鄭力

[摘 要]中小企業(yè)已從國(guó)民經(jīng)濟(jì)中的輔助補(bǔ)充角色轉(zhuǎn)換為經(jīng)濟(jì)體系中的主要生產(chǎn)力。隨著生產(chǎn)技術(shù)的高速發(fā)展，中小企業(yè)需要從單純的重視生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)走向管理與經(jīng)營(yíng)并重的格局。從管理中獲取收益，給予產(chǎn)品更高的品質(zhì)附加值，保障企業(yè)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力，和充足的市場(chǎng)竟?fàn)巸?yōu)勢(shì)。筆者通過(guò)審計(jì)工作案例，對(duì)中小企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)中因缺乏內(nèi)部控制制度與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的關(guān)系進(jìn)行分析。在中小企業(yè)無(wú)法獲取大中型企業(yè)的生產(chǎn)資源優(yōu)勢(shì)的情況下，如何利用已有的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)資源及現(xiàn)有的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)規(guī)模，通過(guò)自身管理的改變，設(shè)計(jì)合宜的內(nèi)部控制制度從而實(shí)現(xiàn)股東價(jià)值最大化的目標(biāo)。

[關(guān)鍵詞]中小企業(yè)；內(nèi)部控制；設(shè)計(jì)與建立；合宜性

1 內(nèi)部控制的概念和意義

1.1 內(nèi)部控制的概念

COSO委員會(huì)對(duì)內(nèi)部控制的定義是：公司的董事會(huì)、管理層及其他人士為實(shí)現(xiàn)以下目標(biāo)提供合理保證而實(shí)施的程序：運(yùn)營(yíng)的效益和效率，財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性和遵守適用的法律法規(guī)。并對(duì)此基本概念特別指出：（1）內(nèi)部控制是一個(gè)實(shí)現(xiàn)目標(biāo)的程序及方法，而其本身并非目標(biāo)；（2）內(nèi)部控制只提供合理保證，而非絕對(duì)保證；（3）內(nèi)部控制要由企業(yè)中各級(jí)人員實(shí)施及配合。

我國(guó)內(nèi)部控制規(guī)范體系要求企業(yè)建立內(nèi)部控制體系時(shí)應(yīng)符合以下目標(biāo)：合理保證企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理合法合規(guī)、資產(chǎn)安全、財(cái)務(wù)報(bào)告及相關(guān)信息真實(shí)完整；提高經(jīng)營(yíng)效率和效果；促進(jìn)企業(yè)實(shí)現(xiàn)發(fā)展戰(zhàn)略。

1.2 內(nèi)部控制的重要意義

（1）內(nèi)部控制能夠保障企業(yè)資產(chǎn)的安全與完整。企業(yè)作為一個(gè)以盈利為目的的組織，通過(guò)掌握的資產(chǎn)，組織生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)，從而產(chǎn)生收益的過(guò)程。所以資產(chǎn)的安全與完整對(duì)企業(yè)而言非常重要。

（2）內(nèi)部控制有利于提高企業(yè)的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。高質(zhì)量的會(huì)計(jì)息不僅能夠幫助企業(yè)作出正確的決策依據(jù)，更有助于報(bào)表使用者了解企業(yè)的經(jīng)營(yíng)狀況。

（3）內(nèi)部控制有助于增加企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)與防范能力。內(nèi)部控制是以風(fēng)險(xiǎn)為切入點(diǎn)，根據(jù)識(shí)別的風(fēng)險(xiǎn)建立相關(guān)的內(nèi)部控制制度以此加強(qiáng)防范風(fēng)險(xiǎn)的能力。

2 中小企業(yè)內(nèi)部控制存在的問(wèn)題

在我國(guó)的經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)中，中小企業(yè)占據(jù)經(jīng)濟(jì)總量的比例逐步提升，加之現(xiàn)階段國(guó)企的瘦身計(jì)劃，中小企業(yè)將會(huì)成為中國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的主要?jiǎng)恿?。但中小企業(yè)因受其自身管理水平的限制，缺乏有效的監(jiān)督制度，使得中小企業(yè)的發(fā)展遭遇瓶頸。

