摘要：經(jīng)營類事業(yè)單位是我國社會主義建設(shè)的中堅(jiān)力量，承擔(dān)著發(fā)展社會事業(yè)、滿足人民公共服務(wù)需求的艱巨任務(wù)。傳統(tǒng)績效評估以評估政治、文化和生態(tài)等社會效益為主;忽視了對經(jīng)營類事業(yè)單位作為政府購買服務(wù)的提供方且兼具市場盈利能力的經(jīng)濟(jì)效益評估。文章探索以EVA指標(biāo)在經(jīng)營類事業(yè)單位績效評估中的應(yīng)用，符合市場經(jīng)濟(jì)的本質(zhì)，提高績效評估的效率和準(zhǔn)確度，加強(qiáng)績效評估體系的科學(xué)性，更好地服務(wù)于事業(yè)單位分類改革。

關(guān)鍵詞：經(jīng)營類事業(yè)單位;績效評估;經(jīng)濟(jì)增加值

1引言

經(jīng)營類事業(yè)單位既承擔(dān)公共服務(wù)職能又兼具市場盈利職能，但由于受制于計(jì)劃經(jīng)濟(jì)管理思維和傳統(tǒng)績效評估體系的束縛，在社會主義市場經(jīng)濟(jì)下已無法滿足社會及自身的發(fā)展需求，急需進(jìn)行體制改革，而要順利推進(jìn)事業(yè)單位改革，科學(xué)界定職能范圍，就必須制定一套完整有效的績效評估體系。

2經(jīng)營類事業(yè)單位績效評估存在的問題

2.1績效管理的科學(xué)意識不到位

經(jīng)營類事業(yè)單位忽視績效管理的投入或者只是將績效管理停留在口頭宣傳上，對績效評估沒有科學(xué)的認(rèn)識，即使進(jìn)行了績效評估也只是作為個人考核和晉升的指標(biāo)流于形式，沒有立足于單位自身發(fā)展或政府財(cái)政監(jiān)管上。

2.2績效評估難以形成量化結(jié)果

公共產(chǎn)品、公共服務(wù)以及所產(chǎn)生的社會效益，通常是一種定性的表現(xiàn)形式，然而績效評估的前提卻是要將評估結(jié)果以量化的形式呈現(xiàn)出來，這就造成經(jīng)營類事業(yè)單位績效評估自身存在局限性，需要結(jié)合財(cái)務(wù)指標(biāo)、業(yè)績指標(biāo)等定量指標(biāo)綜合應(yīng)用。同時事業(yè)單位績效沒有進(jìn)入市場交換領(lǐng)域，難以用市場價格來標(biāo)示相關(guān)的管理成本，無法科學(xué)評判公共服務(wù)與公共支出之比是否符合經(jīng)濟(jì)規(guī)律。

3可行性論證

事業(yè)單位深化改革，依法治國的政策導(dǎo)向，為事業(yè)單位績效評估的實(shí)施提供了基本的政治環(huán)境;公眾對公共管理的參與，國資委將EVA績效評估指標(biāo)作為對中央企業(yè)負(fù)責(zé)人的考核指標(biāo)，為事業(yè)單位開展績效評估營造了社會環(huán)境。經(jīng)濟(jì)增加值（EVA）理論與應(yīng)用的成熟及推廣，財(cái)政部于2017年印發(fā)《政府會計(jì)制度》行政事業(yè)單位會計(jì)制度權(quán)責(zé)發(fā)生制的變革，為EVA在經(jīng)營類事業(yè)單位中的應(yīng)用提供了技術(shù)支持。

4EVA的內(nèi)涵

4.1經(jīng)濟(jì)增加值的概念

經(jīng)濟(jì)增加值（EVA）指從稅后凈營業(yè)利潤中扣除包括股權(quán)和債務(wù)的全部投入資本成本后的所得。其核心是資本投入是有成本的，只有超過資本成本（包括債務(wù)資本成本和股權(quán)資本成本）的利潤才會創(chuàng)造真實(shí)的股東價值。

4.2經(jīng)濟(jì)增加值的計(jì)算公式及改進(jìn)方法

經(jīng)濟(jì)增加值=稅后凈營業(yè)利潤-資本成本=稅后凈營業(yè)利潤-調(diào)整后資本×評價資本成本率

稅后凈營業(yè)利潤=凈利潤+（利息支出+研究開發(fā)費(fèi)用調(diào)整-非經(jīng)常損益*50%）×（1-所得稅率）

調(diào)整后資本=平均所有者權(quán)益+平均負(fù)債合計(jì)-平均無息流動負(fù)債-平均在建工程

（1）令凈利潤=本期盈余，“本期盈余”科目主要核算收入、費(fèi)用相抵后的余額，期末將各類收入、費(fèi)用科目本期發(fā)生額轉(zhuǎn)入“本期盈余”科目，本科目期末余額，反映單位自年初至當(dāng)期期末累計(jì)實(shí)現(xiàn)的盈余或虧損。

