宋道勇

摘 要：我國2016年5月1日后全面實施了“營改增”，營業(yè)稅自此退出了歷史舞臺，“營改增”對廣電網(wǎng)絡(luò)企業(yè)的利潤和稅負(fù)會有哪些影響？面對這些影響，廣電網(wǎng)絡(luò)企業(yè)該如何應(yīng)對？文章嘗試著去探討這些問題，并針對廣電網(wǎng)絡(luò)行業(yè)特點，結(jié)合相關(guān)稅收政策，對廣電網(wǎng)絡(luò)企業(yè)增值稅納稅籌劃工作進(jìn)行了思考，提出一些建議。

關(guān)鍵詞：營改增 廣電網(wǎng)絡(luò) 納稅籌劃

中圖分類號：F810 文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A

文章編號：1004-4914（2017）11-097-03

為了進(jìn)一步減輕企業(yè)負(fù)擔(dān)，2016年3月“兩會”期間李克強(qiáng)總理提出，從5月1日起全面實施營改增，“營改增”試點范圍擴(kuò)展到了建筑、金融、保險等行業(yè)。此次營改增對消除重復(fù)征稅，完整和延伸增值稅抵扣鏈條，完善稅制起到了積極的作用。這種合理可行的稅政讓所有企業(yè)在各個環(huán)節(jié)中都能公平地納稅，廣電網(wǎng)絡(luò)企業(yè)也不例外，如何利用新的稅收政策，有效減輕稅負(fù)，從而不斷地降低企業(yè)成本成為了廣電經(jīng)營者必須思考的問題。

一、廣電網(wǎng)絡(luò)企業(yè)“營改增”概述

廣電網(wǎng)絡(luò)行業(yè)是個業(yè)務(wù)多元化的行業(yè)，除了傳統(tǒng)的廣電網(wǎng)絡(luò)的運營外，還進(jìn)行相應(yīng)的數(shù)據(jù)傳輸和數(shù)據(jù)增值業(yè)務(wù)的辦理，現(xiàn)在還拓展了監(jiān)控營運、應(yīng)急廣播等新型業(yè)務(wù)。這些業(yè)務(wù)涉及了廣播影視播映等現(xiàn)代服務(wù)業(yè)、電信業(yè)、建筑業(yè)等。所以，廣電網(wǎng)絡(luò)企業(yè)的“營改增”工作也是一個逐步深入的過程。從2013年8月1號廣播影視行業(yè)被納入“營改增”試點開始，到2014年6月1日，電信業(yè)“營改增”，再到2016年5月1日建筑業(yè)“營改增”，廣電網(wǎng)絡(luò)企業(yè)都涉及其中?！盃I改增”后廣電網(wǎng)絡(luò)企業(yè)應(yīng)稅服務(wù)實行差異化稅率，其中，數(shù)字電視基本業(yè)務(wù)和增值業(yè)務(wù)適用廣播影視節(jié)目（作品）播映服務(wù)6%稅率，視頻接入服務(wù)和數(shù)據(jù)業(yè)務(wù)適用增值電信服務(wù)6%稅率，基礎(chǔ)網(wǎng)絡(luò)聯(lián)網(wǎng)建設(shè)服務(wù)（不符合清包工、甲供工程和建設(shè)工程老項目三個條件之一的）適用建筑服務(wù)11%稅率。而“營改增”前廣電網(wǎng)絡(luò)企業(yè)大部分業(yè)務(wù)課征營業(yè)稅適用文化體育業(yè)、建筑業(yè)3%的稅率，“營改增”不僅僅改變了企業(yè)適用的稅率，更是帶來了課征方式和抵扣程序方面的改變，必將對企業(yè)的利潤和稅負(fù)產(chǎn)生深遠(yuǎn)影響。

二、“營改增”對廣電網(wǎng)絡(luò)企業(yè)利潤與稅負(fù)的影響

（一）“營改增”對廣電網(wǎng)絡(luò)企業(yè)利潤的影響

要分析“營改增”對廣電網(wǎng)絡(luò)企業(yè)利潤的影響，應(yīng)進(jìn)行以下條件的分析：

假設(shè)一：廣電網(wǎng)絡(luò)企業(yè)“營改增”之前，其主要是進(jìn)行營業(yè)稅的繳納，營業(yè)稅的稅率水平為3%，而如果改按增值稅進(jìn)行繳納的情況下，增值稅應(yīng)按照6%的稅率繳納，同時還進(jìn)行了城建稅稅率為7%，教育費附加率為3%的附加稅的繳納。

