廖菲菲

摘 要：財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的新變革給予審計(jì)工作不一樣的機(jī)遇和挑戰(zhàn)。文章通過分析傳統(tǒng)審計(jì)與云會(huì)計(jì)環(huán)境下審計(jì)的區(qū)別，得出云會(huì)計(jì)環(huán)境下審計(jì)工作面臨環(huán)境復(fù)雜化、審計(jì)范圍擴(kuò)大化、審計(jì)證據(jù)來源多樣化以及審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)加劇化等問題，設(shè)計(jì)出云會(huì)計(jì)環(huán)境下審計(jì)的實(shí)施框架方案，以期為審計(jì)工作提供一定的理論支持。

關(guān)鍵詞：云會(huì)計(jì)；審計(jì)；實(shí)施框架

一、引言

近年來，云會(huì)計(jì)技術(shù)在社會(huì)經(jīng)濟(jì)生活中扮演著尤為重要的作用。信息的可獲得性增強(qiáng)促進(jìn)了財(cái)務(wù)共享服務(wù)的誕生，推動(dòng)了--“云會(huì)計(jì)”的新變革。所謂“云會(huì)計(jì)”至今為止并沒有一個(gè)嚴(yán)格的定義，其泛指企業(yè)運(yùn)用云服務(wù)商提供的互聯(lián)網(wǎng)在線虛擬會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)服務(wù)，以實(shí)現(xiàn)企業(yè)自身的會(huì)計(jì)定制化需求。云會(huì)計(jì)服務(wù)的模塊化、多元化、分散化等特點(diǎn)與傳統(tǒng)會(huì)計(jì)軟件有很大的差別，導(dǎo)致了現(xiàn)行的審計(jì)還無法滿足云會(huì)計(jì)環(huán)境復(fù)雜性等要求。如何構(gòu)建應(yīng)對(duì)變化較大的會(huì)計(jì)環(huán)境的審計(jì)實(shí)施框架，以降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，成為目前國內(nèi)外學(xué)者研究的重點(diǎn)。

二、云會(huì)計(jì)環(huán)境下審計(jì)面臨的挑戰(zhàn)

1.審計(jì)環(huán)境復(fù)雜化

從操作系統(tǒng)上看，與傳統(tǒng)財(cái)務(wù)軟件較為穩(wěn)定的應(yīng)用系統(tǒng)邊界相比，個(gè)性定制化的服務(wù)模式導(dǎo)致各企業(yè)應(yīng)用系統(tǒng)邊界模糊，除此之外，系統(tǒng)之間的各個(gè)模塊云服務(wù)商可根據(jù)企業(yè)的需求進(jìn)行變動(dòng)調(diào)整，從而增強(qiáng)了審計(jì)環(huán)境的多變性和復(fù)雜性。由于目前云會(huì)計(jì)還處于起步階段，各服務(wù)商產(chǎn)品的相關(guān)標(biāo)準(zhǔn)并為統(tǒng)一，產(chǎn)品版本過多相關(guān)透明度的不足，也增加了注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)審計(jì)環(huán)境的了解難度。從數(shù)據(jù)獲取程度來看，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在云會(huì)計(jì)環(huán)境下所獲取的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)大部分要從服務(wù)供應(yīng)商中提取，而所提供的數(shù)據(jù)是否充分和適當(dāng)，即使能獲取充分適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，其可靠性在云會(huì)計(jì)服務(wù)商與企業(yè)之間的商業(yè)關(guān)系中也會(huì)大打折扣。

2.審計(jì)范圍擴(kuò)大化

在云會(huì)計(jì)環(huán)境下，企業(yè)可以隨意選擇不同的云服務(wù)商，甚至將不同的模塊分散到各個(gè)云會(huì)計(jì)服務(wù)商中。這就可能會(huì)導(dǎo)致競爭對(duì)手直接會(huì)共用一個(gè)服務(wù)商，如果未采取較為可靠的加密技術(shù)，用戶信息的安全性將受到極大的威脅。除此之外，還需要考慮服務(wù)商服務(wù)器的性能以及在緊急情況下數(shù)據(jù)丟失的可能性，這些都與云會(huì)計(jì)服務(wù)商的內(nèi)部控制息息相關(guān)。由此可知，審計(jì)人員需要對(duì)被審計(jì)單位財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性提供合理的保證的同時(shí)，必須確保云會(huì)計(jì)服務(wù)商提供的會(huì)計(jì)信息服務(wù)系統(tǒng)的可靠性，如果第三方鑒證機(jī)構(gòu)提供了相關(guān)的鑒證報(bào)告，還需確認(rèn)此鑒證報(bào)告的可利用性。在某些方面抽象審計(jì)逐漸向全面審計(jì)轉(zhuǎn)變，審計(jì)的重要性水平依賴程度減弱，審計(jì)范圍進(jìn)一步擴(kuò)大。