（2）令平均所有者權(quán)益=平均凈資產(chǎn)。凈資產(chǎn)包括 “累計(jì)盈余” “專用基金” “無償調(diào)撥凈資產(chǎn)”“本期盈余”等科目，為了讓財(cái)務(wù)報表看起來更簡單明晰，本文中的財(cái)務(wù)報表將不對“無償調(diào)撥凈資產(chǎn)”“本期盈余”科目進(jìn)行期末結(jié)轉(zhuǎn)。

（3）“研發(fā)支出”科目核算單位自行研究開發(fā)產(chǎn)生的專項(xiàng)支出。研究階段支出在本科歸集期末轉(zhuǎn)入當(dāng)期費(fèi)用，開發(fā)階段支出由本科歸集待達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)轉(zhuǎn)入無形資產(chǎn)。在實(shí)際調(diào)整時，主要以財(cái)務(wù)報表中管理費(fèi)用項(xiàng)下“研究與開發(fā)”為基準(zhǔn)。

5EVA指標(biāo)應(yīng)用優(yōu)越性

5.1EVA塑造可持續(xù)發(fā)展價值導(dǎo)向

基于價值增值的EVA績效考評體系能有效防止經(jīng)營者的短視行為，因?yàn)樗且环N從所有者角度出發(fā)，以可持續(xù)發(fā)展為價值導(dǎo)向。同時，EVA價值評估體讓管理者明白政府財(cái)政投入需要考慮其經(jīng)濟(jì)效益，只有收回資金成本之后的EVA才是真正的利潤。

5.2EVA機(jī)制有利于創(chuàng)新和技術(shù)進(jìn)步

事業(yè)單位缺乏創(chuàng)新機(jī)制的動力，薪酬制度不利于創(chuàng)新阻礙了技術(shù)革新和全員創(chuàng)新的動力。EVA評估機(jī)制追求高效的價值增加，鼓勵全員創(chuàng)新，有效帶動單位的技術(shù)進(jìn)步。

5.3EVA能彌補(bǔ)國有資本所有者虛位

EVA機(jī)制適用于經(jīng)營類事業(yè)單位，這是因?yàn)閲匈Y本的所有者與管理者分離存在代理成本，EVA評估模型在一定程度上可以有效約束管理者隨意投資行為，同時評估結(jié)果接受上級主管部門監(jiān)督，彌補(bǔ)所有者虛位的缺點(diǎn)。

6EVA指標(biāo)在L省地礦局的應(yīng)用

6.1L省地礦局的簡介

L省地礦局，隸屬于L省人民政府管理的事業(yè)單位，現(xiàn)有在職職工3000余人，賬目總資產(chǎn)約10億元人民幣。選用L省地礦局作為模型驗(yàn)證對象出于以下考慮：首先，L省地礦局具備經(jīng)營類的事業(yè)單位的明顯特征，其不但承擔(dān)國家資源勘探開發(fā)的社會職責(zé)，而且具備市場盈利能力，在基準(zhǔn)化的指標(biāo)方面更具實(shí)踐價值;其次，L省地礦局最先以經(jīng)營類事業(yè)單位身份進(jìn)行分類改革，其經(jīng)營能力與財(cái)務(wù)指標(biāo)均與市場經(jīng)濟(jì)接軌，更適合EVA績效評估標(biāo)準(zhǔn);最后，L省地礦局在地勘行業(yè)中占據(jù)著重要地位，以它作為模型驗(yàn)證對象，更具有說服力。

6.2L省地礦局決算總體情況

收入總計(jì)78，976.19萬元，包括：財(cái)政撥款收入57，928.17萬元，保障事業(yè)單位正常運(yùn)行收到的公共預(yù)算撥款;事業(yè)收入5，200.02萬元，承擔(dān)的本省地質(zhì)勘查項(xiàng)目和資補(bǔ)費(fèi)項(xiàng)目所取得的收入;經(jīng)營收入15，602.22萬元，承擔(dān)社會地質(zhì)項(xiàng)目取得的收入;其他收入245.78萬元，主要是材料及設(shè)備租賃收入。

