)要求審計(jì)人員必須全面掌握相關(guān)知識(shí)，以便更好地開展工作。但是，目前大多數(shù)審計(jì)人員只有一個(gè)知識(shí)結(jié)構(gòu)，而且大多數(shù)都沒有會(huì)計(jì)、審計(jì)和法律方面的相關(guān)知識(shí)。加上我國(guó)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)開展的時(shí)間不長(zhǎng)，相對(duì)比較缺乏相關(guān)優(yōu)秀的審計(jì)案例以及采取的審計(jì)手段單一，這使得難以適當(dāng)?shù)仡A(yù)防和判斷審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，從而影響審計(jì)工作的質(zhì)量。也會(huì)存在部分的審計(jì)人員仍缺乏應(yīng)有的職業(yè)道德，不惜觸碰法律法規(guī)，最后直接引發(fā)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

（2）審計(jì)工作中取證不當(dāng)，評(píng)價(jià)失真形成的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)

由于其復(fù)雜和廣泛的內(nèi)容，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)被當(dāng)前的社會(huì)和經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的法律和法律手段，以及有限的審計(jì)時(shí)間和落后的審計(jì)方法所隱藏，導(dǎo)致審計(jì)人員不能收集相關(guān)的直接證據(jù)，只能通過間接證據(jù)進(jìn)行分析判斷。而且很容易導(dǎo)致審計(jì)人員不能實(shí)事求是地評(píng)價(jià)，在評(píng)價(jià)的時(shí)候抓不住關(guān)鍵問題，從而影響審計(jì)工作的質(zhì)量。

（3）審計(jì)機(jī)構(gòu)內(nèi)部管理不善造成的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)

如果審計(jì)機(jī)構(gòu)缺乏相應(yīng)的管理機(jī)制、獎(jiǎng)懲機(jī)制、晉升機(jī)制，審計(jì)人員就不會(huì)自覺提高自身綜合素質(zhì)和專業(yè)素養(yǎng)。再者，如果審計(jì)機(jī)構(gòu)沒有建立完善的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)防范機(jī)制，就會(huì)使得審計(jì)人員在遇到審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的時(shí)候缺乏應(yīng)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的機(jī)制，從而增加審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

（四）國(guó)有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)防控措施分析

1.建立相關(guān)性較強(qiáng)的審計(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)體系，完善和健全相關(guān)法律法規(guī)

建立經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)評(píng)價(jià)體系是審計(jì)職能的內(nèi)在要求。審計(jì)機(jī)構(gòu)在經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)中審查及評(píng)估相關(guān)的經(jīng)濟(jì)行為和經(jīng)濟(jì)責(zé)任，因此重點(diǎn)是直接經(jīng)濟(jì)責(zé)任，這是由審計(jì)機(jī)構(gòu)的職責(zé)和權(quán)限決定的。此外，有必要建立健全經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)相關(guān)法律法規(guī)，制定具體有效的審計(jì)實(shí)施方案，使審計(jì)人員在審計(jì)過程中遵守規(guī)則，制定規(guī)則。提高其工作的質(zhì)量，降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

2.堅(jiān)持“先審計(jì)、后離任、再任命”的原則

先離后審會(huì)對(duì)審計(jì)工作的質(zhì)量、時(shí)效性造成很多不利。保證審計(jì)的時(shí)效性，應(yīng)該按照“先免職，再審計(jì)，后任用”的方式選拔和任免領(lǐng)導(dǎo)人員，這樣可以避免被審計(jì)人員利用相關(guān)的職權(quán)或者權(quán)利干擾審計(jì)人員的工作，可以消除相關(guān)部門的思想顧慮，增強(qiáng)部門的配合程度以及提高審計(jì)工作的效率。便于審計(jì)人員可以根據(jù)真實(shí)的審計(jì)證據(jù)，做出真實(shí)的評(píng)價(jià)與意見，也有利于企業(yè)對(duì)其審計(jì)結(jié)果的運(yùn)用。

