李迎盈

摘要：2016年5月1日，全面實行“營改增”后，中國許多行業(yè)都產(chǎn)生了很大變化。行業(yè)內(nèi)的不同業(yè)務(wù)產(chǎn)生了不同的會計處理，在稅款繳納和資金流方面是降低還是增加，對很多企業(yè)來講不能做出正確的分析。通過對“營改增”新政的解讀，分析了“營改增”前后的不動產(chǎn)自營工程會計處理方法。關(guān)鍵詞：“營改增”；不動產(chǎn)；自營工程；會計處理

中圖分類號：F275 文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A

文章編號：1005-913X（2017）01-0093-02

自2016年5月1日起，按國務(wù)院的要求，各省市稅務(wù)局在全國范圍內(nèi)全面推開營業(yè)稅改征增值稅（以下稱“營改增”）試點，此次“營改增”的一大亮點就是將固定資產(chǎn)進(jìn)項稅額抵扣范圍擴(kuò)大，所有企業(yè)新增不動產(chǎn)所含增值稅都納入抵扣范圍。

一、“營改增”新政下涉及不動產(chǎn)會計處理的相關(guān)規(guī)定

（一）不動產(chǎn)增值稅進(jìn)項稅額抵扣范圍

2016年第15號《不動產(chǎn)進(jìn)項稅額分期抵扣暫行辦法》（以下簡稱《辦法》）規(guī)定，允許抵扣進(jìn)項稅額的不動產(chǎn)必須是2016年5月1日后新增的不動產(chǎn)。這些不動產(chǎn)包括以直接購買、接受捐贈、接受投資入股以及抵債等各種形式取得的不動產(chǎn)。其中，納稅人新建、改建、擴(kuò)建、修繕、裝飾不動產(chǎn)，屬于不動產(chǎn)在建工程，也在《辦法》的抵扣范圍內(nèi)。

（二）不動產(chǎn)進(jìn)項稅額的抵扣辦法

新政策規(guī)定了不動產(chǎn)進(jìn)項稅額可以抵扣，但不是在取得的當(dāng)期一次抵扣，而是在兩年內(nèi)分期抵扣?！掇k法》第二條規(guī)定，增值稅一般納稅人（以下稱納稅人）2016年5月1日后取得并在會計制度上按同定資產(chǎn)核算的不動產(chǎn)，以及2016年5月1日后發(fā)生的不動產(chǎn)在建工程，其進(jìn)項稅額應(yīng)按照辦法有關(guān)規(guī)定分兩年從銷項稅額中抵扣，第一年抵扣比例為60%，第二年抵扣比例為40%。待抵扣進(jìn)項稅額，于取得扣稅憑證的當(dāng)月起第13個月從銷項稅額中抵扣。

（三）對在建工程進(jìn)項稅額抵扣的特別規(guī)定

納稅人2016年5月1日后購進(jìn)貨物和設(shè)計服務(wù)、建筑服務(wù)，用于新建不動產(chǎn)，或者用于改建、擴(kuò)建、修繕、裝飾不動產(chǎn)并增加不動產(chǎn)原值超過50%的，其進(jìn)項稅額依照本辦法有關(guān)規(guī)定分兩年從銷項稅額中抵扣。不動產(chǎn)原值，是指取得不動產(chǎn)時的購置原價或作價。上述分兩年從銷項稅額中抵扣的購進(jìn)貨物，是指構(gòu)成不動產(chǎn)實體的材料和設(shè)備，包括建筑裝飾材料和給排水、采暖、衛(wèi)生、通風(fēng)、照明、通訊、煤氣、消防、中央空調(diào)、電梯、電氣、智能化樓宇設(shè)備及配套設(shè)施。納稅人按照《辦法》規(guī)定，從銷項稅額中抵扣進(jìn)項稅額，應(yīng)取得2016年5月1日后開具的合法有效的增值稅扣稅憑證。購進(jìn)時已全額抵扣進(jìn)項稅額的貨物和服務(wù)，轉(zhuǎn)用于不動產(chǎn)在建工程的，購進(jìn)時已全扣進(jìn)項稅額的貨物和服務(wù)，轉(zhuǎn)用于不動產(chǎn)在建工程的，其已抵扣進(jìn)項稅額的40%部分，應(yīng)于轉(zhuǎn)用的當(dāng)期從進(jìn)項稅額中扣減，計人待抵扣進(jìn)項稅額，并于轉(zhuǎn)用的當(dāng)月起第13個月從銷項稅額中抵扣。

二、“營改增”新政前后不動產(chǎn)自營工程會計處理方法

（一）“營改增”新政執(zhí)行前不動產(chǎn)自營工程的會計處理方法

“營改增”新政執(zhí)行前，企業(yè)對于自營建造的不動產(chǎn)，建造時所涉及的增值稅的一般處理如下。

1.購買工程物資，其進(jìn)項稅額直接計人到工程物資成本中，借記“工程物資”，貸記“銀行存款”等項目。實際使用是借記“在建工程”，貸記“工程物資”。

2.使用的原材料，按原材料成本貸記“原材料”，原材料進(jìn)項稅全部轉(zhuǎn)出貸記“應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出）”，按原材料的成本與轉(zhuǎn)出的進(jìn)項稅額合計借記“在建工程”。