支出總計(jì)77，943.84萬元，包括：業(yè)務(wù)活動費(fèi)用22，544.39萬元，依法履職或開展專業(yè)業(yè)務(wù)活動及其輔助活動所發(fā)生的各項(xiàng)費(fèi)用;單位管理費(fèi)用55，227.01萬元，保障機(jī)構(gòu)正常運(yùn)轉(zhuǎn)、完成工作任務(wù)而發(fā)生的各項(xiàng)支出;經(jīng)營費(fèi)用172.44萬元，在專業(yè)業(yè)務(wù)活動及其輔助活動之外開展非獨(dú)立核算經(jīng)營活動發(fā)生的各項(xiàng)費(fèi)用。

三、本期盈余 5，163，500.00 10，323，500.00

6.3L省地礦局EVA指標(biāo)

研發(fā)支出本年符合無形資產(chǎn)預(yù)定可使用狀態(tài)的轉(zhuǎn)銷1000萬，本期新投入研發(fā)費(fèi)用2569.24萬元，EVA指標(biāo)對研發(fā)費(fèi)用的調(diào)整，實(shí)際上是將研發(fā)費(fèi)用視為利潤的一部分。

NOPAT=1032.35+（1200+2569.24-245.78*50%）=1032.35+3646.35=4678.7

TC=（56333.05+28163.20-10343.70）=74152.55

《關(guān)于中央企業(yè)負(fù)責(zé)人經(jīng)營業(yè)績考核辦法》統(tǒng)一規(guī)定：國有企業(yè)WACC定為5.5%，具有很強(qiáng)的政策性任務(wù)且資產(chǎn)不具有通用使用功能的企業(yè)，WACC定為4.1%。由于地勘單位資產(chǎn)通用性較差，將其資本成本率確定為4.1%。

EVA=NOPAT-WACC*TC

=4678.8-74152.55*4.1%

=1638.55

為了特殊行業(yè)EVA計(jì)算真實(shí)可比，對獲取國家戰(zhàn)略資源或者是勘探費(fèi)用投入較大的企業(yè)，經(jīng)認(rèn)定可以將 “勘探費(fèi)用”視同“研究開發(fā)費(fèi)用”予以加回，比例不應(yīng)高于50%。L省地礦局承擔(dān)著國家戰(zhàn)略資源的勘探任務(wù)，相關(guān)費(fèi)用占業(yè)務(wù)活動費(fèi)用的40%，約為9，017.76萬元，此處按50%予以加回，金額為4，508.88萬元。

以此，EVA最后結(jié)果為6，147.43萬元。

7基于EVA指標(biāo)對L省地礦局績效分析

7.1樹立可持續(xù)發(fā)展的管理理念

以EVA評估模型進(jìn)行測算，比傳統(tǒng)會計(jì)利潤指標(biāo)“本期盈余”多出5115.08萬元，主要原因是：第一，EVA評估模型將全部的資本成本考慮在內(nèi)，對經(jīng)濟(jì)利潤進(jìn)行計(jì)算，傳統(tǒng)會計(jì)利潤只考慮了債務(wù)資本成本，但財(cái)政經(jīng)費(fèi)在一定程度上也屬于單位運(yùn)行的資本成本，應(yīng)予以考慮，只有經(jīng)濟(jì)增加值大于最低報酬率，這樣的利潤才是真實(shí)的利潤;第二，EVA評估模型將研發(fā)費(fèi)用、勘探費(fèi)用等經(jīng)營周期長、利于單位長期發(fā)展的因素考慮在內(nèi)，避免管理者為眼前利益而放棄支出此類研發(fā)費(fèi)用。

7.2人員基本運(yùn)行成本過高

現(xiàn)有財(cái)政撥款為57，928.17萬元，其中用于行政事業(yè)單位離退休支出27，950.40萬元，用于現(xiàn)有職工工資福利及社會保障支出16，492.13萬元，用于公用經(jīng)費(fèi)5，477.44萬元，專項(xiàng)基金項(xiàng)目經(jīng)費(fèi)8，008.2萬元。如果剔除離退休人員經(jīng)費(fèi)收支及基金項(xiàng)目經(jīng)費(fèi)，現(xiàn)有EVA占財(cái)政基本支出撥付經(jīng)費(fèi)27.98%（=6147.43/（16492.13+5477.44））。依照收入費(fèi)用表“本期盈余”計(jì)算，L省地礦局盈余只占財(cái)政基本支出撥付經(jīng)費(fèi)4.70%。

人員工資福利及社保支出所占比重偏大，人均所創(chuàng)造的價值2萬，而享受的財(cái)政經(jīng)費(fèi)卻是5.5萬元，勢必造成投入與產(chǎn)出不成比例，EVA績效管理可以幫助單位發(fā)現(xiàn)人員投入產(chǎn)出的問題。