假設(shè)二：為了進(jìn)行相應(yīng)的簡化處理，應(yīng)厘清綜合稅率的關(guān)系，也就是按照綜合6%的稅率進(jìn)行相應(yīng)的計算，并進(jìn)行合理的增值稅的抵扣憑證的辦理。

假設(shè)三：在進(jìn)行綜合考慮的過程中不進(jìn)行其他稅率的考慮。下面以增值稅一般納稅人A廣電網(wǎng)絡(luò)企業(yè)的一項交易在利潤表中列示為例進(jìn)行說明：A企業(yè)向B企業(yè)提供數(shù)據(jù)業(yè)務(wù)服務(wù)，取得收入1000元，相應(yīng)的成本為700元，利潤表中該項交易列示如下表：

“營改增”對廣電網(wǎng)絡(luò)企業(yè)利潤的影響主要表現(xiàn)在其相應(yīng)的收入和成本以及營業(yè)稅金的變化上。

1.從營業(yè)收入來看，營業(yè)稅屬于企業(yè)的價內(nèi)稅，而進(jìn)行“營改增”后，企業(yè)需要進(jìn)行相應(yīng)的增值稅的繳納，而增值稅屬于企業(yè)的價外稅的水平，也就是企業(yè)需要進(jìn)行相應(yīng)的的收入還原計算，通過一定的還原，企業(yè)的營業(yè)收入沒有1000元，而僅僅為943.4 元。因此，從收入角度來看，營業(yè)稅的繳納和增值稅的繳納上存在一定的營業(yè)收入上的區(qū)別，其主要的營業(yè)收入在實現(xiàn)營改增后減少了56.6元，減少部分正是企業(yè)的增值稅應(yīng)繳納的部分。

2.從營業(yè)成本來看，對于廣電網(wǎng)絡(luò)企業(yè)，“營改增”后購買應(yīng)稅服務(wù)及應(yīng)稅產(chǎn)品可以抵扣進(jìn)項稅額，企業(yè)發(fā)生的一定的成本可以進(jìn)行相應(yīng)的進(jìn)行稅額的抵扣，其進(jìn)項稅額的抵扣可能為39.6元之后的余額660.4元，而相應(yīng)的營業(yè)成本也下降。

3.從營業(yè)稅金及附加來看，營業(yè)稅30元是價內(nèi)稅，在計算利潤時應(yīng)當(dāng)扣除，而“營改增”后，價外增值稅作為資產(chǎn)負(fù)債表應(yīng)交稅費項目（銷項稅額明細(xì)56.6元，進(jìn)項稅額明細(xì)39.6元）披露?？紤]到城建稅及教育費附加隨其稅基變化導(dǎo)致的稅額變化情況，最終利潤表列支的營業(yè)稅金及附加下降33-1.7=31.3（元）。

此外應(yīng)當(dāng)說明的是，營業(yè)收入減少，隨之營業(yè)成本減少，營業(yè)稅金及附加減少，究竟會使廣電網(wǎng)絡(luò)企業(yè)利潤如何變化，還應(yīng)當(dāng)取決于各指標(biāo)變動幅度及利潤表其他項目變動等因素。

（二）“營改增”對廣電網(wǎng)絡(luò)稅負(fù)的影響——無差別平衡點抵扣率

在研究“營改增”對稅負(fù)的影響之前，有必要先了解一下稅負(fù)平衡點。稅負(fù)平衡點指在不同情況下企業(yè)稅負(fù)相等時對應(yīng)的點。在此，我們以管理會計本量利分析的盈虧臨界點分析為原理，研究同一行為下，營業(yè)稅稅額和增值稅稅額相等時的對應(yīng)的無差別平衡點抵扣率。無差別平衡點抵扣率是使得“營改增”前營業(yè)稅納稅人稅負(fù)與“營改增”后增值稅納稅人稅負(fù)相等時，增值稅納稅人可抵扣進(jìn)項稅額占銷售額的比重。對于廣電網(wǎng)絡(luò)企業(yè)這一指標(biāo)推算過程如下：

公式一：營業(yè)稅稅額=含稅銷售額×3%

公式二：一般納稅人增值稅應(yīng)納稅額=銷項稅額-進(jìn)項稅額=含稅銷售額/（1+稅率）×稅率-含稅銷售額×無差別平衡點抵扣率/（1+稅率）×稅率

聯(lián)立公式一和公式二可得：無差別平衡點抵扣率=1-3%×（1+稅率）/稅率營業(yè)稅稅額和與增值稅一般納稅人應(yīng)納增值稅額相等時，無差別平衡點抵扣率為47%。

