彭鑫　戴月娥

摘要：針對電力上市公司折舊方法的運用現(xiàn)狀做調(diào)查，分析企業(yè)采用不同折舊方法的現(xiàn)實考慮與政策依據(jù)，并根據(jù)行業(yè)特點分析會計政策對會計信息的影響，對電力企業(yè)折舊方法的選取提出合理的建議，使之能結(jié)合企業(yè)資產(chǎn)的運用情況，正確核算企業(yè)成本與損益。

關鍵詞：電力公司；固定資產(chǎn)；折舊方法

中圖分類號：F23文獻標識碼：Adoi：10.19311/j.cnki.16723198.2018.25.043

我國電力行業(yè)經(jīng)過數(shù)十年的發(fā)展快速，在全國輸配電價改革推動下，發(fā)電裝機容量、電網(wǎng)規(guī)模和發(fā)電能力均位列世界第一，成為我國經(jīng)濟發(fā)展的重要支柱。在電力行業(yè)中各級各類的電力設備、網(wǎng)架結(jié)構等價值大的固定資產(chǎn)是電力企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的基礎，這一生產(chǎn)性質(zhì)決定了其較高的固定資產(chǎn)比率，在擁有輸配電業(yè)務的相關企業(yè)中電價的確定更是很大程度地依賴于固定資產(chǎn)折舊費用，因此探索固定資產(chǎn)的折舊管理對加強電網(wǎng)企業(yè)管理具有非常重要的現(xiàn)實意義。

1折舊方法運用現(xiàn)狀調(diào)查

固定資產(chǎn)的折舊方法主要包括平均年限法、工作量法、雙倍余額遞減法、年數(shù)總和法。我國的電力上市公司主要采取的是年限平均法與工作量法。2016年上市公司財務披露顯示，我國共66家電力上市公司，涉及火力發(fā)電、風力發(fā)電、水力發(fā)電等8種發(fā)電類型，其中包括黔源電力在內(nèi)的8家上市公司對部分固定資產(chǎn)采取工作量法進行核算，占所有電力上市公司的106%，剩余的89.4%的上市公司采用年限平均法，行業(yè)的平均年折舊率為5.1%。在使用工作量法的上市公司中，工作量法的主要核算對象為燃氣輪發(fā)電機組及水力發(fā)電機組等與發(fā)電直接相關的固定資產(chǎn)，其他資產(chǎn)仍選取其他折舊方式。

更具調(diào)查了解，以上兩種折舊方式的計算方法如下兩點。

1.1年限平均法

月折舊額=（年平均折舊率÷12）×固定資產(chǎn)原值×（1-預計僅殘值率）

1.2工作量法

月折舊率=當月發(fā)電量年度設計發(fā)電量固定資產(chǎn)原值×（1-預計僅殘值率）

（此處不同的公司選取的計算基礎不同，如深圳南山熱電股份有限公司采用“運轉(zhuǎn)時間”代替“發(fā)電量”這主要源于發(fā)電量與運轉(zhuǎn)時間之間的線性關系，不改變其實際的折舊方式的性質(zhì)）

2折舊方法采用的現(xiàn)實考慮與政策依據(jù)

2.1政策依據(jù)

現(xiàn)階段，電力企業(yè)的折舊方式的選擇主要依據(jù)《企業(yè)會計準則第4號——固定資產(chǎn)》第十七條進行，文件規(guī)定“企業(yè)應當根據(jù)固定資產(chǎn)所包含的經(jīng)濟利益預期實現(xiàn)方式，合理選擇固定資產(chǎn)折舊方法?！笨晒┻x擇的折舊方式包括如下幾種：年限平均法、工作量法、雙倍余額遞減法和年數(shù)總和法等。

