徐斯迪

摘 要：對于民辦高校來說，教育成本一直是重中之重，教育成本核算可以幫助學校加強成本管理，提高辦學質(zhì)量，從而增加收益。為此，運用作業(yè)成本法的基本理論，結合當前教育成本的核算方式，探究教育成本管理運用作業(yè)成本法的可行性；提高民辦高校資源綜合利用效率，即兼得社會責任和經(jīng)濟效益；制定出民辦高校收費標準的相關依據(jù)。

關鍵詞：作業(yè)成本法；民辦高校；可行性

中圖分類號：G647 文獻標志碼：A 文章編號：1673-291X（2017）02-0162-02

隨著經(jīng)濟結構的戰(zhàn)略性調(diào)整和我國社會的不斷進步，各行業(yè)對外開放水平也不斷提高。同時，高等教育體制改革也進行到了攻堅階段。當前財務工作面臨著一個十分重要的問題，那就是如何使資源配置得到優(yōu)化，切實合理地制定投入-產(chǎn)出的比例。近年來，我國民辦高校發(fā)展很快，自1993年國家教育委員會頒布《民辦高等學校設置暫行規(guī)定》以來，在國家政策的支持下民辦高校從無到有，實現(xiàn)了跨越式的蓬勃發(fā)展。根據(jù)教育部最新公布的數(shù)據(jù)顯示，截至2015年5月，我國擁有合法正規(guī)的民辦高校722所，分布在全國30個省市。目前民辦高校作為我國高等教育的重要組成部分，在缺少國家財政支持的情況下已經(jīng)取得了十分不錯的發(fā)展成績，與此同時也存在著不少的問題。

然而，民辦高校只能自救。在生源充足時，可以通過收取學生的學費和住宿費來生存，維持自身的正常運營和發(fā)展尚不成問題。但一旦生源減少時，就難免受到?jīng)_擊，甚至出現(xiàn)虧本運營的情況。因此，為了實現(xiàn)民辦高校的可持續(xù)發(fā)展，為了能夠?qū)?jīng)費合理運用，更加合理地控制成本，從而使有限的經(jīng)費能夠發(fā)揮出最大的用途，用有限的資金辦更好、更多的事，就成了一個非常值得研究的問題。

一、民辦高校的經(jīng)營現(xiàn)狀

由于民辦高校的資金來源是非公共財政，而且市場競爭也日益激烈，所以民辦高校必須重視成本核算模式，以提升成本信息含量，從成本信息中把握全局。當前的做法是計算出人均教育成本，也就是把學生作為成本的計算對象。但是這種以這樣的方式核算出的成本只具有統(tǒng)計學的意義，忽視了不同專業(yè)、不同年級所消耗的成本存在著差異的客觀事實，這就出現(xiàn)了均值假象，這樣的成本信息不利于管理層做出正確決策。就民辦高校的管理決策來看，應該把教育成本的細分為各個“專業(yè)”，通過作業(yè)成本法設計一套可行的方案，將提供專業(yè)教育服務作為成本對象并最終計算出“各專業(yè)人均教育成本”。

民辦高校如果想在我國這樣的社會主義市場經(jīng)濟體制中發(fā)展壯大，那么收入與成本就必須相一致，社會責任和經(jīng)濟效益都是不可忽視的重點。2003 年我國發(fā)布實施了《民辦教育促進法》，其中規(guī)定，“民辦高校在扣除辦學成本、預留發(fā)展基金以及按照國家有關規(guī)定提取其他的必須的費用后，出資人可以從辦學結余中取得合理回報?！庇纱丝闯雒褶k高校還是可以有利潤的，而獲取利潤的重中之重就是成本核算，以至民辦高校進行教育成本核算就成了該產(chǎn)業(yè)的前提。但是，資金不足是制約我國民辦高校發(fā)展的首要瓶頸。我國人口眾多、資源有限，政府對民辦高校的支援也是有效的，如提供場地、減免稅收、與公辦高校聯(lián)合辦學等大的方面都是政府對民辦高校的幫助。但除此之外就需要民辦高校依靠自我，需要在辦學過程中加強對資金運作和資源運用的管理。