在實際分析稅負(fù)時，應(yīng)當(dāng)計算出企業(yè)實際抵扣率（實際可抵扣購進(jìn)項目金額/銷售額）。如果實際抵扣率等于無差別抵扣率，說明兩種納稅人稅負(fù)相同；如果實際抵扣率低于無差別抵扣率，說明營業(yè)稅納稅人稅負(fù)低于增值稅納稅人；如果實際抵扣率高于無差別抵扣率，說明增值稅納稅人稅負(fù)低于營業(yè)稅納稅人。endprint

由此可見，即便在上述一定假設(shè)前提下進(jìn)行分析，“營改增”對廣電網(wǎng)絡(luò)企業(yè)稅負(fù)與利潤的影響仍不確定，這種不確定性給企業(yè)帶來了新的風(fēng)險和挑戰(zhàn)，但同時也給企業(yè)創(chuàng)造了稅收籌劃的空間。

三、“營改增”后廣電網(wǎng)絡(luò)企業(yè)如何進(jìn)行納稅籌劃

如前所述，由于廣電網(wǎng)絡(luò)企業(yè)實際抵扣率等因素的不同，“營改增”對企業(yè)稅負(fù)的影響具有不確定性，應(yīng)充分的結(jié)合相應(yīng)的稅收優(yōu)惠政策的規(guī)定，進(jìn)行具體的納稅籌劃管理。

（一）從銷項稅額核算入手進(jìn)行納稅籌劃

1.優(yōu)化廣電業(yè)務(wù)，不同稅率的經(jīng)營業(yè)務(wù)應(yīng)做到“分別核算”。根據(jù)財稅〔2013〕37號文有關(guān)混業(yè)經(jīng)營的規(guī)定，試點納稅人兼有不同稅率或征收率的銷售貨物、提供加工修理修配勞務(wù)或者應(yīng)稅服務(wù)的，應(yīng)當(dāng)分別核算適用不同稅率或征收率的銷售額，未分別核算銷售額的，從高適用稅率?！盃I改增”后廣電網(wǎng)絡(luò)企業(yè)應(yīng)稅貨物及服務(wù)實行差異化稅率，適用6%、11%、17%等不同稅率，因此，廣電網(wǎng)絡(luò)納稅人應(yīng)當(dāng)健全會計核算制度，分別核算不同稅率或征收率的業(yè)務(wù)，處理好捆綁銷售及視同銷售問題，最大程度降低稅負(fù)，實現(xiàn)稅后收益最大化。

2.積極拓展監(jiān)控運營、應(yīng)急廣播等新型增值業(yè)務(wù)，降低配套費等高稅率收入比重。由于監(jiān)控運營、應(yīng)急廣播等新型增值業(yè)務(wù)適用6%低稅率，而配套費、初裝費等業(yè)務(wù)適用11%的高稅率，因而新型增值業(yè)務(wù)所占比例提高，能夠從結(jié)構(gòu)上降低企業(yè)稅負(fù)。

（二）從進(jìn)項稅額核算入手進(jìn)行納稅籌劃

1.合理選擇供應(yīng)商，盡量獲取高抵扣率的增值稅專用發(fā)票。在實際操作中，企業(yè)應(yīng)積極的加大進(jìn)項稅額抵扣的力度，在進(jìn)行相應(yīng)的發(fā)票獲取的過程中，盡量的從一般納稅人中進(jìn)行發(fā)票的獲取，進(jìn)而可以實現(xiàn)進(jìn)項稅額的抵扣，可以一定程度上的減少企業(yè)的納稅負(fù)擔(dān)，例如，要合理安排固定資產(chǎn)投資及更新，充分利用好自建和購進(jìn)固定資產(chǎn)可以進(jìn)行進(jìn)項稅額抵扣的政策規(guī)定，來進(jìn)行最大化的進(jìn)項稅額的抵扣。例如企業(yè)如果分散進(jìn)行加油，可能難以取得一般納稅人的可抵扣的發(fā)票，對于一些難以獲得一般納稅人發(fā)票的企業(yè)，可以進(jìn)行集中購買充值卡的形式，來進(jìn)行相應(yīng)的進(jìn)項稅額抵扣，以便減少企業(yè)可能的納稅負(fù)擔(dān)。