在現(xiàn)有條例規(guī)定下，我國電力企業(yè)主要選用平均年限法與工作量法作為主要折舊方法，根據(jù)電力企業(yè)的年報數(shù)據(jù)分析，其對于與發(fā)電直接相關的固定資產(chǎn)（除房屋建筑外）的折舊年限取定上：30-35年的有24.61%；15-20年的有9.23%；20-30年的有5384%。根據(jù)具體尋訪調(diào)查顯示，水力發(fā)電機組、火力發(fā)電機組等作為使用時間早且為發(fā)電行業(yè)的主力發(fā)電機種類，其官方披露的使用年限在23-25年之間，在其建設的可行性報告中火力電廠的設計使用壽命為40年——這主要是根據(jù)在北美可靠性協(xié)會的一項調(diào)查研究設定的，此項研究表明50-200Mw的發(fā)電機組在40年之后停機事故將達到20%，不能再安全生產(chǎn)。折舊年限基本與壽命期限相符。

2.2現(xiàn)實考慮

據(jù)調(diào)查數(shù)據(jù)顯示，89.4%得電力企業(yè)選取年限平均法作為其固定資產(chǎn)折舊的主要方法，經(jīng)分析，對年限平均法的大規(guī)模的運用主要有如下幾點考慮：

（1）簡單易懂。年限折舊法作為最常見的一種折舊方法，其的計算方法簡單，具有容易懂得、容易操作的特點，使用起來比較方便。

（2）相比于工作量法其計算基數(shù)易取得。如今以高科技、高科學發(fā)展水平為依托各種發(fā)電類型發(fā)展迅速，新增的如：核電、風力、發(fā)電、生物質(zhì)能發(fā)電、光伏發(fā)電等發(fā)電類型由于其原材料的作用形式為“能量”具有難預測、難把控的特點，若采用工作量法，其預期發(fā)電量將需要專業(yè)技術人才來調(diào)研計算，而對于風力、核能等新興發(fā)電類型，預期發(fā)電量的預測手段還未完全成熟，若需得到較為準確的測量數(shù)據(jù)，將耗費大量的人力、物力，直接增加了企業(yè)的運營成本。而平均年限法中的預計使用年限這一指標已經(jīng)成熟規(guī)范，運作成本相對較低。

（3）相比于加速折舊法能不過分影響利潤。年限平均法能使折舊對利潤的影響在資產(chǎn)使用的前后期相對平均，電力行業(yè)是一個具有高資產(chǎn)低利潤的行業(yè)，就拿黔源電力來說2017黔源電力資產(chǎn)總計3786.93億元，凈利潤總計17.27億，總資產(chǎn)利潤率0.56%，在年限平均法下其折舊額為180.7億，若此時更換至加速折舊法，其折舊額將大大超過180.7，甚至形成虧損?？梢姡晗奁骄▽τ诟纳齐娏ζ髽I(yè)低利潤水平、避免折舊額過度影響利潤具有重要意義。

3固定資產(chǎn)折舊方法運用存在的問題及對會計信息的影響

折舊方式的選擇主要依據(jù)是相關固定資產(chǎn)預期經(jīng)濟利益實現(xiàn)方式，要討論究竟哪種固定資產(chǎn)折舊方式更適合目標行業(yè)，首先得了解這個行業(yè)的特點，根據(jù)對電力行業(yè)調(diào)查了解，總結(jié)其特點如表1、表2。

3.1折舊費占比大

由上表1、表2可知電力行業(yè)不同于醫(yī)藥制造、材料制造等其他行業(yè)，其營業(yè)成本中的固定資產(chǎn)折舊費用占比十分重大，根據(jù)2017年黔源電力、涪陵電力、恒瑞醫(yī)藥、隆基股份的數(shù)據(jù)對比，黔源電力固定資產(chǎn)折舊在營業(yè)成本中的占比達到了67.95%，涪陵電力也達到了40.86%同期其他兩家只分別達到1679與4.93%，根據(jù)已上市的電力企業(yè)財報的數(shù)據(jù)整理分析顯示，電力行業(yè)的樣本平均占比率達到了32.92%，這也遠遠超過恒瑞醫(yī)藥與隆基股份的數(shù)額。