3.審計(jì)證據(jù)來源多樣化

會(huì)計(jì)服務(wù)的分散化使注冊(cè)會(huì)計(jì)師收集審計(jì)證據(jù)的來源變得多元化。在新環(huán)境下，企業(yè)、云會(huì)計(jì)服務(wù)商以及第三方鑒證機(jī)構(gòu)等都可能成為審計(jì)證據(jù)來源的主體。在云會(huì)計(jì)下，將IT審計(jì)證據(jù)分為一般控制層面和應(yīng)用控制層面的審計(jì)證據(jù)。一般控制層面的審計(jì)證據(jù)需從云會(huì)計(jì)服務(wù)商中獲取，包括其提供服務(wù)的基礎(chǔ)設(shè)施、技術(shù)構(gòu)架，程序的編譯、軟件的測(cè)試等方面，以評(píng)估審計(jì)儲(chǔ)存的完整性。應(yīng)用控制層面的審計(jì)需要從被審計(jì)單位和第三方鑒證機(jī)構(gòu)中獲取，包括被審計(jì)單位的內(nèi)部控制狀況，云會(huì)計(jì)服務(wù)商提供的在線會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的可靠性評(píng)價(jià)等相關(guān)審計(jì)證據(jù)。云會(huì)計(jì)環(huán)境下在線會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的復(fù)雜性擴(kuò)大了審計(jì)證據(jù)的來源，也加劇了審計(jì)工作的難度。

4.審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)加劇化

傳統(tǒng)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型認(rèn)為，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)由重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)和檢查風(fēng)險(xiǎn)構(gòu)成。在復(fù)雜的云會(huì)計(jì)環(huán)境下，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)有所增加，風(fēng)險(xiǎn)范圍隨著云會(huì)計(jì)服務(wù)商的加入進(jìn)一步擴(kuò)大。一方面，在線的會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)脫離了對(duì)紙質(zhì)材料的依賴，數(shù)據(jù)儲(chǔ)存以無紙化形式存在，且會(huì)計(jì)信息存在于一個(gè)共享的云端中，數(shù)據(jù)的安全性受到威脅，審計(jì)的可視線索消失。此外，數(shù)據(jù)的可獲性以及云會(huì)計(jì)環(huán)境下對(duì)審計(jì)人員綜合素質(zhì)的高要求，也必然增大審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

三、云會(huì)計(jì)環(huán)境下審計(jì)實(shí)施框架的設(shè)計(jì)方案

1.云會(huì)計(jì)環(huán)境下審計(jì)工作的準(zhǔn)備階段

傳統(tǒng)審計(jì)工作的準(zhǔn)備階段一般包括對(duì)審計(jì)總體目標(biāo)和具體目標(biāo)的確定，并通過了解被審計(jì)單位及其環(huán)境來進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估，進(jìn)而制定審計(jì)計(jì)劃?；谠茣?huì)計(jì)環(huán)境之下，準(zhǔn)備階段的工作將有所改變。首先，在制定審計(jì)目標(biāo)時(shí)，對(duì)于云會(huì)計(jì)服務(wù)商的審計(jì)目標(biāo)也應(yīng)當(dāng)考慮在其中，這一目標(biāo)需根據(jù)審計(jì)的側(cè)重點(diǎn)而制定。針對(duì)在線會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)生成的財(cái)務(wù)報(bào)表做出的審計(jì)，應(yīng)當(dāng)更加注重系統(tǒng)的運(yùn)行是否有效，財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的真實(shí)完整性，而針對(duì)內(nèi)部在線會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)自身的審計(jì)，其應(yīng)當(dāng)關(guān)注是該系統(tǒng)的業(yè)務(wù)流程、信息資源與企業(yè)的契合程度是否能夠?yàn)楸粚徲?jì)單位形成可信程度水平高的財(cái)務(wù)報(bào)表。由此我們可以看出，在云會(huì)計(jì)環(huán)境之下，對(duì)在線會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)可靠性的評(píng)估成為審計(jì)的共同目標(biāo)之一，對(duì)云會(huì)計(jì)服務(wù)商提供的云會(huì)計(jì)服務(wù)相關(guān)性和可靠性的評(píng)估是審計(jì)工作中對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表預(yù)期不存由于錯(cuò)報(bào)和舞弊而導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)表存在重大錯(cuò)報(bào)提供合理保證的前提。