2.1 控制環(huán)境薄弱

通常情況下，管理制度的設(shè)計(jì)以企業(yè)長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展為著眼點(diǎn)，這與中小企業(yè)求快，求成效的心理相違背。許多中小企業(yè)的領(lǐng)導(dǎo)者不重視管理制度，尤其是內(nèi)控制度的建設(shè)，有直接關(guān)系。另一面開創(chuàng)期的制度，經(jīng)過(guò)起步期混亂發(fā)展局面，形成貫性，很難將其扭轉(zhuǎn)。只有待管理制度缺失影響發(fā)展時(shí)，企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)者才會(huì)回頭重視制度設(shè)計(jì)問(wèn)題。這兩方面的原因直接導(dǎo)致中小企業(yè)管理者對(duì)內(nèi)控制度建設(shè)的輕視。

2.2 無(wú)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估制度

絕大部分的中小企業(yè)未實(shí)行風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估流程。一方面，因習(xí)慣于出現(xiàn)問(wèn)題解決問(wèn)題的管理方式，另一方面，中小企業(yè)普遍缺少優(yōu)秀的企業(yè)管理者，風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估對(duì)其而言就象是一座高而無(wú)法攀登的山脈，既懼怕又無(wú)知。

2.3 控制活動(dòng)不規(guī)范

大多數(shù)的情況下，中小企業(yè)的制度相對(duì)大中型企業(yè)的制度較為靈活和寬松。因其缺少剛性制約，就容易出現(xiàn)操作不規(guī)范，這對(duì)出現(xiàn)舞弊等重大違規(guī)事件埋下隱患。中小企業(yè)也受制于其成本，人員的綜合素質(zhì)普通不高，并一人兼任多崗。這就容易導(dǎo)致控制活動(dòng)中需要依賴人工操作的部分，會(huì)因人員缺少勝任能力或缺少相互制約機(jī)制，直接使內(nèi)部控制失效。

2.4 信息傳遞與溝通不暢通

內(nèi)部信息的溝通中，主要以財(cái)務(wù)指標(biāo)和經(jīng)營(yíng)指標(biāo)為主，而中小企業(yè)的領(lǐng)導(dǎo)者普遍以開拓市場(chǎng)型為主，在信息的溝通方面存在因無(wú)法正確理解某些指標(biāo)而導(dǎo)致溝通失效。外部信息的溝通中，政府與主管部門，因無(wú)法單獨(dú)設(shè)計(jì)出專門針對(duì)中小企業(yè)的統(tǒng)計(jì)指標(biāo)，只能以泛泛的指標(biāo)進(jìn)行匯總傳遞，溝通流于形式。

2.5 未單獨(dú)設(shè)置監(jiān)控人員

中小企業(yè)的內(nèi)部控制管理部門通常設(shè)為財(cái)務(wù)部門。財(cái)務(wù)部門本身肩負(fù)核算功能，再對(duì)其結(jié)果實(shí)行監(jiān)督，這既違背不相容職務(wù)的分離原則，更無(wú)法實(shí)現(xiàn)獨(dú)立的監(jiān)督功能。

因以上這五方面的原因共同作用，導(dǎo)致中小企業(yè)的內(nèi)部控制制度多數(shù)情況下形同虛設(shè)，無(wú)法對(duì)企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)有著良好的免疫保障。一面經(jīng)營(yíng)管理制度缺失影響業(yè)績(jī)和效率，另一面內(nèi)部控制制度的設(shè)計(jì)流于表面。在這種雙重的矛盾下，中小企業(yè)需要建立一套能夠有效預(yù)防風(fēng)險(xiǎn)且能夠有效運(yùn)行的內(nèi)部控制制度具有重要的意義。

3 中小企業(yè)內(nèi)部控制案例分析

以下為筆者在審計(jì)工作中遇見的一個(gè)非常典型的中小企業(yè)內(nèi)部控制案例。

3.1 企業(yè)概況

該企業(yè)為一家從事外貿(mào)的流通企業(yè)，2016年度銷售收入為35，350.88萬(wàn)元，稅前利潤(rùn)為102.2萬(wàn)元。企業(yè)在職人員約30人。企業(yè)從事小商品外銷業(yè)務(wù)，商品一般以日用品為主，拖把、抹布、LED燈具等。

