王志剛

【摘 要】 “十三五”時期會計改革與發(fā)展的主要任務(wù)之一就是加強管理會計指引體系建設(shè)，推進管理會計廣泛應(yīng)用，提升會計工作管理效能。本文簡要回顧了我國管理會計理論研究的主題、研究方法、理論依據(jù)等方面，按照管理會計基本指引的內(nèi)容分析了管理會計在企業(yè)和行政事業(yè)單位應(yīng)用的實踐情況，提出了今后管理會計理論研究和運用的相關(guān)建議。

【關(guān)鍵詞】 管理會計 理論研究 運用

“十三五”時期（2016年～2020年）是全面建成小康社會的決勝階段，也是全面建成與社會主義市場經(jīng)濟相適應(yīng)的會計體系的關(guān)鍵時期。財政部于2016年10月8日發(fā)布的《會計改革與發(fā)展“十三五”規(guī)劃綱要》（財會[2016]19號），科學(xué)規(guī)劃了未來五年我國會計改革與發(fā)展的方向，全面指明了會計如何更好地為經(jīng)濟社會發(fā)展和財政中心工作服務(wù)。綱要明確指出：“十三五”時期會計改革與發(fā)展的主要任務(wù)之一就是加強管理會計指引體系建設(shè)，推進管理會計廣泛應(yīng)用，提升會計工作管理效能。

1 我國關(guān)于管理會計的研究回顧

管理會計源于泰勒的科學(xué)管理理論（胡明玉，2004），我國改革開放之后引入西方管理會計理念。很多學(xué)者從管理控制系統(tǒng)（經(jīng)營預(yù)算、業(yè)績計量）、成本會計與管理（ABC/ABM、目標成本規(guī)劃）、決策方法（資本預(yù)算、本量利分析）等多角度對管理會計研究主題進行了廣泛的探討部分學(xué)者通過對國內(nèi)外頂級會計學(xué)術(shù)期刊已發(fā)表的管理會計文獻分析和檢索發(fā)現(xiàn)：在不同的歷史時期，我國管理會計理論在研究主題、研究方法、理論依據(jù)等方面都有顯著不同。

杜榮瑞等（2009年）對1997年～2005年在中國18種主要學(xué)術(shù)期刊上發(fā)表的283篇管理會計研究方面的文章進行評述，發(fā)現(xiàn)1997年～2001年和2002年～2005年之間管理會計研究中心發(fā)生變化，1997年～2001年研究多關(guān)注目標成本及責(zé)任會計，2002年～2005年研究側(cè)重于經(jīng)營預(yù)算、業(yè)績計量、績效評價系統(tǒng)、價值鏈分析及基于價值的管理等，依據(jù)的理論常見為金融及經(jīng)濟理論。在研究方法上規(guī)范分析/概念性研究占絕大多數(shù)，其次是案例研究、調(diào)查研究、以數(shù)據(jù)庫為基礎(chǔ)的實證研究，分析性模型研究極少，實驗研究則是空白。

孟焰等（2014）對2006年～2013年發(fā)表在國內(nèi)21本學(xué)術(shù)性雜志的327篇管理會計文章進行梳理與評述后發(fā)現(xiàn)與1997年～2005年研究相比，管理會計無論從研究主題、研究方法還有所應(yīng)用的理論都發(fā)生了顯著的變化。研究主題方面，有關(guān)薪酬激勵和業(yè)績評價的研究顯著增多，成本會計與管理的相關(guān)研究降低；研究方法更加多元化，主要體現(xiàn)在基于數(shù)據(jù)的實證研究和調(diào)查研究；管理會計研究更加理論化，所應(yīng)用的理論更加豐富。