3.保證審計(jì)人員獨(dú)立性的基礎(chǔ)上增強(qiáng)審計(jì)人員的綜合素質(zhì)，強(qiáng)化風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)

審計(jì)是保持自身獨(dú)立的，以便得到社會(huì)和企業(yè)的信任，確?？陀^公正的審計(jì)工作，并確保審計(jì)報(bào)告的真實(shí)性。因此，審計(jì)人員必須保持審計(jì)獨(dú)立性，不受他人干擾，以確保審計(jì)工作不受影響。

審計(jì)機(jī)構(gòu)還應(yīng)該制定一系列的獎(jiǎng)勵(lì)懲罰機(jī)制;定期對(duì)審計(jì)人員進(jìn)行職業(yè)培訓(xùn);開始項(xiàng)目前應(yīng)有針對(duì)該項(xiàng)目的重點(diǎn)培訓(xùn)，確保其具備相關(guān)的專業(yè)知識(shí)和技能;提高審計(jì)人員的思想覺悟，自覺抵制腐敗;拓寬審計(jì)人員的知識(shí)結(jié)構(gòu)，增強(qiáng)其風(fēng)險(xiǎn)防范意識(shí)。

4.明確審計(jì)內(nèi)容，嚴(yán)格把關(guān)審計(jì)重點(diǎn)，科學(xué)運(yùn)用審計(jì)方法

國(guó)有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員的任期通常很長(zhǎng)，審計(jì)工作涉及的時(shí)間長(zhǎng)、范圍廣。審計(jì)人員應(yīng)事先制定實(shí)施計(jì)劃，明確審計(jì)內(nèi)容，掌握主線，突出審計(jì)重點(diǎn)。如在審計(jì)過程中應(yīng)該以資本運(yùn)營(yíng)為主線，圍繞會(huì)計(jì)信息質(zhì)量、資產(chǎn)保值增值這兩方面進(jìn)行審計(jì)工作。我們也可以充分利用以往的年度審計(jì)報(bào)告，分析問題發(fā)生及存在的可能性，找到審計(jì)的切入點(diǎn)和重點(diǎn)，科學(xué)運(yùn)用相關(guān)的審計(jì)方法，這對(duì)于降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)具有重要意義。

5.注重企業(yè)內(nèi)部控制系統(tǒng)地評(píng)價(jià)，有效利用其工作成果

內(nèi)部控制制度是現(xiàn)代企業(yè)發(fā)展必不可少的一部分。在實(shí)際工作中要結(jié)合內(nèi)審人員所披露的現(xiàn)狀及情況，把內(nèi)控不健全或者執(zhí)行力弱的審計(jì)對(duì)象作為重點(diǎn)審計(jì)，可以對(duì)內(nèi)部審計(jì)的結(jié)果進(jìn)行有選擇的利用。同時(shí)，要加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)業(yè)務(wù)指導(dǎo)，進(jìn)一步提高內(nèi)部審計(jì)部門的相對(duì)獨(dú)立性。改善內(nèi)部審計(jì)人員的配合程度，以實(shí)現(xiàn)更有效的審計(jì)工作并降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

四、案例分析

（一）K公司基本情況

K公司的主要經(jīng)營(yíng)范圍：銷售煤炭，焦炭，石油制品（不含成品油），瀝青，金屬材料，化工產(chǎn)品（不含危險(xiǎn)化學(xué)品），建筑材料，礦產(chǎn)品（貴金屬除外），木漿，紙漿;配電建設(shè)及運(yùn)維、售電服務(wù);物業(yè)租賃等。

