白鐵林 陳景景

實(shí)行增值稅以后，建筑業(yè)企業(yè)的進(jìn)項(xiàng)業(yè)務(wù)種類較多，是否可以抵扣以及具體抵扣的方式也不一樣，本文結(jié)合增值稅政策和會(huì)計(jì)處理規(guī)定，談?wù)劷ㄖI(yè)企業(yè)進(jìn)項(xiàng)業(yè)務(wù)的增值稅會(huì)計(jì)處理。

一、建筑企業(yè)進(jìn)項(xiàng)業(yè)務(wù)的內(nèi)容

（一）會(huì)計(jì)視野中的進(jìn)項(xiàng)業(yè)務(wù)

從會(huì)計(jì)處理的角度看，建筑業(yè)企業(yè)的進(jìn)項(xiàng)業(yè)務(wù)包括建造合同成本和期間費(fèi)用兩類，具體包括：

1.人工費(fèi)：指在施工過程中，支付給從事工程建造人員的勞動(dòng)報(bào)酬，包括施工人員的應(yīng)付職工薪酬以及施工生產(chǎn)使用的外包隊(duì)勞務(wù)費(fèi)等。

2.材料費(fèi)：指在施工過程中耗用的、構(gòu)成工程實(shí)體或有助于形成工程實(shí)體的各種材料支出，包括原材料、結(jié)構(gòu)件、零配件、輔助材料、商品混凝土、周轉(zhuǎn)材料的攤銷費(fèi)和租賃費(fèi)、半成品等。

3.機(jī)械使用費(fèi)：指在施工過程中使用自有施工機(jī)械發(fā)生的機(jī)械使用費(fèi)和租入施工機(jī)械的租賃費(fèi)，以及按規(guī)定支付的施工機(jī)械安裝、拆卸和進(jìn)出場費(fèi)等。

4.其他直接費(fèi)（措施費(fèi)）：指在施工過程中發(fā)生的不能直接歸屬于人工費(fèi)、材料費(fèi)、機(jī)械使用費(fèi)等費(fèi)用中的其他可以直接計(jì)入合同成本核算對(duì)象的費(fèi)用，包括：環(huán)境保護(hù)費(fèi)、安全文明施工費(fèi)、夜間施工增加費(fèi)、施工現(xiàn)場材料二次搬運(yùn)費(fèi)、設(shè)計(jì)和技術(shù)援助費(fèi)用、生產(chǎn)工具和用具使用費(fèi)、工程定位復(fù)測費(fèi)、工程點(diǎn)交費(fèi)用及場地清理費(fèi)、檢驗(yàn)試驗(yàn)費(fèi)、臨時(shí)設(shè)施折舊費(fèi)等。

5.間接費(fèi)用：指建筑業(yè)企業(yè)下屬施工單位為組織和管理施工生產(chǎn)活動(dòng)所發(fā)生的費(fèi)用，包括：施工單位發(fā)生的管理人員職工薪酬、工程保修費(fèi)、固定資產(chǎn)折舊費(fèi)及修理費(fèi)、水電費(fèi)、辦公費(fèi)、差旅費(fèi)、勞動(dòng)保護(hù)費(fèi)、低值易耗品攤銷、排污費(fèi)、取暖費(fèi)、財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)費(fèi)和其他間接費(fèi)用。

6.分包成本：特指工程總承包企業(yè)依法將部分專業(yè)工程發(fā)包給其他具備相應(yīng)資質(zhì)（單位）對(duì)應(yīng)的分包工程價(jià)款。

7.期間費(fèi)用：指無法歸屬于某項(xiàng)工程的期間費(fèi)用，包括管理費(fèi)用、財(cái)務(wù)費(fèi)用以及銷售費(fèi)用等。

（二）增值稅視野中的進(jìn)項(xiàng)業(yè)務(wù)

從增值稅的角度看，建筑業(yè)企業(yè)的進(jìn)項(xiàng)業(yè)務(wù)是指其購進(jìn)的貨物、勞務(wù)、服務(wù)、無形資產(chǎn)和不動(dòng)產(chǎn)，適用的稅率或征收率為17%、11%、6%、5%和3%。

