王志剛

【摘 要】 “十三五”時期會計改革與發(fā)展的主要任務之一就是加強管理會計指引體系建設(shè)，推進管理會計廣泛應用，提升會計工作管理效能。本文簡要回顧了我國管理會計理論研究的主題、研究方法、理論依據(jù)等方面，按照管理會計基本指引的內(nèi)容分析了管理會計在企業(yè)和行政事業(yè)單位應用的實踐情況，提出了今后管理會計理論研究和運用的相關(guān)建議。

【關(guān)鍵詞】 管理會計 理論研究 運用

“十三五”時期（2016年～2020年）是全面建成小康社會的決勝階段，也是全面建成與社會主義市場經(jīng)濟相適應的會計體系的關(guān)鍵時期。財政部于2016年10月8日發(fā)布的《會計改革與發(fā)展“十三五”規(guī)劃綱要》（財會[2016]19號），科學規(guī)劃了未來五年我國會計改革與發(fā)展的方向，全面指明了會計如何更好地為經(jīng)濟社會發(fā)展和財政中心工作服務。綱要明確指出：“十三五”時期會計改革與發(fā)展的主要任務之一就是加強管理會計指引體系建設(shè)，推進管理會計廣泛應用，提升會計工作管理效能。

1 我國關(guān)于管理會計的研究回顧

管理會計源于泰勒的科學管理理論（胡明玉，2004），我國改革開放之后引入西方管理會計理念。很多學者從管理控制系統(tǒng)（經(jīng)營預算、業(yè)績計量）、成本會計與管理（ABC/ABM、目標成本規(guī)劃）、決策方法（資本預算、本量利分析）等多角度對管理會計研究主題進行了廣泛的探討部分學者通過對國內(nèi)外頂級會計學術(shù)期刊已發(fā)表的管理會計文獻分析和檢索發(fā)現(xiàn)：在不同的歷史時期，我國管理會計理論在研究主題、研究方法、理論依據(jù)等方面都有顯著不同。

杜榮瑞等（2009年）對1997年～2005年在中國18種主要學術(shù)期刊上發(fā)表的283篇管理會計研究方面的文章進行評述，發(fā)現(xiàn)1997年～2001年和2002年～2005年之間管理會計研究中心發(fā)生變化，1997年～2001年研究多關(guān)注目標成本及責任會計，2002年～2005年研究側(cè)重于經(jīng)營預算、業(yè)績計量、績效評價系統(tǒng)、價值鏈分析及基于價值的管理等，依據(jù)的理論常見為金融及經(jīng)濟理論。在研究方法上規(guī)范分析/概念性研究占絕大多數(shù)，其次是案例研究、調(diào)查研究、以數(shù)據(jù)庫為基礎(chǔ)的實證研究，分析性模型研究極少，實驗研究則是空白。

孟焰等（2014）對2006年～2013年發(fā)表在國內(nèi)21本學術(shù)性雜志的327篇管理會計文章進行梳理與評述后發(fā)現(xiàn)與1997年～2005年研究相比，管理會計無論從研究主題、研究方法還有所應用的理論都發(fā)生了顯著的變化。研究主題方面，有關(guān)薪酬激勵和業(yè)績評價的研究顯著增多，成本會計與管理的相關(guān)研究降低；研究方法更加多元化，主要體現(xiàn)在基于數(shù)據(jù)的實證研究和調(diào)查研究；管理會計研究更加理論化，所應用的理論更加豐富。

隨著財政部在2014年11月14日《關(guān)于全面推進管理會計體系建設(shè)的指導意見》（財會[2014]27號）的發(fā)布和實施，管理會計研究被提到前所未有的高度，成為專家學者討論和研究的重要領(lǐng)域。從相關(guān)文獻看，管理會計研究的熱點主要集中在外部導向性管理會計研究（價值鏈會計和戰(zhàn)略管理會計）、管理會計的一般性問題（如管理會計的現(xiàn)狀、不足、發(fā)展前景、理論體系的構(gòu)建、管理會計與財務會計的融合等）管理會計信息系統(tǒng)研究（移動互聯(lián)網(wǎng)、大數(shù)據(jù)、云計算等背景下管理會計的信息系統(tǒng)建設(shè)）。研究方法更多的也采用規(guī)范分析。通過以上分析，筆者認為，我國管理會計理論研究主題呈多樣式化，研究領(lǐng)域主要側(cè)重于企業(yè)管理會計的研究，對行政事業(yè)單位的研究相對較少，且研究僅限于管理會計的某一方面，系統(tǒng)全面的以某一單位為案例進行管理會計的應用研究相對較少。

2 管理會計在我國運用的實踐情況

管理會計作為現(xiàn)代會計的一個重要分支，與財務會計領(lǐng)域的發(fā)展相比，管理會計發(fā)展相對滯后，在服務于單位內(nèi)部管理，為單位發(fā)展提供規(guī)劃、決策、控制和評價等方面的作用未得到充分發(fā)揮。管理會計不僅適用于企業(yè)，同樣也適用于行政事業(yè)單位。目前，管理會計主要是在企業(yè)的經(jīng)營管理中得到廣泛應用，在行政事業(yè)單位的應用相對較少。