K公司董事會(huì)設(shè)董事長(zhǎng)一名、副董事長(zhǎng)兩名、董事兩名，法定代表人由董事長(zhǎng)擔(dān)任。由總經(jīng)理一名、副總經(jīng)理一名、財(cái)務(wù)總監(jiān)和財(cái)務(wù)經(jīng)理組成經(jīng)營(yíng)管理機(jī)構(gòu)。另設(shè)監(jiān)事兩名。公司下設(shè)財(cái)務(wù)部門，貿(mào)易部門，進(jìn)出口部門，東莞分公司和綜合管理部門五個(gè)部門。

（二）審計(jì)的主要內(nèi)容

本次審計(jì)時(shí)間范圍為2016年1月1日至2018年6月30日。內(nèi)容包括企業(yè)法人代表期間財(cái)務(wù)收支的真實(shí)性、業(yè)務(wù)成果、資產(chǎn)質(zhì)量、企業(yè)的主要業(yè)務(wù)活動(dòng)和業(yè)務(wù)決策，以及業(yè)務(wù)合規(guī)情況。審計(jì)人員通過查閱2016年1月-2018年6月的財(cái)務(wù)賬、會(huì)計(jì)憑證、購(gòu)銷合同和租賃合同等資料，采用了檢查、監(jiān)盤、查詢及函證、計(jì)算、分析性復(fù)核等審計(jì)方法。

（三）開展審計(jì)情況

1.財(cái)務(wù)狀況

（1）任期內(nèi)各年度財(cái)務(wù)報(bào)表情況

截至2018年6月30日，公司賬面資產(chǎn)總額4，445.00萬元，負(fù)債總額1，146.00萬元，所有者權(quán)益總額3，298.00萬元。經(jīng)審計(jì)后的各年度資產(chǎn)負(fù)債表如下表2：

2.經(jīng)營(yíng)狀況

K同志任職期間（2016年1月1日至2018年6月30日）K公司累計(jì)實(shí)現(xiàn)營(yíng)業(yè)收入49，278.00萬元，累計(jì)實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)總額-2，439.00萬元，累計(jì)實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)-2，411.00萬元。經(jīng)營(yíng)情況具體如下表3：

3.任期經(jīng)濟(jì)指標(biāo)完成情況

（1）任期國(guó)有資本保值增值率

K同志任期內(nèi)國(guó)有持股比例為55%，任期期初凈資產(chǎn)3，141.05萬元。其中客觀因素增加90萬元，扣除客觀因素后期末凈資產(chǎn)為1，721.00萬元，國(guó)有資本保值增值率-45.12%。具體情況見下表4。

（2）預(yù)算指標(biāo)完成情況

K同志在任職期間預(yù)算指標(biāo)完成情況如下表5所示。

（3）主要工作業(yè)績(jī)效益情況

4.經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)完成情況

K公司與母公司簽署《2017年度業(yè)務(wù)部門業(yè)績(jī)責(zé)任書》，經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)指標(biāo)、費(fèi)用指標(biāo)及完成情況如下表7：

從表7可以看出，經(jīng)營(yíng)方面未能完成集團(tuán)下達(dá)的業(yè)績(jī)指標(biāo)數(shù)，費(fèi)用方面除了差旅費(fèi)超出指標(biāo)數(shù)支出外，辦公費(fèi)和業(yè)務(wù)招待費(fèi)在指標(biāo)內(nèi)支出。

（四）審計(jì)中發(fā)現(xiàn)的問題

1.資產(chǎn)管理方面，年末未進(jìn)行固定資產(chǎn)盤點(diǎn)

經(jīng)查，2017年年末K公司綜合部與財(cái)務(wù)部未自主對(duì)固定資產(chǎn)進(jìn)行盤點(diǎn)，僅是通過2017年度審計(jì)對(duì)固定資產(chǎn)進(jìn)行盤點(diǎn)，盤點(diǎn)表除了相關(guān)人員的簽名外，也并未留下任何盤點(diǎn)核對(duì)軌跡。不符合《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》（財(cái)會(huì)〔2008〕7號(hào)）第三十二條“財(cái)產(chǎn)保護(hù)控制要求企業(yè)建立財(cái)產(chǎn)日常管理制度和定期清查制度，采取財(cái)產(chǎn)記錄、定期盤點(diǎn)、實(shí)物保管、賬實(shí)核對(duì)等措施，確保財(cái)產(chǎn)安全”的規(guī)定。