這一現(xiàn)象的出現(xiàn)主要源于電力行業(yè)的“自然能源”使用、利用者的性質(zhì)，其原材料如“水能”、“太陽能”、“熱能”、“生物質(zhì)能”“風能”等對應的材料如水、煤炭等都屬于廉價物品甚至能從環(huán)境中直接利用不花任何成本。這直接使得電力行業(yè)的發(fā)電機組等與發(fā)電直接相關的固定資產(chǎn)成為其產(chǎn)品生產(chǎn)的主要因素。

根據(jù)對電力企業(yè)營業(yè)成本的敏感性分析，折舊費用每上升10%營業(yè)成本就將上升3.2%，而在會計公式：營業(yè)利潤=營業(yè)收入-營業(yè)成本的影響下，折舊額的變動又通過營業(yè)成本間接改變了其營業(yè)利潤，眾所周知利潤是衡量一個企業(yè)未來發(fā)展的重要指標，是企業(yè)會計信息使用者較為在意的數(shù)據(jù)，那么我們有理由相信，電力行業(yè)折舊費計提的合理性將直接大幅度影響其未來的發(fā)展。相比其他行業(yè)，電力企業(yè)要求更精準的折舊額計算方法。

3.2供給不均勻、產(chǎn)量月差異大

電力行業(yè)的產(chǎn)品“電能”作為一種能源產(chǎn)品具有的一大重要特點是，難儲存，即使有相關設備也只能儲存一小部分，也就是說，就算電力企業(yè)每個月發(fā)電量能達到10000億千瓦，在現(xiàn)在以及未來能得到利用并造成經(jīng)濟利益流入的也只有4000億千瓦至6000億千瓦左右（取決于當月的社會用電量），這表示電力企業(yè)的供給受需求影響十分嚴重，而我國2017年各月份的社會用電量如圖1。

由圖可知，我國社會用電量分布不均勻，在7-8月為用電高峰，用電量均達到了6000億千瓦左右，而在1-5月則處在5000億千瓦時上下波動。而我國社會用電量每年也在不斷變化，具體如表3所示。

可見，在我國在用電量的需求上一直處在一個不斷變動的狀況當中，不同的年份需求有異，不同的月份需求有異，一天內(nèi)不同的時間段的需求也不同，而電力企業(yè)的發(fā)電量需較好的與用電需求相貼合，這也就要求我們的發(fā)電供電企業(yè)在不同的時間控制好生產(chǎn)供應量使之與需求相適應。

另一個影響其產(chǎn)量的因素，是自然環(huán)境的變化，現(xiàn)階段水力發(fā)電與火力發(fā)電是我國發(fā)電的主力，2017年發(fā)電量分別占比71.78%、18.32，風力發(fā)電也占據(jù)了4.5%位居第三。這三大發(fā)電類型有兩大受自然環(huán)境影響巨大，其一是水力發(fā)電，由于水力發(fā)電是依靠河流儲水動力勢能轉(zhuǎn)化為動能帶動發(fā)電機運轉(zhuǎn)，其發(fā)電量與當季的河流水量密切相關，在枯水季，即使用電需求大，其發(fā)電量也無法達到較高的數(shù)額。而風力發(fā)電主要利用風的動能帶動發(fā)電機產(chǎn)生電能，在不同的季節(jié)風力大小各異，這也直接導致了部分電力企業(yè)的月產(chǎn)量、年產(chǎn)量差異大。

綜上可知，電力行業(yè)的折舊占比決定了其對折舊精度的高要求，而其不均勻的產(chǎn)量季度、年度產(chǎn)量決定了其難適用于折舊額單純按時間平均計算的折舊方法。

我們回到電力企業(yè)的折舊現(xiàn)狀，已知89.4%的電力企業(yè)使用的是平均年限法，而平均年限法認為固定資產(chǎn)在不同的時點所提供的經(jīng)濟效益效益相同，這是特點也是缺陷，這一缺陷對在電力企業(yè)的會計信息真實性影響尤為突出，以華電國際為例，根據(jù)表4顯示其發(fā)電機組占固定資產(chǎn)比重70.58%。