2.1 應用環(huán)境角度

應用環(huán)境是單位應用管理會計的基礎(chǔ)，是指與管理會計建設(shè)和實施密切相關(guān)的價值創(chuàng)造模式、組織結(jié)構(gòu)、管理模式、資源保障、信息系統(tǒng)等內(nèi)部環(huán)境和國內(nèi)外經(jīng)濟、市場、法律、行業(yè)等因素在內(nèi)的外部環(huán)境。對企業(yè)，尤其是國有企業(yè)、上市公司而言，其價值創(chuàng)造模式和管理模式已形成，組織結(jié)構(gòu)比較健全，能夠從人力、物力、財力等方面做好資源保障，運用管理會計的內(nèi)部環(huán)境比較穩(wěn)定，外部環(huán)境比較多變。對行政事業(yè)單位而言，內(nèi)部控制是實施管理會計的基礎(chǔ)，內(nèi)部控制在行政事業(yè)單位的推行和實施處于初期階段，因此，管理會計應用的內(nèi)部環(huán)境比較薄弱，但是所處的外部環(huán)境比較穩(wěn)健。

2.2 管理會計活動

以戰(zhàn)略規(guī)劃為導向的管理會計，利用獲得的會計信息，在運用管理會計工具方法，進行規(guī)劃、決策、控制、評價等管理會計活動。各單位在實踐中都不同程度地進行管理會計活動，但活動中運用管理會計信息的程度不同，戰(zhàn)略規(guī)劃實施結(jié)果和評價指標體系也不同。

2.3 工具方法

在單位管理領(lǐng)域如戰(zhàn)略管理、預算管理、成本管理、營運管理、投融資管理、績效管理、風險管理中運用戰(zhàn)略地圖、滾動預算管理、作業(yè)成本管理、本量利分析、平衡計分卡等模型、技術(shù)和流程等工具。目前，企業(yè)中主要運用管理會計工具比較普遍，戰(zhàn)略管理領(lǐng)域的價值鏈管理；成本管理領(lǐng)域的目標成本管理、標準成本管理、變動成本管理；營運管理領(lǐng)域的本量利分析、敏感性分析、邊際分析；投融資管理中的資本成本分析等。如兵器裝備集團公司系統(tǒng)引入全年預算管理、內(nèi)部管理報告、平衡計分卡等多項管理會計工具，建立了價值創(chuàng)造型管理會計體系。由于行政事業(yè)單位性質(zhì)的特殊性，管理會計活動實踐中運用工具方法相對較少，主要在預算管理領(lǐng)域應用全面預算管理、零基預算管理，在投融資管理領(lǐng)域運用項目管理。

2.4 信息與報告

管理會計以業(yè)務流程為基礎(chǔ)，嵌入單位相關(guān)領(lǐng)域、層次、環(huán)節(jié)，將財務和業(yè)務等有機融合，同時利用現(xiàn)代信息技術(shù)，生成可供使用的財務信息和非財務信息，滿足管理者的需要。目前，部分行政事業(yè)單位在管理會計信息化方面做了很多有益嘗試，取得初步成效。endprint

3 在研究與運用中對管理會計的建議

針對管理會計總體上與發(fā)展需要存在一定的差距，如理論研究不足，實踐處于自發(fā)狀態(tài)，缺乏系統(tǒng)指導等現(xiàn)象，筆者提出以下建議。

3.1 管理會計理論研究要與實踐相結(jié)合

管理會計源于實踐，重在應用。管理會計理論研究要與我國單位內(nèi)部管理會計實際需要相結(jié)合，有效發(fā)揮理論對實踐的指導作用。加快推進管理會計理論體系建設(shè)，全面推進管理會計體系建設(shè)，夯實理論基礎(chǔ)，同時理論研究做到研究問題本土化，研究方法國際化。

3.2 加強管理會計理論的宣傳和解讀

為提升單位內(nèi)部管理水平，促進經(jīng)濟轉(zhuǎn)型升級，財政部門要加強管理會計理論的宣傳和解讀，使各單位充分認識到管理會計的重要性，樹立管理會計理念，培養(yǎng)管理會計思維，增強實施管理會計的主動性，同時各單位要把管理會計嵌入自身管理和發(fā)展中，增強實施管理會計的內(nèi)動力。

3.3 盡快出臺管理會計應用指引，建立管理會計案例庫

財政部門要盡快出臺管理會計應用指引，對單位管理會計工作提供具體的指導，切實提高管理會計的科學性和可操作性。應用指引的制定既要考慮企業(yè)的情況，也要考慮行政事業(yè)單位的情況，在企業(yè)層面，還要兼顧行業(yè)、規(guī)模、不同發(fā)展階段的特點。通過總結(jié)實踐經(jīng)驗，形成典型案例，建立案例庫為各單位加強管理會計建設(shè)提供直觀的參考借鑒。

3.4 加強行政事業(yè)單位內(nèi)部控制建設(shè)

管理會計的發(fā)展依存于內(nèi)部控制的建設(shè)，內(nèi)部控制在合理保證財務報告及相關(guān)信息真實完整的過程中，有效地支持了管理計相關(guān)性會計信息的生成過程，并表現(xiàn)出其支持作用的不可或缺性。財政是國家治理的基礎(chǔ)和重要支柱，通過運用管理會計，有助于行政事業(yè)單位加強預算績效管理等。加強行政事業(yè)單位內(nèi)部控制，依托內(nèi)部控制建設(shè)，提升行政事業(yè)單位管理會計水。

4 結(jié)論

管理會計在企業(yè)管理中具有重要的作用，通過管理會計，可以提升企業(yè)的經(jīng)濟效益和核心競爭力。為了實現(xiàn)管理會計實踐的進步，必須要強化其理論建設(shè)，做到以理論促發(fā)展。所以深入的分析管理會計的理論發(fā)展問題并進行解決，可以推動管理會計實務的有效進行。

【參考文獻】

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