該企業(yè)的業(yè)務(wù)流程主要為：客戶提出購(gòu)買需求，企業(yè)按所需的商品規(guī)格聯(lián)系工廠打樣，客戶按照工廠提供的樣品確認(rèn)商品的質(zhì)量后，與企業(yè)簽定銷售協(xié)議。工廠按照協(xié)議規(guī)定的數(shù)量和樣品的質(zhì)量，進(jìn)行生產(chǎn)。生產(chǎn)完畢由客戶對(duì)貨品的質(zhì)量及數(shù)量檢驗(yàn)，合格后工廠直接裝運(yùn)至港口，企業(yè)報(bào)關(guān)離岸。

3.2 企業(yè)的內(nèi)部控制現(xiàn)狀

在我們連續(xù)審計(jì)中發(fā)現(xiàn)，企業(yè)的內(nèi)部控制現(xiàn)狀存在以下問(wèn)題：

（1）企業(yè)管理者不重視內(nèi)控制度建設(shè)。該企業(yè)業(yè)務(wù)模式單一，從事的行業(yè)竟?fàn)幖ち?，行業(yè)處于成熟期，且該企業(yè)無(wú)核心技術(shù)可以在市場(chǎng)中占據(jù)領(lǐng)先地位，管理者首要的目標(biāo)仍然著重于銷售環(huán)節(jié)，關(guān)注于如何維持生計(jì)，如何開拓市場(chǎng)，只要管理上不出現(xiàn)重大的事件，無(wú)心于內(nèi)控制度建設(shè)。該經(jīng)營(yíng)理念也隨之影響整體員工，導(dǎo)致內(nèi)部控制制度的建設(shè)只為了應(yīng)付相關(guān)部門的檢查。

（2）企業(yè)未專門設(shè)置風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)，也未專門針對(duì)整體經(jīng)營(yíng)環(huán)境進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估。企業(yè)的規(guī)模限定了成本，沒(méi)有多余的資金及人力投放在風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的環(huán)節(jié)，使之該環(huán)節(jié)成為真空地帶。

（3）由于該企業(yè)有著特殊的經(jīng)銷方式，使得多項(xiàng)控制活動(dòng)存在風(fēng)險(xiǎn)。企業(yè)為便于供應(yīng)與銷售環(huán)節(jié)可以作到無(wú)縫協(xié)調(diào)，未在自營(yíng)場(chǎng)所設(shè)立實(shí)體倉(cāng)儲(chǔ)。托管的存貨不能得到有效控制和管理。每年末，實(shí)行存貨盤點(diǎn)時(shí)由企業(yè)銷售人員和供應(yīng)單位人員一同進(jìn)行，財(cái)務(wù)部或其他部門人員并未參與，盤點(diǎn)制度形同虛設(shè)，存貨管理存在著較高的風(fēng)險(xiǎn)。

客戶的訂單往往是個(gè)性小批量的，每次訂單都按事先確定好的樣品加工，即使是相同的商品，也不會(huì)完全相同，這樣銷售部同時(shí)又擔(dān)具著供應(yīng)部的角色。銷售與供應(yīng)兩個(gè)不相容職務(wù)無(wú)法進(jìn)行有效分離，銷售管理存在著較高的風(fēng)險(xiǎn)。

因供應(yīng)商進(jìn)行生產(chǎn)完工后的相關(guān)信息傳遞不及時(shí)，企業(yè)財(cái)務(wù)部門只能等到供應(yīng)商開具了相關(guān)發(fā)票后，才進(jìn)行賬務(wù)處理，導(dǎo)致企業(yè)賬面存貨的數(shù)量和狀況與真實(shí)情況不相符。財(cái)務(wù)報(bào)表數(shù)據(jù)不準(zhǔn)確可能會(huì)導(dǎo)致經(jīng)營(yíng)決策的失敗。

