肖丹

摘要：以作業(yè)成本法（ABC）核心的戰(zhàn)略成本管理是20世紀80年代后逐漸形成的成本管理新思想、新方法。本文通過對衛(wèi)星研制總體單位的成本特點進行剖析，分析傳統(tǒng)成本核算方法的不足，通過作業(yè)成本法的基本原理介紹，對不同成本動因、不同分攤方法、歸集和分配間接費用等問題進行探討，分析該方法在衛(wèi)星總體研制單位的適應性。本文從戰(zhàn)略成本管理的角度來進行研究和探索，對成本計算的不真實而帶來信息失真的不良現象進行分析，找到一條降低成本、提高作業(yè)能力和效率、增強國有企業(yè)在市場中的競爭能力的重要途徑。

關鍵詞：作業(yè)成本管理；間接費用分攤；成本控制

一、衛(wèi)星研制總體單位成本基本情況

衛(wèi)星總體研制單位的成本構成有著與其他軍工科研單位不同的特點，那就是間接費用比例較高。分攤標準是否合理直接決定了項目成本信息的真實程度。由于總體單位只是衛(wèi)星設計抓總單位，衛(wèi)星的具體生產、組裝等具體工作由其他單位承擔，衛(wèi)星制造的大部分制造成本并未在總體單位核算與列支。隨著總體單位設計以及抓總功能的凸顯，承擔了大量的協調和管理工作，再加上型號項目越來越繁多，使得總體單位人員劇增，直接導致了間接費用的增加，尤其是工資及勞務費和管理費用，占全部成本的比重較大。間接費是根據某種方法分攤至不同項目，如果分攤方法不合理，直接的結果就是分攤至每個型號項目的間接費不準確，型號總成本也不準確，與型號項目撥款的匹配性更為不適合，將導致型號項目余額的赤字嚴重。

二、作業(yè)成本法在衛(wèi)星制造總體單位中運用的設想

作業(yè)成本核算的基本思想是：作業(yè)消耗間接資源，產品消耗作業(yè)，生產導致作業(yè)的發(fā)生。作業(yè)成本的實質就是在資源耗費與產品耗費之間借助作業(yè)這一橋梁來分離、歸納、組合，然后形成各種產品成本。下面，根據衛(wèi)星總體研制單位的四項間接費用分別進行分析。

（一） 燃料動力費

燃料動力費是指直接用于產品生產的各種直接燃料及動力費用。主要歸集動力電、與生產直接相關的水、壓縮空氣、蒸汽的費用。目前總體單位的燃料動力費包含水費、電費、取暖費。辦公區(qū)域的燃動費直接在管理費用中核算，剩下的燃動費則通過分攤計入各個型號項目成本。直接制造衛(wèi)星過程由各分系統(tǒng)單位承擔，總體單位將各分系統(tǒng)進行整合后進行各項試驗，總體單位發(fā)生的燃料動力費絕大部分為試驗所消耗。故燃料動力這項資源可以按照試驗次數或者小時數分配到試驗這項作業(yè)，成本動因為試驗時間，再根據每個型號試驗的時間再次分配到具體型號項目。

（二）設備費

目前總體單位的設備費主要為儀器設備使用費，也就是儀器設備的折舊。儀器設備折舊費可以按照各個型號項目使用儀器設備的時間進行追溯。

（三）管理費用

管理費用是指管理部門和組織科研生產活動發(fā)生的各項費用。。管理部門是為保證科研生產順利進行為各型號項目提供服務的部門和機關，服務內容包括承辦會議、購置辦公用品、修理家具設備、辦理出國業(yè)務、承接招待業(yè)務等。管理費這項資源可以按照管理部門為各型號項目提供的服務次數分配到這項作業(yè)，成本動因為服務次數，再根據每個型號獲得服務次數再次分配到具體型號項目。

（四）職工薪酬

職工薪酬包括工資、福利費、社會保險費、住房改革支出。衛(wèi)星研制總體單位間接費用中的直接人工成本目前采用的工時法相對更科學、更精準，在實際使用中，若工時統(tǒng)計數據相對準確，則工時法分攤應該是相對科學的，能細化到各項目的分布。也可以理解為職工薪酬這項資源根據人工工時分配到這項作業(yè)，再根據每個型號的人工工時分配到具體型號項目。

三、運用作業(yè)成本法的局限性及對策

（一）局限性

作業(yè)成本法本身存在一定的局限性，比如作業(yè)信息在實際工作中很難采集，如果設計復雜，還會造成信息收集和處理非常繁瑣，導致使用成本太高等。同時成本核算作為會計體系的一部分畢竟要恪守謹慎、穩(wěn)健的原則，因此在應用時不應強求嚴格意義上的作業(yè)成本法，可以以該方法為主，同時結合一些傳統(tǒng)的核算方法，以簡化工作、降低使用成本。作業(yè)成本法將是一個必然的趨勢，為成本核算提供有益的思路指導，更符合新的理念。

（二）對策建議

1. 全體參與。作業(yè)成本管理系統(tǒng)的構建與實施是一項系統(tǒng)工程，涉及經營管理的方方面面，單靠財務部門是不能保證其順利實施的，須獲得高層領導和相關業(yè)務部門的認可和支持。要做好參與人員的思想動員和培訓工作，避免和消除無效作業(yè)，消除各種人為因素的阻力，以促進實施的效率和質量。

2. 注重作業(yè)中心的劃分。對于財務人員而言，作業(yè)成本法的運用是一項挑戰(zhàn)，要求財務人員的視野不會僅僅局限在會計問題上，而且延伸到業(yè)務問題中。由于目前仍未有全面應用此方法的成熟經驗可借鑒，因此財務人員在加強對企業(yè)的整體流程及各業(yè)務工作的了解、學習的同時，需要與業(yè)務部門的領導、生產管理人員密切配合，讓他們?yōu)樽鳂I(yè)中心的劃分與確定提供指導，因此該核算方法的實施一定要取得業(yè)務部門的認識和行動上的一致。

3.做好會計基礎工作。實施過程中必須確保會計信息真實可靠，避免運用相對先進的核算方法，卻數據來源不可靠，導致核算結果不能用于分析和決策。

四、結束語

本文通過案例分析的方法對衛(wèi)星制造總體單位現有成本管理模式、間接費用分攤管理中出現的問題進行研究分析，解釋了現在所采用的傳統(tǒng)分攤防范的弊端和不適用性，提出并論證了應采用以作業(yè)成本法分攤間接費用的解決方案。通過本文的論述表明，引入作業(yè)成本法為基礎的間接費用分攤方法將為項目成本管理帶來很大的改善。

（作者單位：中國空間技術研究院通信衛(wèi)星事業(yè)部）