在2018年的盤點(diǎn)工作中發(fā)現(xiàn)，賬上共80項(xiàng)資產(chǎn)，經(jīng)盤點(diǎn)有50項(xiàng)固定資產(chǎn)已經(jīng)損壞，在用的共30項(xiàng)資產(chǎn)。已經(jīng)損壞不能繼續(xù)使用的資產(chǎn)沒有及時(shí)進(jìn)行核銷報(bào)廢處理。

2.合同管理方面，未按照合同條款執(zhí)行

K公司與其分公司員工簽訂內(nèi)部承包經(jīng)營(yíng)合同，合同約定由乙方承包K公司60套房及其附屬設(shè)施，5年合約期，法律規(guī)定在承包期內(nèi)，乙方應(yīng)每年向甲方上繳承包費(fèi)。但自簽訂合同起乙方并沒有履行合同條款按年上繳承包費(fèi)，而是承包期屆滿之后一次性繳交。

3.財(cái)務(wù)管理方面，發(fā)票填制不規(guī)范

經(jīng)查K公司2018年5月2號(hào)的記賬憑證，收租金40，000.00元，后附開的增值稅普通發(fā)票，發(fā)票上收款人、復(fù)核和開票人均為同一人。

4.費(fèi)用管理方面，超指標(biāo)列支費(fèi)用

根據(jù)母公司與其簽署的《2017年度業(yè)務(wù)部門經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)責(zé)任書》的要求，費(fèi)用指標(biāo)中的差旅費(fèi)指標(biāo)為140，000.00元。但2017年K公司全年的差旅費(fèi)支出為157，454.00元，超出指標(biāo)金額17，454.00元。不符合《2017年度業(yè)務(wù)部門經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)責(zé)任書》中第三條“經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)指標(biāo)：?jiǎn)雾?xiàng)費(fèi)用支出預(yù)算完成率超過該部門費(fèi)用年度總預(yù)算的，暫停報(bào)銷，經(jīng)公司經(jīng)營(yíng)班子批準(zhǔn)同意后，方可報(bào)銷”營(yíng)的要求。

（五）審計(jì)評(píng)價(jià)及建議

1.審計(jì)評(píng)價(jià)

本次審計(jì)未發(fā)現(xiàn)K同志在任職期間有違反“三重一大”集體決策程序的事項(xiàng);未發(fā)現(xiàn)違反其母公司規(guī)章制度的事項(xiàng);未發(fā)現(xiàn)違反法律法規(guī)及廉政紀(jì)律等重大問題。但在資產(chǎn)管理等方面仍存在薄弱環(huán)節(jié)，需進(jìn)一步加強(qiáng)管理。

2.審計(jì)建議

（1）為了保證固定資產(chǎn)的安全和完整性，需要建立健全的固定資產(chǎn)管理體系。資產(chǎn)管理部門應(yīng)填寫固定資產(chǎn)的明細(xì)賬，并定期與財(cái)務(wù)部門進(jìn)行核實(shí)，每年至少于年末進(jìn)行資產(chǎn)盤點(diǎn)，對(duì)于已損壞不能繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)應(yīng)及時(shí)進(jìn)行申請(qǐng)報(bào)廢處理，以便清晰掌握固定資產(chǎn)的實(shí)有數(shù)量以及使用狀態(tài)。

（2）在沒有重新簽訂內(nèi)部承包經(jīng)營(yíng)合同或簽訂補(bǔ)充協(xié)議需要修改合同條款的情況下，雙方應(yīng)嚴(yán)格按照合同條款履行合同約定，K公司應(yīng)按年向承包人收取承包費(fèi)。