（4）信息傳遞和溝通不暢。財(cái)務(wù)報(bào)表存在以上所述及的真實(shí)性問(wèn)題，信息在傳遞與溝通之中，無(wú)法為管理者提供有效的決策依據(jù)。財(cái)務(wù)信息只為滿足外部報(bào)送的需要，無(wú)法實(shí)現(xiàn)管理會(huì)計(jì)的職能，不完全的信息導(dǎo)致企業(yè)內(nèi)部信息溝通存在風(fēng)險(xiǎn)。

（5）監(jiān)控制度的缺失。企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益限制了單獨(dú)設(shè)置內(nèi)部審計(jì)部門，更無(wú)力儲(chǔ)備優(yōu)秀的管理人員，能夠?qū)ζ髽I(yè)進(jìn)行全面監(jiān)管。僅僅依賴一年一次的外部審計(jì)工作，無(wú)法滿足內(nèi)部管理的需要。

3.3 案例分析結(jié)論

通過(guò)上述案例，設(shè)計(jì)內(nèi)部控制制度時(shí)需要關(guān)注的焦點(diǎn)問(wèn)題：

（1）良好的控制環(huán)境是內(nèi)控制度的基石。管理層需要切實(shí)領(lǐng)悟“內(nèi)部控制制度的建設(shè)是能夠有效解決企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理中的重要問(wèn)題”的觀念，且將此觀念下達(dá)至企業(yè)各個(gè)層面的人員，樹立相同的價(jià)值體系，先行培育出良好的企業(yè)經(jīng)營(yíng)理念。

（2）建立風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估體系，以識(shí)別風(fēng)險(xiǎn)，為內(nèi)控制度設(shè)計(jì)明確方向。由企業(yè)高層管理人員定義風(fēng)險(xiǎn)，并將其風(fēng)險(xiǎn)按高、低制定劃分標(biāo)準(zhǔn)。動(dòng)員全體人員參與識(shí)別企業(yè)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中的特別風(fēng)險(xiǎn)。識(shí)別的風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行匯總、分析、評(píng)議、篩選，將重要的制度著重于高風(fēng)險(xiǎn)或重、急風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域。

（3）良好且有效的控制活動(dòng)是內(nèi)控管理制度的核心。在風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的基礎(chǔ)上，針對(duì)高風(fēng)險(xiǎn)設(shè)計(jì)切時(shí)可行的控制活動(dòng)。加強(qiáng)相關(guān)崗位操作人員的培訓(xùn)工作，提高其勝任能力，有效保證控制活動(dòng)得到正確運(yùn)行。

（4）內(nèi)控管理制度的反饋依賴于良好的信息與溝通渠道。將真實(shí)正確的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)轉(zhuǎn)化成簡(jiǎn)單明了易懂的非財(cái)務(wù)指標(biāo)，加強(qiáng)信息傳遞與溝通的效率，幫助無(wú)財(cái)務(wù)知識(shí)背景的人員明白信息指標(biāo)中的含義。

（5）內(nèi)控管理制度的閉環(huán)需要監(jiān)督功能來(lái)實(shí)現(xiàn)。設(shè)置專門人員，獨(dú)立于執(zhí)行部門，及時(shí)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)作出預(yù)警工作和跟蹤業(yè)務(wù)中發(fā)生的風(fēng)險(xiǎn)事件。

4 中小企業(yè)內(nèi)部控制完善措施

針對(duì)案例中的企業(yè)內(nèi)部控制現(xiàn)狀，提出以下幾點(diǎn)措施。

4.1 控制環(huán)境

經(jīng)營(yíng)管理者應(yīng)加強(qiáng)自身學(xué)習(xí)意識(shí)，打破陳舊的管理思想及理念，建立、傳遞正確且積極的經(jīng)營(yíng)思想，重視和動(dòng)員全體員工投身到內(nèi)部控制制度的建設(shè)過(guò)程之中。

4.2 風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估

對(duì)于中小企業(yè)，可能無(wú)法完全依靠?jī)?nèi)部人員來(lái)完成風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估環(huán)節(jié)，可以聘請(qǐng)專業(yè)的中介機(jī)構(gòu)與企業(yè)共同完成風(fēng)險(xiǎn)定義及評(píng)級(jí)、評(píng)估過(guò)程的工作。