2.區(qū)分抵扣和不可抵扣進(jìn)項稅項目。增值稅和營業(yè)稅的核算上具有較大的差異，在實際的業(yè)務(wù)處理的過程中，需要對進(jìn)項稅額進(jìn)行區(qū)分，來進(jìn)行可抵扣和不抵扣的項目區(qū)分，進(jìn)而可以有效的控制相應(yīng)的涉稅風(fēng)險。例如：企業(yè)購入了相應(yīng)的車輛進(jìn)行運營，其運營過程中的進(jìn)項稅額可以抵扣，但如果用于單位的福利性質(zhì)的車輛是不能進(jìn)行相應(yīng)抵扣的。辦公室裝修費用進(jìn)項稅不可抵扣，但隨裝修一同采購的辦公桌椅可通過單獨簽訂合同的方式來獲取專用發(fā)票，要避免與整體裝修合同混淆在一起。

（三）從稅法自主選擇權(quán)及稅收優(yōu)惠政策運用入手進(jìn)行納稅籌劃

1.用好簡易計稅選擇權(quán)。廣電網(wǎng)絡(luò)企業(yè)一般納稅人提供基礎(chǔ)網(wǎng)絡(luò)聯(lián)網(wǎng)建設(shè)收入，含新建商品房有線電視網(wǎng)絡(luò)工程配套費（城建配套費），對外承攬工程建設(shè)收入和遷移賠償費收入等，適用“建筑服務(wù)”稅目，符合清包工、甲供工程和建設(shè)工程老項目（指《建筑工程施工許可證》或建筑工程承包合同注明開工日期在2016年4月30日前的建筑工程項目）三個條件之一的可以選擇按照簡易計稅方法計算繳納增值稅，相對于適用“建筑服務(wù)”一般計稅方法11%高稅率來講，稅負(fù)減負(fù)效果是比較明顯的。

2.用好增值稅合并納稅選擇權(quán)。廣電網(wǎng)絡(luò)行業(yè)發(fā)展不是很平衡，有的企業(yè)已經(jīng)基本完成了數(shù)字化、雙向化、高清化的投資改造，而有的企業(yè)可能才剛剛開始，這就導(dǎo)致已經(jīng)完成投資改造的企業(yè)銷項多，進(jìn)項少，稅收負(fù)擔(dān)較重，而未完成投資改造的企業(yè)進(jìn)項多，銷項少，稅負(fù)較輕，整體稅負(fù)不平衡，增值稅合并納稅可以很好的解決這個問題，這就要加快各地廣電網(wǎng)絡(luò)企業(yè)整合進(jìn)度，實現(xiàn)增值稅合并納稅，總體上減輕廣電網(wǎng)絡(luò)企業(yè)的稅負(fù)。

3.用好增值稅免稅等稅收優(yōu)惠新政。為了全面的減少營改增的管理阻力，可以在進(jìn)行相應(yīng)的實施過程中，強(qiáng)化相應(yīng)的配套措施的制定，并給予相應(yīng)的優(yōu)惠政策的兌現(xiàn)，對于過去營業(yè)稅免稅的部分仍應(yīng)進(jìn)行繼續(xù)的減免，而對于部分的減免政策優(yōu)惠，可以采用相應(yīng)的即征即退政策。如果因為實施營改增后導(dǎo)致了企業(yè)的稅負(fù)水平的上升，可以采用財政定向補(bǔ)貼的辦法，來減少相應(yīng)的政策性制度規(guī)定導(dǎo)致的營改增的變化，如果對于實施了營改增以后，廣電企業(yè)的稅負(fù)增加的部分，可以采用一定程度的國家補(bǔ)助的辦法來減少對企業(yè)所產(chǎn)生的影響。例如，為了支持廣播電視運營事業(yè)的發(fā)展，財稅[2014]84號文及財稅[2017]35號文分別對廣電網(wǎng)絡(luò)企業(yè)的所得稅和增值稅做了減免規(guī)定，廣電企業(yè)應(yīng)認(rèn)真對照相應(yīng)的稅法政策性條款的變化，并對于實施過程中可能發(fā)生的風(fēng)險問題進(jìn)行逐一的梳理，并積極地將各種稅收優(yōu)惠政策落實到企業(yè)中去，確保企業(yè)的利益最大化。

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（作者單位：江蘇省廣電有線信息網(wǎng)絡(luò)股份有限公司南京分公司 江蘇南京 211300）（責(zé)編：紀(jì)毅）endprint