根據(jù)現(xiàn)行增值稅政策的規(guī)定，建筑業(yè)企業(yè)適用一般計(jì)稅方法計(jì)稅的，發(fā)生的購進(jìn)業(yè)務(wù)，取得有效扣稅憑證的，可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額；適用簡易計(jì)稅方法計(jì)稅的，不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額；已經(jīng)抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，后續(xù)期間發(fā)生用途改變或者非正常損失的，要作進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出；部分資產(chǎn)購進(jìn)時(shí)不允許抵扣進(jìn)項(xiàng)，后續(xù)期間發(fā)生用途改變用于可抵扣項(xiàng)目時(shí)，可以轉(zhuǎn)入抵扣。

二、進(jìn)項(xiàng)業(yè)務(wù)的賬務(wù)處理思路

（一）正常的進(jìn)項(xiàng)業(yè)務(wù)

正常業(yè)務(wù)是指會(huì)計(jì)處理和增值稅處理沒有差異的業(yè)務(wù)，也就是建筑業(yè)企業(yè)發(fā)生購進(jìn)業(yè)務(wù)，取得合規(guī)扣稅憑證，且用于一般計(jì)稅方法計(jì)稅項(xiàng)目的，根據(jù)不含稅價(jià)格借記“原材料”、“工程施工”、“管理費(fèi)用”等科目，根據(jù)可以抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”科目，根據(jù)價(jià)稅合計(jì)數(shù)，貸記“銀行存款”等科目。

例1：A建筑公司為一般納稅人，其所屬甲項(xiàng)目部為一般計(jì)稅方法計(jì)稅項(xiàng)目，2017年11月甲項(xiàng)目部采購一批鋼材，貨物已驗(yàn)收入庫，取得專用發(fā)票記載的金額100萬元，稅額17萬元，專票已于當(dāng)月申報(bào)抵扣，貨款已支付。

借：原材料 100萬元

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）

17萬元

貸：銀行存款 117萬元

（二）時(shí)間性差異業(yè)務(wù)

時(shí)間性差異業(yè)務(wù)是指會(huì)計(jì)處理和增值稅處理在時(shí)間上存在差異的業(yè)務(wù)，主要包括兩類：

1.購進(jìn)業(yè)務(wù)已發(fā)生，尚未取得扣稅憑證

首先按照貨物清單、合同協(xié)議、工程計(jì)量單等資料上記載的不含稅價(jià)格計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)或成本費(fèi)用科目，同時(shí)以不含稅口徑確認(rèn)債務(wù)，取得扣稅憑證并經(jīng)認(rèn)證后，以紅字沖銷原暫估入賬分錄，再按照正常業(yè)務(wù)處理。

例2：B建筑公司為一般納稅人，其所屬甲項(xiàng)目部為一般計(jì)稅方法計(jì)稅項(xiàng)目，2017年10月甲項(xiàng)目部采購一批鋼材，貨物已驗(yàn)收入庫，尚未取得專用發(fā)票，貨物清單記載的價(jià)稅合計(jì)351萬元；本月專業(yè)分包單位完成工程量價(jià)稅合計(jì)金額為555萬元，尚未向其付款也未取得專用發(fā)票。

借：原材料 300萬元

貸：應(yīng)付賬款 300萬元

借：工程施工——合同成本——分包成本

500萬元

貸：應(yīng)付賬款 500萬元

2017年12月取得專票并申報(bào)抵扣：

借：原材料 -300萬元

貸：應(yīng)付賬款 -300萬元

借：原材料 300萬元 應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）

51萬元

貸：應(yīng)付賬款 351萬元

借：工程施工——合同成本——分包成本

-500萬元

貸：應(yīng)付賬款 -500萬元

借：工程施工——合同成本——分包成本

500萬元

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 55萬元

貸：應(yīng)付賬款 555萬元

2.購進(jìn)業(yè)務(wù)已發(fā)生，扣稅憑證已取得，但尚未認(rèn)證申報(bào)