隨著財政部在2014年11月14日《關(guān)于全面推進管理會計體系建設(shè)的指導(dǎo)意見》（財會[2014]27號）的發(fā)布和實施，管理會計研究被提到前所未有的高度，成為專家學(xué)者討論和研究的重要領(lǐng)域。從相關(guān)文獻看，管理會計研究的熱點主要集中在外部導(dǎo)向性管理會計研究（價值鏈會計和戰(zhàn)略管理會計）、管理會計的一般性問題（如管理會計的現(xiàn)狀、不足、發(fā)展前景、理論體系的構(gòu)建、管理會計與財務(wù)會計的融合等）管理會計信息系統(tǒng)研究（移動互聯(lián)網(wǎng)、大數(shù)據(jù)、云計算等背景下管理會計的信息系統(tǒng)建設(shè)）。研究方法更多的也采用規(guī)范分析。通過以上分析，筆者認為，我國管理會計理論研究主題呈多樣式化，研究領(lǐng)域主要側(cè)重于企業(yè)管理會計的研究，對行政事業(yè)單位的研究相對較少，且研究僅限于管理會計的某一方面，系統(tǒng)全面的以某一單位為案例進行管理會計的應(yīng)用研究相對較少。

2 管理會計在我國運用的實踐情況

管理會計作為現(xiàn)代會計的一個重要分支，與財務(wù)會計領(lǐng)域的發(fā)展相比，管理會計發(fā)展相對滯后，在服務(wù)于單位內(nèi)部管理，為單位發(fā)展提供規(guī)劃、決策、控制和評價等方面的作用未得到充分發(fā)揮。管理會計不僅適用于企業(yè)，同樣也適用于行政事業(yè)單位。目前，管理會計主要是在企業(yè)的經(jīng)營管理中得到廣泛應(yīng)用，在行政事業(yè)單位的應(yīng)用相對較少。

2.1 應(yīng)用環(huán)境角度

應(yīng)用環(huán)境是單位應(yīng)用管理會計的基礎(chǔ)，是指與管理會計建設(shè)和實施密切相關(guān)的價值創(chuàng)造模式、組織結(jié)構(gòu)、管理模式、資源保障、信息系統(tǒng)等內(nèi)部環(huán)境和國內(nèi)外經(jīng)濟、市場、法律、行業(yè)等因素在內(nèi)的外部環(huán)境。對企業(yè)，尤其是國有企業(yè)、上市公司而言，其價值創(chuàng)造模式和管理模式已形成，組織結(jié)構(gòu)比較健全，能夠從人力、物力、財力等方面做好資源保障，運用管理會計的內(nèi)部環(huán)境比較穩(wěn)定，外部環(huán)境比較多變。對行政事業(yè)單位而言，內(nèi)部控制是實施管理會計的基礎(chǔ)，內(nèi)部控制在行政事業(yè)單位的推行和實施處于初期階段，因此，管理會計應(yīng)用的內(nèi)部環(huán)境比較薄弱，但是所處的外部環(huán)境比較穩(wěn)健。

2.2 管理會計活動

以戰(zhàn)略規(guī)劃為導(dǎo)向的管理會計，利用獲得的會計信息，在運用管理會計工具方法，進行規(guī)劃、決策、控制、評價等管理會計活動。各單位在實踐中都不同程度地進行管理會計活動，但活動中運用管理會計信息的程度不同，戰(zhàn)略規(guī)劃實施結(jié)果和評價指標體系也不同。

2.3 工具方法

在單位管理領(lǐng)域如戰(zhàn)略管理、預(yù)算管理、成本管理、營運管理、投融資管理、績效管理、風(fēng)險管理中運用戰(zhàn)略地圖、滾動預(yù)算管理、作業(yè)成本管理、本量利分析、平衡計分卡等模型、技術(shù)和流程等工具。目前，企業(yè)中主要運用管理會計工具比較普遍，戰(zhàn)略管理領(lǐng)域的價值鏈管理；成本管理領(lǐng)域的目標成本管理、標準成本管理、變動成本管理；營運管理領(lǐng)域的本量利分析、敏感性分析、邊際分析；投融資管理中的資本成本分析等。如兵器裝備集團公司系統(tǒng)引入全年預(yù)算管理、內(nèi)部管理報告、平衡計分卡等多項管理會計工具，建立了價值創(chuàng)造型管理會計體系。由于行政事業(yè)單位性質(zhì)的特殊性，管理會計活動實踐中運用工具方法相對較少，主要在預(yù)算管理領(lǐng)域應(yīng)用全面預(yù)算管理、零基預(yù)算管理，在投融資管理領(lǐng)域運用項目管理。

