摘 要：A企業(yè)成立于1951年，是東北地區(qū)最大民營企業(yè)之一。2013年9月27日，A企業(yè)在香港交易所主板成功掛牌上市。然而2016年12月，C公司發(fā)布了質(zhì)疑財(cái)務(wù)造假的調(diào)查報(bào)告，指出其在原材料供給方面，虛增利潤方面，以及持續(xù)經(jīng)營能力等方面存在許多財(cái)務(wù)造假現(xiàn)象。然而作為專業(yè)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師卻沒有發(fā)現(xiàn)A企業(yè)存在的問題，這不得不引起我們對(duì)審計(jì)的思考。

關(guān)鍵詞：A企業(yè)；財(cái)務(wù)造假；審計(jì)

2013年9月27日，A企業(yè)在香港交易所主板成功掛牌上市。公司自上市以來業(yè)績(jī)良好，市值極高。瘋狂的產(chǎn)能擴(kuò)張，導(dǎo)致公司的資產(chǎn)規(guī)模急劇膨脹，截至2016年9月30日，A企業(yè)上市板塊總資產(chǎn)達(dá)到341億元。

一、財(cái)務(wù)造假與審計(jì)問題

2016年12月，C公司發(fā)布了質(zhì)疑A企業(yè)財(cái)務(wù)造假的調(diào)查報(bào)告，該調(diào)查報(bào)告提供了很多A企業(yè)財(cái)務(wù)造假的確鑿證據(jù)。2017年3月24日，A企業(yè)股價(jià)斷崖式跌停，2017年12月5日，A企業(yè)的兩家附屬企業(yè)正式啟動(dòng)破產(chǎn)重整程序至此名噪一時(shí)的A企業(yè)正式崩盤。

B會(huì)計(jì)師事務(wù)所自A企業(yè)上市以來連續(xù)三年為公司提供年審服務(wù)，每年均出具了標(biāo)準(zhǔn)的無保留意見。然而作為空頭機(jī)構(gòu)的C公司，得不到A企業(yè)的配合，看不到A企業(yè)的賬冊(cè)和原始單據(jù)，各種調(diào)查只能從外圍入手，卻能發(fā)現(xiàn)A企業(yè)存在的問題，這不得不引起我們對(duì)審計(jì)的思考。

為什么審計(jì)程序沒有發(fā)現(xiàn)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)？為什么審計(jì)沒有評(píng)估出持續(xù)經(jīng)營能力是否適當(dāng)？為什么空投公司不看賬本和憑證就能發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)造假？

二、用注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)視角探析

（1）如何審計(jì)生物資產(chǎn)

1.A企業(yè)的原料

A企業(yè)在年報(bào)中表明其自給自足的苜蓿草種植是其降低成本，增加利潤的一個(gè)重要措施，根據(jù)其IPO招股說明書，A企業(yè)聲稱其生產(chǎn)成本為噸約437元/噸，而進(jìn)口苜蓿則為約2500元/噸，但根據(jù)C的調(diào)查發(fā)現(xiàn)A已經(jīng)從第三方購買了大量的苜蓿，具體證據(jù)有：美國C公司的中國代理確認(rèn)稱，A自2013年以來就是他們進(jìn)口苜蓿的其重要客戶；同時(shí)國內(nèi)九家牧場(chǎng)的員工亦證實(shí)，A從海外和黑龍江的第三方采購苜蓿，一家黑龍江苜蓿經(jīng)銷商也證實(shí)，其公司長期供應(yīng)A羊草和苜蓿；然而2016年遼寧地區(qū)發(fā)生自然災(zāi)害洪水對(duì)苜蓿產(chǎn)量存在沖擊，但A企業(yè)并沒有披露。對(duì)比A企業(yè)2014年-2016年原奶的產(chǎn)量與苜蓿草各年的收割量發(fā)現(xiàn)，事實(shí)并不是A企業(yè)描述的那樣。

2.如何完善審計(jì)程序

對(duì)于苜蓿這種生物資產(chǎn)，審計(jì)人員可以首先實(shí)施詢問和觀察的審計(jì)程序，實(shí)地走訪和調(diào)查，判斷A企業(yè)的苜蓿供應(yīng)是否如其年報(bào)中所說的自給自足。審計(jì)人員可以對(duì)A企業(yè)的牧場(chǎng)進(jìn)行考察，還可以聘請(qǐng)專家，咨詢專家的意見。如果發(fā)展A企業(yè)無法維持自給自足，則應(yīng)考慮是否向第三方購進(jìn)原料。進(jìn)而可以進(jìn)一步檢查相關(guān)發(fā)票、采購合同、收貨文件，從而確定是否是通過虛構(gòu)原料供應(yīng)來源的方式，使報(bào)表上的生產(chǎn)成本大幅降低，提高了利潤。