按照不含稅口徑計(jì)入相關(guān)成本費(fèi)用科目，對(duì)應(yīng)的稅額計(jì)入“應(yīng)交稅費(fèi)——待認(rèn)證進(jìn)項(xiàng)稅額”科目，申報(bào)抵扣后，再自該科目轉(zhuǎn)入“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”。

例3：C建筑公司為一般納稅人，其所屬甲項(xiàng)目部為一般計(jì)稅方法計(jì)稅項(xiàng)目，2017年10月甲項(xiàng)目部采購一批鋼材價(jià)稅合計(jì)468萬元，貨物已驗(yàn)收入庫，取得增值稅專用發(fā)票1張，金額400萬元，稅額68萬元，專票尚未勾選及申報(bào)抵扣。

借：原材料 400萬元

應(yīng)交稅費(fèi)——待認(rèn)證進(jìn)項(xiàng)稅額 68萬元

貸：應(yīng)付賬款 468萬元

2018年1月認(rèn)證該專票并申報(bào)抵扣：

借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）

51萬元

貸：應(yīng)交稅費(fèi)——待認(rèn)證進(jìn)項(xiàng)稅額 51萬元

如果在申報(bào)抵扣前發(fā)生不得抵扣事項(xiàng)，應(yīng)直接將對(duì)應(yīng)的稅額通過“應(yīng)交稅費(fèi)——待認(rèn)證進(jìn)項(xiàng)稅額”科目計(jì)入相應(yīng)成本費(fèi)用，如果在申報(bào)抵扣后發(fā)生不得抵扣事項(xiàng)的，應(yīng)通過“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）”科目核算。

假定例3中，這批材料11月份因管理不善導(dǎo)致被盜。

借：待處理財(cái)產(chǎn)損溢 351萬元

貸：原材料 300萬元

應(yīng)交稅費(fèi)——待認(rèn)證進(jìn)項(xiàng)稅額 51萬元

如果在2018年2月因管理不善導(dǎo)致鋼材被盜。

借：待處理財(cái)產(chǎn)損溢 351萬元

貸：原材料 300萬元

應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）

51萬元

（三）口徑性差異

口徑性差異是指進(jìn)項(xiàng)稅額不允許抵扣，會(huì)計(jì)處理計(jì)入相關(guān)成本費(fèi)用的進(jìn)項(xiàng)業(yè)務(wù)，主要包括三類：

1.發(fā)生時(shí)即可明確不得抵扣

如建筑業(yè)企業(yè)購進(jìn)的旅客運(yùn)輸服務(wù)、貸款服務(wù)、餐飲服務(wù)、居民日常服務(wù)和娛樂服務(wù)，以及用于簡易計(jì)稅、免稅、集體福利和個(gè)人消費(fèi)的購進(jìn)業(yè)務(wù)等。

對(duì)于此類業(yè)務(wù)，建筑業(yè)企業(yè)可直接取得普票，以價(jià)稅合計(jì)數(shù)計(jì)入成本費(fèi)用；如果取得專票，可以勾選認(rèn)證不申報(bào)抵扣，按照價(jià)稅合計(jì)數(shù)計(jì)入成本費(fèi)用，也可以勾選認(rèn)證并申報(bào)抵扣，先將不含稅金額計(jì)入成本費(fèi)用，稅額計(jì)入“進(jìn)項(xiàng)稅額”專欄；然后再作進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出。

2.購進(jìn)時(shí)可以抵扣，后又發(fā)生不得抵扣事項(xiàng)

購進(jìn)時(shí)可以抵扣且已經(jīng)抵扣，后續(xù)期間發(fā)生用途改變或者非正常損失的，要作進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出，借記相關(guān)資產(chǎn)成本費(fèi)用，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）”科目。

3.購進(jìn)時(shí)不可以抵扣，后又用于抵扣項(xiàng)目

這種情形僅指固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和不動(dòng)產(chǎn)等三類資產(chǎn)，后續(xù)發(fā)生用途改變又可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的，可作進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)入，根據(jù)可轉(zhuǎn)入抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”科目，貸記“固定資產(chǎn)”、“無形資產(chǎn)”等科目。