也就是說企業(yè)內(nèi)的固定資產(chǎn)主要為發(fā)電相關設備，而與發(fā)電直接相關的設備的經(jīng)濟效益的產(chǎn)生又受到需求量與自然環(huán)境變化的影響導致其不均勻分布，可見年限平均法在這一方面不適合也不能很好的反映電力企業(yè)固定資產(chǎn)與其經(jīng)濟利益的實現(xiàn)方式，這也極大程度的影響了企業(yè)真實德營業(yè)成本造成利潤配比與實際差異大，會計信息的真實性受損?；陔娏ι鲜泄镜男袠I(yè)特點，另外10.6%的電力企業(yè)所選取的工作量法則能很好的反映這一點，其根據(jù)發(fā)電量的多少確定折舊，使之與產(chǎn)品經(jīng)濟效益流入配比，達到真實反映營業(yè)成本，使會計利潤與實際利潤更為接近。

4固定資產(chǎn)折舊方法改進策略

根據(jù)以上分析，我們可以得出結(jié)論，工作量法更適合電力行業(yè)內(nèi)與發(fā)電直接相關的電力設備的折舊，主要原因如下：

（1）工作量法能較好的貼合相關電力設備的預期經(jīng)濟利益的實現(xiàn)方式。根據(jù)以上分析，可知電力企業(yè)的發(fā)電量在不同的時刻具有不同的數(shù)額，而且往往難找到較為精準、貼合的預測方式，這一點上平均年限法所體現(xiàn)出的均衡特點難以適用，而工作量法能根據(jù)當年的總產(chǎn)量確定折舊額，使得固定資產(chǎn)在整個壽命周期內(nèi)的經(jīng)濟利益消耗規(guī)律與其經(jīng)濟利益產(chǎn)生規(guī)律一致，即其為企業(yè)帶來的經(jīng)濟利益的流入與其工作小時及工作效率成正比，充分體現(xiàn)出發(fā)電量在年度內(nèi)外分布不均勻的實際情況。

（2）工作量法能使得企業(yè)的折舊額更為精確；與其他制造企業(yè)不同，電力企業(yè)的折舊費占營業(yè)成本的比重偏大，其中23.52%的企業(yè)折舊費占據(jù)了營業(yè)成本一半以上的金額，部分水力、風力占比大的企業(yè)在這方面尤為突出。因此若考慮成本效益原則、考慮折舊額計算的簡便性使用年限平均法，其折舊額與企業(yè)固定資產(chǎn)實際的經(jīng)濟利益的消耗額之間的差距將被放大，即便使用行業(yè)平均值，每差距10萬就會有3292%即329萬元的差距影響營業(yè)成本，電力企業(yè)的平均折舊額都達到了9.5億，結(jié)合行業(yè)高資產(chǎn)、低利潤的特點，即使1%的誤差也將較大的影響企業(yè)凈利潤，故，年薪平均法顯然不適用于與發(fā)電直接相關的電力設備，而工作量法所遵循的配比原則能較好的實際經(jīng)濟利益消耗額與賬面折舊額計提之間的關系，根據(jù)不同的年產(chǎn)量計算出更為精確的折舊額，使二者數(shù)額更為接近，更貼合實際，更符合會計真實性原則。

綜上，我們建議電力企業(yè)在固定資產(chǎn)折舊方法的確定中，可以考慮對發(fā)電機組等與發(fā)電直接相關的固定資產(chǎn)采用工作量法進行折舊，這能使企業(yè)在保持或改善凈利潤數(shù)額的情況下更為實際的反映企業(yè)的真實財務信息。也希望學術界在壽命期“設計產(chǎn)量”這一指標上有更為深入的研究、相關部門及政府能出臺更為規(guī)范的法規(guī)文件，以促進電力行業(yè)在會計政策、成本核算方面的發(fā)展。

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