摘 要：在債務(wù)人發(fā)生財(cái)務(wù)困難時(shí)，債權(quán)人為了盡早收回債權(quán)或法院裁定，往往會(huì)出現(xiàn)對(duì)債務(wù)進(jìn)行重組，重組就會(huì)出現(xiàn)重組損益問(wèn)題，這些損益的出現(xiàn)對(duì)企業(yè)得稅負(fù)會(huì)形成怎樣的影響，本文以具體事例簡(jiǎn)述債權(quán)人和債務(wù)人在重組之后的稅負(fù)變動(dòng)。

關(guān)鍵詞：債務(wù)重組；重組損益；企業(yè)稅負(fù)

1 債務(wù)重組的概述

（一）債務(wù)重組的概念

債務(wù)重組是指在債務(wù)人發(fā)生財(cái)務(wù)困難的情況下！ 債權(quán)人按照其與債務(wù)人達(dá)成的協(xié)議或者法院的裁定做出讓步的事項(xiàng)，債務(wù)重組既有利于債權(quán)人最大限度地早日收回債權(quán)、減少損失，同時(shí)也可以在一定程度上保護(hù)債務(wù)人盤(pán)活資產(chǎn)、擺脫沉重的債務(wù)危機(jī)。

（二）債務(wù)重組的方式[2]

1、資產(chǎn)清償債務(wù)

資產(chǎn)清償債務(wù)是指?jìng)鶆?wù)人以向債權(quán)人轉(zhuǎn)讓其資產(chǎn)的方式做出清償債務(wù)的行為方式，通常用現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)等作為清償！

2、債務(wù)轉(zhuǎn)資本

債務(wù)轉(zhuǎn)資是將債務(wù)關(guān)系雙方建立關(guān)聯(lián)，如果企業(yè)重組后債務(wù)人的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)良好，債權(quán)人能夠享受到企業(yè)未來(lái)長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展的成果！

3、修改債務(wù)附帶條件

重組還可以修改雙方認(rèn)可的債務(wù)條件！如：減少債務(wù)資本、減免利息等！

4、綜合重組

債權(quán)人和債務(wù)人在協(xié)定清償債務(wù)時(shí)，可以采用多種方式并用！即：可以選擇資本或轉(zhuǎn)化資本清償，還可以修改或附帶條件清償！

2 債務(wù)重組的不同方式對(duì)企業(yè)稅負(fù)的影響

（一）資產(chǎn)清償債務(wù)的處理方式[1]

1、現(xiàn)金清償?shù)奶幚?/p>

（1）債務(wù)人方面

債務(wù)人以低于債務(wù)賬面價(jià)值的現(xiàn)金清償債務(wù)，債務(wù)的賬面價(jià)值和支付的現(xiàn)金之間的差額確認(rèn)為債務(wù)重組利得，計(jì)入當(dāng)期損益，并按規(guī)定稅率繳納企業(yè)所得稅！

（2）債權(quán)人方面

債權(quán)人應(yīng)將重組債權(quán)的賬面價(jià)值與收到現(xiàn)金之間的差額確認(rèn)為債務(wù)重組損失，計(jì)入當(dāng)期損益！ 并按規(guī)定稅率沖減企業(yè)所得稅！

在債權(quán)人和債務(wù)人所得稅稅率相等的情況下，債權(quán)人減少的稅負(fù)和債務(wù)人增加的稅負(fù)正好相等。

2、非現(xiàn)金清償?shù)奶幚?/p>

債務(wù)人應(yīng)將重組債務(wù)的賬面價(jià)值與轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價(jià)值之間的差額，確認(rèn)為債務(wù)重組利得，計(jì)入當(dāng)期損益，債務(wù)人應(yīng)確認(rèn)的損益有兩種：債務(wù)重組利得和資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，兩者都會(huì)對(duì)當(dāng)期利潤(rùn)產(chǎn)生影響，進(jìn)而產(chǎn)生納稅義務(wù)。

債權(quán)人應(yīng)按接受非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值入賬，重組債權(quán)的余額與接受的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值間的差額，確認(rèn)為當(dāng)期損失，若債權(quán)人已經(jīng)對(duì)債權(quán)計(jì)提減值準(zhǔn)備，那么應(yīng)該先用減值準(zhǔn)備沖減差額，若債權(quán)人取得的非現(xiàn)金資產(chǎn)是允許抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的資產(chǎn)，對(duì)方也開(kāi)出了能夠抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的增值稅專(zhuān)用發(fā)票，那么該項(xiàng)非現(xiàn)金資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅額可沖減重組債權(quán)的賬面余額。

例1：甲公司在籌建時(shí)欠乙公司貨款 137萬(wàn)元，甲公司未計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，現(xiàn)發(fā)生財(cái)務(wù)困難，無(wú)力支付，經(jīng)雙方協(xié)商甲公司用其生產(chǎn)的A產(chǎn)品償還債務(wù)，該批產(chǎn)品的市場(chǎng)價(jià)值為100萬(wàn)元，總成本為80萬(wàn)元，應(yīng)繳納增值說(shuō)額為17萬(wàn)元。