4.3 控制活動(dòng)

（1）組建一支由財(cái)務(wù)、人力、銷售綜合管理小組，對(duì)托管存貨進(jìn)行監(jiān)管。該特定小組應(yīng)對(duì)每一期的財(cái)務(wù)信息進(jìn)行細(xì)致分析，并且制定突擊式盤點(diǎn)制度。突擊式盤點(diǎn)非在財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)出現(xiàn)異常時(shí)才進(jìn)行，而是指在不通知銷售人員、供應(yīng)商的情況下，突擊進(jìn)行盤點(diǎn)的制度，并且每年需對(duì)全部的托管存貨進(jìn)行一次完整的盤點(diǎn)工作。

（2）用考核機(jī)制和定期輪崗制度彌補(bǔ)銷售與供應(yīng)兩個(gè)職務(wù)不能完全分離的情況。財(cái)務(wù)部門比照企業(yè)多年的數(shù)據(jù)分析后，按訂單建立毛利率區(qū)間，由人力資源部門負(fù)責(zé)考核銷售人員的業(yè)績(jī)指標(biāo)。毛利率區(qū)間指標(biāo)應(yīng)當(dāng)每年根據(jù)市場(chǎng)銷售環(huán)境進(jìn)行修正，以避免考核出現(xiàn)重大偏差。

對(duì)重點(diǎn)穩(wěn)定的大客戶管理實(shí)行銷售人員輪崗制度，以此幫助企業(yè)內(nèi)部控制制度得到有效執(zhí)行。

（3）編制內(nèi)部管理財(cái)務(wù)報(bào)表。財(cái)務(wù)部門結(jié)合存貨的實(shí)地盤點(diǎn)結(jié)果，綜合考慮，在以歷史數(shù)據(jù)為主的財(cái)務(wù)報(bào)表數(shù)據(jù)中，調(diào)整存貨、收入與成本，資產(chǎn)與負(fù)債，重新編制可以提供決策所需的內(nèi)部管理財(cái)務(wù)報(bào)表。

4.4 信息與溝通

財(cái)務(wù)部門、銷售部門、其他相關(guān)部門在充分溝通的基礎(chǔ)上，設(shè)計(jì)一套以非財(cái)務(wù)指標(biāo)為主，財(cái)務(wù)指標(biāo)為輔的信息指標(biāo)，以定期、定向方式傳遞給相關(guān)人員，再由相關(guān)人員將其理解的信息向下傳遞給公司全體員工，實(shí)現(xiàn)由下至上、由上至下的溝通。

4.5 監(jiān)控

企業(yè)應(yīng)當(dāng)單獨(dú)設(shè)置一人，獨(dú)立于財(cái)務(wù)、考核、銷售部門，對(duì)內(nèi)部管理制度運(yùn)行過(guò)程中出現(xiàn)的問(wèn)題及時(shí)跟蹤和反饋。企業(yè)應(yīng)當(dāng)一年之中，按照需要聘請(qǐng)外部專業(yè)機(jī)構(gòu)，對(duì)內(nèi)控管理某一重要環(huán)節(jié)或重大事件進(jìn)行單獨(dú)審計(jì)工作，以補(bǔ)足監(jiān)控力量不足的缺陷。

通過(guò)幾上以點(diǎn)措施，可以幫助該企業(yè)解決內(nèi)控方面的重大缺陷，以規(guī)避經(jīng)營(yíng)失敗的風(fēng)險(xiǎn)。

中小企業(yè)的內(nèi)部控制需要建立在自身運(yùn)營(yíng)方式和規(guī)模的基礎(chǔ)上，內(nèi)部控制制度的設(shè)計(jì)不能照搬照抄，應(yīng)側(cè)重于能夠有效運(yùn)行上，所以能夠建立一套合宜的內(nèi)部控制制度很重要。對(duì)于中小企業(yè)而言，內(nèi)控管理制度不再是裝飾品，而是生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)管理的必需品。

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