（2）如何發(fā)現(xiàn)虛增利潤

1.A企業(yè)虛增利潤

資本化支出是相對(duì)于費(fèi)用化支出而言的，它可以計(jì)入企業(yè)C項(xiàng)資產(chǎn)的成本中，而不會(huì)影響到利潤表中的相關(guān)盈利指標(biāo)。虛增利潤必然帶來虛增資產(chǎn)。A企業(yè)夸大資本支出，虛增9-16億。A企業(yè)通過購置物業(yè)、廠房及設(shè)備、支付土地租金及購牛等項(xiàng)目，最終將形成公司的固定資產(chǎn)和生物資產(chǎn)，從而虛增利潤。

2.如何通過審計(jì)發(fā)現(xiàn)虛增利潤

可以通過查看構(gòu)建廠房的合同條款，購貨合同，發(fā)票以及董事會(huì)會(huì)議紀(jì)要等支持性文件。其次，可以觀察廠房是否真實(shí)存在，是否存在減值跡象等。同時(shí)還可以利用專家的工作。然而經(jīng)行業(yè)專家的測(cè)算，A企業(yè)內(nèi)部人員的調(diào)查以及與同行業(yè)的比較，調(diào)查人員發(fā)現(xiàn)A企業(yè)的養(yǎng)牛場(chǎng)建設(shè)成本很可能被高估。觀察發(fā)現(xiàn)，A企業(yè)很多牧場(chǎng)建設(shè)標(biāo)準(zhǔn)不高，有不少牧場(chǎng)還存在屋頂生銹、遲遲不能投產(chǎn)、擠奶設(shè)備缺乏等問題。從實(shí)際觀察的結(jié)果可以，A企業(yè)存在嚴(yán)重的虛增資產(chǎn)的行為，從而虛增了利潤。

三、啟示

社會(huì)經(jīng)濟(jì)的健康發(fā)展，離不開審計(jì)的監(jiān)督。財(cái)務(wù)造假是企業(yè)進(jìn)行舞弊的一種手段，造假者利用各種手段做出違背事實(shí)的行為。對(duì)于上市公司，更加關(guān)乎人們的切身利益，需要通過審計(jì)來協(xié)調(diào)公司與廣大利益相關(guān)者的信息不對(duì)稱，審計(jì)在其中就充當(dāng)著重要的角色，發(fā)揮著橋梁的作用。然而目前的審計(jì)失敗的事件屢見不鮮，這更加引起我們的懷疑，審計(jì)真的能發(fā)揮出應(yīng)有的作用嗎？

從A企業(yè)的審計(jì)失敗中，我們可以從以下幾個(gè)方面對(duì)審計(jì)提出意見：首先，要保持獨(dú)立性和應(yīng)有的關(guān)注。從A企業(yè)財(cái)務(wù)總監(jiān)的簡(jiǎn)歷看出，財(cái)務(wù)總監(jiān)蘇先生1993年加入B，2007年出任B沈陽辦公室的高級(jí)合伙人。2012年，蘇先生從B提前退休，加盟A企業(yè)，一年后A企業(yè)就在香港上市。蘇先生的年薪是773.40萬人民幣。這難免會(huì)讓我們對(duì)其獨(dú)立性產(chǎn)生懷疑。所以說，審計(jì)保持獨(dú)立性，出具的審計(jì)報(bào)告也才能更加具有客觀性。

其次，審計(jì)要從多方面搜集證據(jù)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師不能僅看賬本，而要從多方面取證。對(duì)于A企業(yè)，C公司雖然不能看到賬本，但它從其他方面取證，反而看到了更本質(zhì)的東西。比如C公司直接去牧場(chǎng)觀察，實(shí)地查看養(yǎng)殖環(huán)境，檢查供應(yīng)商渠道等手段，從而發(fā)現(xiàn)了A企業(yè)財(cái)務(wù)造假的問題。所以注冊(cè)會(huì)計(jì)師要保持應(yīng)有的職業(yè)懷疑，要更加去關(guān)注實(shí)體的東西。

綜上，遏制造假是一項(xiàng)復(fù)雜而又系統(tǒng)的工程，在經(jīng)濟(jì)高速發(fā)展的時(shí)代，審計(jì)對(duì)于維持國民經(jīng)濟(jì)的穩(wěn)定至關(guān)重要，因此，提高審計(jì)質(zhì)量對(duì)于財(cái)務(wù)造假有一定的遏制作用。一方面，注冊(cè)會(huì)計(jì)師要加強(qiáng)自身的能力，另一方面，也離不開監(jiān)管機(jī)構(gòu)監(jiān)察和公眾的監(jiān)督。

參考文獻(xiàn)

[1]宋夏云，羅璐霞.生物性資產(chǎn)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的控制對(duì)策研究[J].中國內(nèi)部審計(jì)，2017（05）：87-90.

作者簡(jiǎn)介：劉莉（1994.11），女，漢，華東交通大學(xué)研究生；研究方向，審計(jì)，會(huì)計(jì)，江西省南昌市，郵編330013。