二、作業(yè)成本法概述

自 1940 年初，國外就開始了對作業(yè)成本法的研究。從理論和實踐上最早研究的是美國會計學家埃里克·科勒教授，他的“作業(yè)會計”概念的提出按照工時比例分配間接費用的方法，這一思想從根本上顛覆了傳統(tǒng)的會計思維。1952 年科勒編著的《會計師詞典》中系統(tǒng)地闡述了他的作業(yè)會計思想，他將作業(yè)的思想融入到會計與管理里面，被看做 ABC 的萌芽。

1971 年，喬治·斯托布斯教授在《作業(yè)成本計算和投入產(chǎn)出會計》一書中對“作業(yè)”、“作業(yè)成本計算”等概念作了全面概述。他始終認為，會計是一個信息系統(tǒng)，而“作業(yè)會計”是一種和決策有用性相聯(lián)系的會計。要較好地解決成本計算和分配問題，成本計算的對象就不能是某種完工產(chǎn)品或其對應的工時等單一標準，而應該是作業(yè)。隨著計算機的廣泛使用，工業(yè)生產(chǎn)變得日益自動化、智能化，在工業(yè)產(chǎn)品制造過程中，直接費用的占比在下降，間接費用的占比在提高。美國制造業(yè)界普遍感到成本核算存在扭曲的問題，在這種背景下，作業(yè)成本法的研究全面興起，其中最有代表性的是美國芝加哥大學的青年學者庫伯和哈佛大學的卡普蘭教授，兩人通過對多家公司的實地調(diào)查和大量的數(shù)據(jù)研究分析，提出了以作業(yè)為基礎的成本核算方法，并發(fā)表了多篇學術論文。兩位學者的研究奠定了作業(yè)成本法的研究基礎。

繼卡普蘭和庫珀的研究之后，世界各地的學者廣泛地對作業(yè)成本法進行研究，作業(yè)成本法的體系逐步建立和完善，作業(yè)成本法被廣泛運用到大型企業(yè)中去。Kiani 和 Sangeladji 在美國的大中型企業(yè)進行實地考察后發(fā)現(xiàn)超過一半以上的美國企業(yè)都開始推進作業(yè)成本法。隨后，Chenhall對此作了更進一步的研究和總結，發(fā)現(xiàn)一半的大型企業(yè)都用作業(yè)成本法取代了傳統(tǒng)成本核算方法，作業(yè)成本法成為了一種主要的核算方法，很多美國企業(yè)都在應用，如 IBM、朗訊科技等。

三、作業(yè)成本法在民辦高校應用的可行性

（一）教育成本核算和管理現(xiàn)狀

國外學者進行了很多有益、積極的探索及研究。20世紀 50 年代末 60 年代初，隨著教育經(jīng)濟學的產(chǎn)生，教育成本概念開始被提出。約翰·維澤（John Vaizy）是最早研究教育經(jīng)濟學的學者之一，他在 1958 年出版的《教育成本》一書，在書中準確詳盡地分析了19世紀初到50年代英國教育經(jīng)費的變化情況。另一位教育經(jīng)濟學學者科恩在 1979 年撰寫的《教育經(jīng)濟學》提出教育成本分為兩大類：直接成本和間接成本。直接成本主要由學校提供教育的成本構成，包括培養(yǎng)學生而產(chǎn)生的相關費用，間接成本主要由學生上學放棄的收入等構成?？贫髡J為，從經(jīng)濟學的角度看，機會成本是教育成本概念最為恰當?shù)谋硎觥?