7.3生產(chǎn)成本管控不嚴(yán)及資本收益率偏低

經(jīng)濟(jì)增加值與收入比偏低（經(jīng)濟(jì)增加值/本期收入=6147.43/78976.19*100%=7.78%），而且收入中的73%為政府財(cái)政撥款收入，從中可以透視出管理層在承接項(xiàng)目時沒有進(jìn)行嚴(yán)謹(jǐn)?shù)目尚行哉撟C，前期預(yù)算編制及后期成本管理存在不嚴(yán)，管理者要基于市場經(jīng)濟(jì)去經(jīng)營，不能一味將自身定位為吃財(cái)政補(bǔ)助的政府單位。

經(jīng)濟(jì)增加值率只有8.29%（=經(jīng)濟(jì)增加值/所占用資本=6147.43/74152.55*100%=8.29%）也就是以現(xiàn)有資本只創(chuàng)造了不到一成的價值增值，而且這其中以將4，508.88萬元的勘探費(fèi)用轉(zhuǎn)至經(jīng)濟(jì)增加值項(xiàng)下，現(xiàn)有設(shè)備和資源未能創(chuàng)造其應(yīng)有的經(jīng)濟(jì)價值。主要是因?yàn)閲匈Y產(chǎn)缺乏管控力，沒有得到妥善使用與及時維護(hù)，大量申請購入的物資被閑置浪費(fèi)。

7.4財(cái)政經(jīng)費(fèi)的撥付及使用標(biāo)準(zhǔn)

依照收入費(fèi)用表“本期盈余”進(jìn)行測算，人員經(jīng)費(fèi)需要依靠財(cái)政全額撥付;如果依照EVA方法進(jìn)行測算，人員經(jīng)費(fèi)需要依靠財(cái)政70%的撥付，在一定程度上為政府預(yù)算撥付提供了數(shù)據(jù)支持，EVA績效評估模型將“財(cái)”與“政”有機(jī)結(jié)合的手段，符合“4E”理論基礎(chǔ)，實(shí)現(xiàn)用較少的預(yù)算，提高更優(yōu)質(zhì)更高效的服務(wù)。

8結(jié)語

EVA價值評估方法所用數(shù)據(jù)大部分來源于經(jīng)過多項(xiàng)會計(jì)調(diào)整后的財(cái)務(wù)報表，能比較準(zhǔn)確反映單位內(nèi)在價值。這為管理者的經(jīng)營決策提供了一種重要的參考，也為事業(yè)單位價值管理和評價提供參考模式。績效評估作為經(jīng)營類事業(yè)單位體制改革和可持續(xù)發(fā)展的重要內(nèi)容，加強(qiáng)了運(yùn)行效率和服務(wù)能力。

文章創(chuàng)新點(diǎn)是打破傳統(tǒng)績效評估理論研究的禁錮，以EVA指標(biāo)的定量評估結(jié)合社會效益的定性評估，設(shè)計(jì)出適合經(jīng)營類事業(yè)單位自身發(fā)展需要的業(yè)績評價指標(biāo)體系。

主要參考文獻(xiàn)

[1]OSHORNE D，T GAEBLER，REINVEN LING Government： how the entrepreneurial spirit is transforming the public sector from the schoolhouse to statehouse[M].mass，1992.

[2]中國注冊會計(jì)師協(xié)會.財(cái)務(wù)成本管理[M].北京：中國財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社，2017

[3]方振邦.政府績效管理[M].北京：中國人民大學(xué)出版社，2012

[4]蔡立輝.政府績效評估的理念與方法分析[J].中國人民大學(xué)學(xué)報.2002（5）.

[5]TEEMU. Value based management practice some evidence from the field[J].Management Accounting Research，2006（3）.

[6]王明珠，黃宏志.關(guān)于分類推進(jìn)事業(yè)單位改革加快建設(shè)服務(wù)型政府的幾點(diǎn)思考[J]中國機(jī)構(gòu)改革與管理，2011（5）.

[7]郝洪，楊令飛.國資委經(jīng)濟(jì)增加值（EVA）考核指標(biāo)解讀[J].國際石油經(jīng)濟(jì)，2010（3）

[8]池國華.EVA考核提升了國有企業(yè)資本配置效率嗎？[J].財(cái)務(wù)研究，2017（5）

[9]張恒.中國地勘行業(yè)的形勢、問題和出路[EB/OL].https：//mp.weixin.qq.com/s？__biz=MzAwMzYwNDMzNw%3D%3D&idx=2&mid=2649632025&sn=24d7e2b5e6028de84dcf9e10ab813095

作者簡介：張學(xué)翔，寧夏回族自治區(qū)煤炭地質(zhì)局勘查院，財(cái)務(wù)科長。