3.使用的本公司資產(chǎn)的庫存商品，按庫存商品成本借記“在建工程”，貸記“庫存商品”，同時，這部分庫存商品應(yīng)當(dāng)視同銷售，確認(rèn)增值稅銷項稅額，借記“在建工程”，貸記“應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）”。

（二）“營改增”新政執(zhí)行后不動產(chǎn)自營工程的會計處理方法

“營改增”新政執(zhí)行后，企業(yè)對于自營建造的不動產(chǎn)，建造時所涉及的增值稅的一般處理變化如下。

1.購買工程物資，其進(jìn)項稅額允許抵扣，分兩年從銷項稅額中抵扣，第一年抵扣比例為60%，第二年抵扣比例為40%。待抵扣進(jìn)項稅額，于取得扣稅憑證的當(dāng)月起第13個月從銷項稅額中抵扣。借記“工程物資”，按照進(jìn)項稅額的60%借記“應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額）”，40%借記“應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（待抵扣進(jìn)項稅額）”貸記“銀行存款”等項目。實際使用時仍然是，借記“在建工程”，貸記“工程物資”。

2.使用的原材料，按原材料成本貸記“原材料”，其已抵扣進(jìn)項稅額的40%部分，應(yīng)于當(dāng)期從進(jìn)項稅額中轉(zhuǎn)出，計人待抵扣進(jìn)項稅額，并于當(dāng)月起第13個月從銷項稅額中抵扣。

3.使用的本公司資產(chǎn)的庫存商品，按庫存商品成本借記“在建工程”，貸記“庫存商品”，而這部分庫存商品不再視同銷售，不再確認(rèn)增值稅銷項稅額。

三、“營改增”新政前后不動產(chǎn)自營工程會計處理結(jié)果對比分析

迅達(dá)公司準(zhǔn)備自行建造一座倉庫，10月至12月發(fā)生如下經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)。

10月1日，購入鋼材一批，價款為100 000元，增值稅稅額為17000元，款項以銀行存款支付。10月2日，工程物資全部用于庫房建造工程。11月10日，領(lǐng)用生產(chǎn)用原材料方鋼一批，價值為3 000元，購進(jìn)該批方鋼時支付的增值稅進(jìn)項稅額為510元，在購進(jìn)時已全額抵扣。11月20日，領(lǐng)用庫存產(chǎn)品一批，成本5000元，計稅價格6000元。12月1日，支付工程人員的全部工資50000元。12月31日，工程達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)交付使用。

（一）“營改增”新政前會計處理

1.借：工程物資——鋼材117000

貸：銀行存款 117000

2.借：在建工程——倉庫117000

貸：工程物資——鋼材117000

3.借：在建工程——倉庫3510

貸：原材料——方鋼

3000

應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出）510

4.借：在建工程——倉庫6020

貸：庫存商品 5000

應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）1020

5.借：在建工程——倉庫50000

貸：應(yīng)付職工薪酬——工資50000

6.借：固定資產(chǎn)——生產(chǎn)經(jīng)營用（倉庫）176530

貸：在建工程——倉庫176 530

（二）“營改增”新政后會計處理

1.借：工程物資——鋼材100000

應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額）10200

——應(yīng)交增值稅（待抵扣進(jìn)項稅額）6800

貸：銀行存款117000

2.借：在建工程——倉庫 100000

貸：工程物資——鋼材 100000

3.借：在建工程——倉庫 3000

應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（待抵扣進(jìn)項稅額）204

貸：原材料——方鋼 3000

應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出） 204

4.借：在建工程——倉庫5000

貸：庫存商品 5000

5.借：在建工程——倉庫50000

貸：應(yīng)付職工薪酬——工資50000

6.借：固定資產(chǎn)——生產(chǎn)經(jīng)營用（倉庫）158000

貸：在建工程——倉庫 158000

7.第13個月，待抵扣進(jìn)項稅額（40%的部分），從當(dāng)月銷項稅額中抵扣。會計分錄如下。

借：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額）6800

貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（待抵扣進(jìn)項稅額）6800

借：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額）204

貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（待抵扣進(jìn)項稅額）204

對比以上兩種會計處理結(jié)果，可以看出：其一，“營改增”前后，不動產(chǎn)自營工程的總成本不同，“營改增”前的總成本高于“營改增”后的總成本。其二，企業(yè)繳納的增值稅額不同，“營改增”后，企業(yè)增值稅繳納稅額明顯減少，從某種程度上減輕了企業(yè)的稅負(fù)。綜合以上分析結(jié)果，不難看出，“營改增”后，不動產(chǎn)自營工程的會計處理，使企業(yè)的資金占用量減少，加速了企業(yè)的資金流動，減輕了企業(yè)的生存壓力。

[責(zé)任編輯：王旸]