債權(quán)人（乙公司）：

借：庫(kù)存商品或原材料等 1000000

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）170000

營(yíng)業(yè)外支出 200000

貸：應(yīng)收賬款——甲公司 1370000

乙公司稅負(fù)降低=17+20×25%=17+5=19（萬(wàn)元）

債務(wù)人（甲公司）：

借：應(yīng)付賬款——乙公司 1370000

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 1000000

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額）170000

營(yíng)業(yè)外收入——債務(wù)重組利得 200000

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 800000

貸：庫(kù)存商品 800000

甲公司稅負(fù)增加=（20+20）×25%+17=27（萬(wàn)元）

結(jié)論：債權(quán)人減少的稅負(fù)低于債務(wù)人增加的稅負(fù)。

（二）以債務(wù)轉(zhuǎn)資本的處理方式

以債務(wù)轉(zhuǎn)資本又稱(chēng)為 “債轉(zhuǎn)股”，股權(quán)的計(jì)價(jià)以公允價(jià)值計(jì)量，股權(quán)的公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額，債務(wù)人通過(guò)營(yíng)業(yè)外收入賬戶進(jìn)行調(diào)整；債權(quán)人通過(guò)營(yíng)業(yè)外支出進(jìn)行調(diào)整！

例2：甲公司在籌建時(shí)欠乙公司貨款 137萬(wàn)元，現(xiàn)發(fā)生財(cái)務(wù)困難，無(wú)力支付，經(jīng)雙方協(xié)商乙公司將該債權(quán)轉(zhuǎn)為甲公司的股權(quán)，協(xié)商價(jià)值100萬(wàn)元。

債權(quán)人（乙公司）：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 1000000

營(yíng)業(yè)外支出 370000

貸：應(yīng)收賬款——甲公司 1370000

乙公司稅負(fù)降低=37×25%=9.25（萬(wàn)元）

債務(wù)人（甲公司）：

借：應(yīng)付賬款——乙公司 1370000

貸：實(shí)收資本 1000000

營(yíng)業(yè)外收入——債務(wù)重組利得 370000

甲公司稅負(fù)增加=37×25%=9.25（萬(wàn)元）

（三）修改債務(wù)條件的處理方式

修改債務(wù)條件有延長(zhǎng)償還期限、“減免利息”等！這種情況下會(huì)涉及到或有收支項(xiàng)目的存在，按照國(guó)家的相關(guān)政策規(guī)定，債務(wù)人應(yīng)將或有支出金額確認(rèn)為預(yù)計(jì)負(fù)債，而債權(quán)人不確認(rèn)任何的收益！

例3：甲公司在籌建時(shí)欠乙公司貨款 137萬(wàn)元，現(xiàn)發(fā)生財(cái)務(wù)困難，無(wú)力支付，經(jīng)雙方協(xié)商修改債務(wù)條件，雙方協(xié)議以107萬(wàn)元現(xiàn)金清償，附加條件為：若債務(wù)人在重組后1年內(nèi)盈利，應(yīng)向債權(quán)人再支付10萬(wàn)元。

債權(quán)人（乙公司）：

借：銀行存款 1070000

營(yíng)業(yè)外支出 300000

貸：應(yīng)收賬款——甲公司 1370000

乙公司稅負(fù)降低=30×25%=7.5（萬(wàn)元）

債務(wù)人（甲公司）：

借：應(yīng)付賬款——乙公司 1370000

貸：銀行存款 1070000

預(yù)計(jì)負(fù)債 100000

營(yíng)業(yè)外收入——債務(wù)重組利得 200000

稅法上對(duì)預(yù)計(jì)負(fù)債是不認(rèn)可，只有在實(shí)際發(fā)生時(shí)才可以扣稅，債務(wù)人此筆業(yè)務(wù)的應(yīng)納稅所得額仍為30萬(wàn)元，預(yù)計(jì)負(fù)債計(jì)稅基礎(chǔ)為0賬面價(jià)值為10萬(wàn)元，故產(chǎn)生可抵扣暫時(shí)性差異10萬(wàn)元，如果預(yù)計(jì)未來(lái)期間很可能取得足夠的應(yīng)納稅所得額，債務(wù)人可以確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)。

借：遞延所得稅資產(chǎn) 25000

貸：所得稅費(fèi)用 25000

甲公司稅負(fù)增加=20×25%=5（萬(wàn)元）

（四） 綜合重組方式的處理

債務(wù)的綜合重組方式是上述幾種方式的結(jié)合，其賬務(wù)處理和稅務(wù)處理同上分析。

3 結(jié)論

債務(wù)重組是企業(yè)選擇的一種用于應(yīng)對(duì)企業(yè)短期財(cái)務(wù)危機(jī)的有效方式，幫助企業(yè)渡過(guò)難關(guān)，改善經(jīng)營(yíng)狀況，提高企業(yè)信譽(yù)度，無(wú)論對(duì)于債權(quán)人或債務(wù)人雙方來(lái)講都是一種有益的手段！但是重組會(huì)使雙方的稅負(fù)發(fā)生變化，因此，重組時(shí)應(yīng)做好權(quán)衡，使重組給雙方企業(yè)帶來(lái)利益最大化。

參考文獻(xiàn)

[1]劉艷.企業(yè)債務(wù)重組業(yè)務(wù)的納稅調(diào)整的探討.商業(yè)會(huì)計(jì).2015.03.05

[2]李言亮. 債務(wù)重組的會(huì)計(jì)處理方法及納稅調(diào)整. 中國(guó)市場(chǎng).2014.25.

作者簡(jiǎn)介

楊永英（1981-），女，河南商丘，漢族，管理學(xué)碩士，商丘學(xué)院講師。