（3）嚴(yán)格按照發(fā)票管理的相關(guān)規(guī)定，開票人和復(fù)核人不得為同一人，應(yīng)做到開票和復(fù)核崗位分離，互相制約、監(jiān)督。

（4）嚴(yán)格按照雙方簽署的責(zé)任書要求執(zhí)行，對(duì)于超出指標(biāo)但確實(shí)要支付的費(fèi)用應(yīng)按規(guī)定獲得批準(zhǔn)同意后再支付。

（六）K公司經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)分析

本案例是一個(gè)離任審計(jì)案例，筆者認(rèn)為該案例存在的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)主要表現(xiàn)有以下幾方面：

1.例先離后審”帶來的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)

根據(jù)《審計(jì)通知書》的要求，我們接受委托并派出審計(jì)組，于2018年7月30日至2018年8月30日審計(jì)了K同志擔(dān)任K公司法人代表期間的經(jīng)濟(jì)責(zé)任履行情況。但是審計(jì)項(xiàng)目組是在K同志離崗后進(jìn)場(chǎng)開展審計(jì)工作的，由于被審計(jì)人員不在現(xiàn)場(chǎng)，很多業(yè)務(wù)情況都是咨詢相關(guān)部門，并沒有對(duì)K同志進(jìn)行訪問。這使得審計(jì)人員在獲取審計(jì)證據(jù)時(shí)容易錯(cuò)漏一些重要的證據(jù)，缺乏了時(shí)效性，給審計(jì)人員帶來了一定的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

2.被審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)人員職權(quán)較大帶來的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)

該審計(jì)項(xiàng)目的被審計(jì)對(duì)象為K公司的，在審計(jì)組進(jìn)場(chǎng)前，被審計(jì)人員K同志就已經(jīng)調(diào)任到別的地方擔(dān)任總經(jīng)理一職。從調(diào)令通知看來，K同志的職權(quán)并沒有隨著離職而被撤銷，反而職權(quán)更大，責(zé)任更重。在審計(jì)過程中，審計(jì)人員很難對(duì)審計(jì)材料的真實(shí)性和完整性做出準(zhǔn)確的判斷;在咨詢相關(guān)部門的同時(shí)，需要判斷其真實(shí)性及需要對(duì)具體的情況制定出不同的審計(jì)實(shí)施方案，這都增加了不少審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

3.審計(jì)資源不足帶來的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)

從接到母公司的委托到成立審計(jì)工作組進(jìn)場(chǎng)開展審計(jì)工作就相隔了一天，由于人力和物力資源以及審計(jì)時(shí)間資源等審計(jì)資源的限制。成立的審計(jì)小組很難保證合作效用的最大化，審計(jì)機(jī)構(gòu)也難以在短時(shí)間內(nèi)對(duì)審計(jì)小組進(jìn)行審前的專場(chǎng)培訓(xùn)，這使審計(jì)團(tuán)隊(duì)難以在審計(jì)過程中合理地避免風(fēng)險(xiǎn)。同時(shí)被審計(jì)企業(yè)的業(yè)務(wù)復(fù)雜，進(jìn)場(chǎng)收集審計(jì)證據(jù)的時(shí)間短，要求出具審計(jì)報(bào)告的時(shí)間緊迫，審計(jì)人員的任務(wù)較重，間接增加了審計(jì)人員的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

（七）K公司經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的具體防控措施

鑒于本案的經(jīng)濟(jì)責(zé)任，筆者認(rèn)為審計(jì)機(jī)關(guān)和審計(jì)人員可以在審計(jì)過程中采取以下預(yù)防措施：