2.4 信息與報告

管理會計以業(yè)務(wù)流程為基礎(chǔ)，嵌入單位相關(guān)領(lǐng)域、層次、環(huán)節(jié)，將財務(wù)和業(yè)務(wù)等有機融合，同時利用現(xiàn)代信息技術(shù)，生成可供使用的財務(wù)信息和非財務(wù)信息，滿足管理者的需要。目前，部分行政事業(yè)單位在管理會計信息化方面做了很多有益嘗試，取得初步成效。endprint

3 在研究與運用中對管理會計的建議

針對管理會計總體上與發(fā)展需要存在一定的差距，如理論研究不足，實踐處于自發(fā)狀態(tài)，缺乏系統(tǒng)指導(dǎo)等現(xiàn)象，筆者提出以下建議。

3.1 管理會計理論研究要與實踐相結(jié)合

管理會計源于實踐，重在應(yīng)用。管理會計理論研究要與我國單位內(nèi)部管理會計實際需要相結(jié)合，有效發(fā)揮理論對實踐的指導(dǎo)作用。加快推進管理會計理論體系建設(shè)，全面推進管理會計體系建設(shè)，夯實理論基礎(chǔ)，同時理論研究做到研究問題本土化，研究方法國際化。

3.2 加強管理會計理論的宣傳和解讀

為提升單位內(nèi)部管理水平，促進經(jīng)濟轉(zhuǎn)型升級，財政部門要加強管理會計理論的宣傳和解讀，使各單位充分認識到管理會計的重要性，樹立管理會計理念，培養(yǎng)管理會計思維，增強實施管理會計的主動性，同時各單位要把管理會計嵌入自身管理和發(fā)展中，增強實施管理會計的內(nèi)動力。

3.3 盡快出臺管理會計應(yīng)用指引，建立管理會計案例庫

財政部門要盡快出臺管理會計應(yīng)用指引，對單位管理會計工作提供具體的指導(dǎo)，切實提高管理會計的科學(xué)性和可操作性。應(yīng)用指引的制定既要考慮企業(yè)的情況，也要考慮行政事業(yè)單位的情況，在企業(yè)層面，還要兼顧行業(yè)、規(guī)模、不同發(fā)展階段的特點。通過總結(jié)實踐經(jīng)驗，形成典型案例，建立案例庫為各單位加強管理會計建設(shè)提供直觀的參考借鑒。

3.4 加強行政事業(yè)單位內(nèi)部控制建設(shè)

管理會計的發(fā)展依存于內(nèi)部控制的建設(shè)，內(nèi)部控制在合理保證財務(wù)報告及相關(guān)信息真實完整的過程中，有效地支持了管理計相關(guān)性會計信息的生成過程，并表現(xiàn)出其支持作用的不可或缺性。財政是國家治理的基礎(chǔ)和重要支柱，通過運用管理會計，有助于行政事業(yè)單位加強預(yù)算績效管理等。加強行政事業(yè)單位內(nèi)部控制，依托內(nèi)部控制建設(shè)，提升行政事業(yè)單位管理會計水。

4 結(jié)論

管理會計在企業(yè)管理中具有重要的作用，通過管理會計，可以提升企業(yè)的經(jīng)濟效益和核心競爭力。為了實現(xiàn)管理會計實踐的進步，必須要強化其理論建設(shè)，做到以理論促發(fā)展。所以深入的分析管理會計的理論發(fā)展問題并進行解決，可以推動管理會計實務(wù)的有效進行。

【參考文獻】

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[2] 杜榮瑞，肖澤忠，周齊武.中國管理會計研究述評[J].會計研究，2009（9）.

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