國內(nèi)學者對教育成本己進行了20多年的積極探討，但教育成本的核算和管理更多停留在理論研究階段。在對教育成本的定義上，各學者分為兩派觀點。

一種觀點將教育成本分直接成本和間接成本。教育成本=直接成本（公、私立教育機構的付出的教育支出）+間接成本（即教育消費者的成本）；教育成本是用于培養(yǎng)學生所耗費的教育資源的價值，或者說是以貨幣形態(tài)表現(xiàn)的，培養(yǎng)學生由社會和受教育者個人或家庭直接或間接支付的全部費用。

另一觀點認為，教育成本分為直接成本和機會成本。教育是指培養(yǎng)每名學生所耗費的全部費用，包括在教育過程中直接培養(yǎng)學生、可以用貨幣計量和表現(xiàn)的勞動耗費和進入勞動年齡的學生由于上學而未就業(yè)放棄的收入。

綜上所述，國內(nèi)學者對教育研究更多地停留在理論階段，而對教育成本進行和核算的實際操作的探討較少，特別是對民辦高校的教育成本的研究更少。

（二）作業(yè)成本法在民辦高校的應用

從經(jīng)濟學的角度來說，資源具有稀缺性。如何獲取更多教育資源并合理運用是民辦高校在發(fā)展壯大的過程中必須面臨的問題。教育成本是衡量一個民辦高校管理水平的重要指標，它既是管理者投資決策的依據(jù)，也是制定學費的標準。而一個合理的教育成本核算方法能為高校合理配置資源、提高辦學效益保駕護航。因此，當前民辦高校面臨的一個重大課題就是如何在保證人才培養(yǎng)質(zhì)量的基礎上盡可能減少資源浪費，提高資源使用效率。通過作業(yè)成本法可以發(fā)現(xiàn)不合理、無效益的作業(yè)環(huán)節(jié)，從而幫助管理者減少不必要的作業(yè)，降低不必要的支出，實現(xiàn)有效的成本控制，保證財務有效進行。同時也可為學校管理者對學生培養(yǎng)成本進行預測、決策提供準確、詳細的成本信息。

同時，民辦高校是具有公益性質(zhì)的。但是為了自身的發(fā)展和投資人的回報要求運營過程中必須有利潤，而這種利潤是不能以營利為目的的，并且是在合理收取學費基礎上的，那就要對教育過程中的投入和產(chǎn)出進行準確的核算。所以，合理高效的成本核算方法就成了民辦高校公益性和效益性雙重目標下的必要條件。

由于民辦高校的費用種類繁多且成因復雜，導致間接費用過多。只有將這些費用合理分攤到不同的成本對象中，才能計算出合理的人均教育成本。因此，選擇并運用合理科學的成本核算方式就成為迫切需要解決的問題。近年來興起的作業(yè)成本法則是一種好方式，它將管理的重心放到基礎作業(yè)中。作業(yè)成本法的合理性就在于，它將生產(chǎn)過程按作業(yè)動因分為多個作業(yè)，每個作業(yè)都能用運用合理客觀的分配方式將成本進行逐一劃分和匯總，從而獲得相應的成本信息。由作業(yè)成本法得出的產(chǎn)品成本信息能使管理者發(fā)現(xiàn)不合理、沒效益的項目，這可以真正反映產(chǎn)品的成本構成。這樣才能真正實現(xiàn)成本管理和資源控制。制造業(yè)企業(yè)最先運用作業(yè)成本法進行成本核算，并取得了成功，不僅有效實現(xiàn)了產(chǎn)品的成本控制，還大大提高了企業(yè)利潤。學校的教育成本構成與制造型業(yè)的成本構成存在著相似性，所以，將作業(yè)成本法應用于民辦高校是有必要性的。

由于教育成本的特殊性，因此將作業(yè)成本法應用于高校成本核算是很有意義的。運用作業(yè)成本法進行民辦高校教育成本核算時，成本核算對象可以是學院，也可以是年級，這樣既可以合理有效利用教育資源，也可以從多角度觀察教育成本的使用狀況，為民辦高校的專業(yè)設置和管理決策提供保障。

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[責任編輯 杜 娟]