1.做好審前溝通工作，簽訂責(zé)任意向書

在審計(jì)小組進(jìn)場(chǎng)審計(jì)之前，審計(jì)小組組長(zhǎng)應(yīng)該提前做好與K公司的審前溝通工作，積極與K公司的審計(jì)接待負(fù)責(zé)人進(jìn)行溝通，要求他們配合審計(jì)工作的開展，按時(shí)提供完整、真實(shí)的審計(jì)材料，并與K公司簽訂書面承諾書。進(jìn)場(chǎng)審計(jì)時(shí)應(yīng)事先并對(duì)審計(jì)材料進(jìn)行檢查，以保證審計(jì)結(jié)果的真實(shí)性，進(jìn)一步規(guī)避審計(jì)材料不真實(shí)帶來的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。在審計(jì)過程中如果遇到問題，應(yīng)該爭(zhēng)取到K同志的理解，要求其接受審計(jì)小組成員的訪問。同時(shí)，應(yīng)該向該集團(tuán)反映情況，要求以后盡量要“先審計(jì)，后離任”。

2.針對(duì)審計(jì)項(xiàng)目的特點(diǎn)，派出相對(duì)有經(jīng)驗(yàn)的審計(jì)人員

在接到委托時(shí)，應(yīng)與被審計(jì)單位事先溝通審計(jì)人員審前培訓(xùn)與制定審計(jì)實(shí)施方案的問題。再者，審計(jì)機(jī)構(gòu)應(yīng)該事先對(duì)該項(xiàng)目可能涉及到的問題做一個(gè)合理的評(píng)估，再挑選有類似經(jīng)驗(yàn)的審計(jì)人員組成審計(jì)專項(xiàng)小組，并爭(zhēng)取時(shí)間做好審前培訓(xùn)，突出審計(jì)工作的重點(diǎn)與難點(diǎn)，讓審計(jì)工作得以順利地開展。

3.審計(jì)機(jī)構(gòu)做好監(jiān)督工作，并制定審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)預(yù)案

在整個(gè)審計(jì)過程中，除了被審計(jì)單位的積極配合外，審計(jì)機(jī)構(gòu)也需要做好監(jiān)督工作，并要求審計(jì)人員事前根據(jù)項(xiàng)目特點(diǎn)等做好該審計(jì)項(xiàng)目的風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)急預(yù)案，保證審計(jì)人員在實(shí)質(zhì)上和形式上的獨(dú)立性。審計(jì)人員遇到問題時(shí)，需要對(duì)存在的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)做出分析，并制定相應(yīng)的應(yīng)對(duì)措施。

4.構(gòu)建系統(tǒng)、全面的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)體系

每一個(gè)審計(jì)對(duì)象都有其應(yīng)有的特點(diǎn)以及獨(dú)有的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，審計(jì)小組應(yīng)針對(duì)本次的審計(jì)內(nèi)容及對(duì)象設(shè)計(jì)一個(gè)審計(jì)評(píng)價(jià)階段，用數(shù)字來衡量K同志任職期間的經(jīng)濟(jì)責(zé)任履行情況，充分做好審計(jì)評(píng)價(jià)工作，保證審計(jì)報(bào)告的質(zhì)量，這樣可以在很大程度上控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

五、結(jié)論

本文討論了經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)，并提出了相關(guān)的預(yù)防措施。根據(jù)一個(gè)離任審計(jì)案例，分析其存在的風(fēng)險(xiǎn)，并提出了一些針對(duì)性的防控措施。筆者認(rèn)為，由于國(guó)有企業(yè)的特殊性，對(duì)國(guó)有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)者經(jīng)濟(jì)責(zé)任的審計(jì)存在諸多不確定因素，對(duì)社會(huì)影響很大，涉及面很廣。所以在實(shí)際工作中，只有依法審計(jì)，嚴(yán)格審計(jì)程序，規(guī)范審計(jì)行為，提高審計(jì)人員自身綜合素質(zhì)，不斷總結(jié)并提出相應(yīng)的預(yù)防措施，才能進(jìn)一步提高審計(jì)質(zhì)量，從根本上防范經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)。

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[責(zé)任編輯：史樸]