云會(huì)計(jì)環(huán)境的變化無常使得風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估在這一階段顯得尤為重要。鑒于云會(huì)計(jì)技術(shù)的不透明性以評(píng)估出云會(huì)計(jì)系統(tǒng)的可靠性，因此，審計(jì)工作必須利用專家或第三方評(píng)估機(jī)構(gòu)的工作，包括專家對(duì)云會(huì)計(jì)服務(wù)商的資質(zhì)、技術(shù)水平、服務(wù)的基礎(chǔ)設(shè)施構(gòu)架以及對(duì)相關(guān)法規(guī)的遵守程度等，以得出會(huì)計(jì)服務(wù)商提供的服務(wù)是可信性評(píng)價(jià)結(jié)論。此外，風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估環(huán)節(jié)中還應(yīng)對(duì)在線系統(tǒng)的內(nèi)部控制以及是否存在潛在安全威脅等構(gòu)建風(fēng)險(xiǎn)矩陣進(jìn)行定性和定量的評(píng)估。此外，審計(jì)計(jì)劃特別注重將被審計(jì)單位本期所使用的云會(huì)計(jì)服務(wù)商都納入審計(jì)范圍當(dāng)中，并根據(jù)云會(huì)計(jì)技術(shù)環(huán)境的復(fù)雜程度合理安排必要的審計(jì)時(shí)間，在對(duì)云會(huì)計(jì)技術(shù)的評(píng)估和總體在線系統(tǒng)業(yè)務(wù)流程邏輯的了解方面，投入更多具有IT技術(shù)專業(yè)的審計(jì)人力資源。

2.云會(huì)計(jì)環(huán)境下審計(jì)工作的實(shí)施階段

由于云會(huì)計(jì)環(huán)境下，被審計(jì)單位通過接入云會(huì)計(jì)服務(wù)商的互聯(lián)網(wǎng)借口便可獲取會(huì)計(jì)服務(wù)，因此，新環(huán)境下的審計(jì)工作可以認(rèn)為是更大范圍內(nèi)的IT審計(jì)工作。基于云會(huì)計(jì)環(huán)境，審計(jì)工作可以分為一般控制層面和應(yīng)用控制層面的審計(jì)實(shí)施工作。

一般控制層面中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要確認(rèn)云會(huì)計(jì)系統(tǒng)控制的設(shè)計(jì)和之下是否有效，特別要關(guān)注的是系統(tǒng)的更新、基礎(chǔ)設(shè)施的變更、訪問技術(shù)的安全性、數(shù)據(jù)儲(chǔ)存的安全性以及網(wǎng)絡(luò)運(yùn)行的安全性等，雖然此類工作增加了審計(jì)人員的工作量，也對(duì)審計(jì)人員的專業(yè)素質(zhì)要求提高，但是由于大多數(shù)云會(huì)計(jì)服務(wù)具有一定的共性，因此對(duì)此類測(cè)試的重復(fù)程度非常高，一般在測(cè)試完一類流程之后，便可得出運(yùn)行有效的結(jié)論，這對(duì)后續(xù)應(yīng)用控制的測(cè)試節(jié)省了更多的時(shí)間和資源。應(yīng)用控制則應(yīng)遵守傳統(tǒng)審計(jì)規(guī)范，特別要關(guān)注業(yè)務(wù)流程與企業(yè)目標(biāo)的契合程度，從云會(huì)計(jì)服務(wù)的業(yè)務(wù)流程過程當(dāng)中找出相關(guān)風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)，并挑選出重點(diǎn)流程進(jìn)行穿行測(cè)試，在IT審計(jì)中的穿行測(cè)試可以通過自動(dòng)化軟件結(jié)合大數(shù)據(jù)進(jìn)行分析，但此過程應(yīng)更多結(jié)合外部專家的工作。

3.云會(huì)計(jì)環(huán)境下審計(jì)工作的終結(jié)階段

通過對(duì)審計(jì)證據(jù)是收集以及分析工作，最終形成對(duì)被審計(jì)單位的綜合評(píng)價(jià)，并以此出具相應(yīng)的審計(jì)報(bào)告。審計(jì)報(bào)告的初稿以審計(jì)人員的判斷為基礎(chǔ)，審計(jì)人員通過在審計(jì)終端中選擇相應(yīng)的審計(jì)意見類型，若是非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告，亦可以選擇事先編制好的出現(xiàn)相應(yīng)錯(cuò)報(bào)或舞弊的模板，審計(jì)人員根據(jù)具體情況在模板上做相應(yīng)改正，系統(tǒng)便可自動(dòng)出具對(duì)應(yīng)的審計(jì)報(bào)告。支撐審計(jì)報(bào)告的相關(guān)審計(jì)證據(jù)會(huì)在審計(jì)過程當(dāng)中自動(dòng)形成審計(jì)底稿，并自動(dòng)分類和編號(hào)。審計(jì)報(bào)告初稿在系統(tǒng)中經(jīng)上級(jí)審核通過后，最終確定審計(jì)報(bào)告。對(duì)于審計(jì)期后事項(xiàng)，系統(tǒng)也會(huì)根據(jù)事項(xiàng)的具體性質(zhì)和審計(jì)人員的判斷，形成具體的應(yīng)對(duì)措施。

四、結(jié)語

云會(huì)計(jì)技術(shù)的發(fā)展對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和審計(jì)工作來說既是挑戰(zhàn)又是機(jī)遇，互聯(lián)網(wǎng)技術(shù)的發(fā)展帶來的便利性能解決傳統(tǒng)審計(jì)工作中的棘手問題，提高了審計(jì)的效率。然而，這也帶來了更為復(fù)雜的審計(jì)環(huán)境，需要更加完善的審計(jì)實(shí)施框架來為審計(jì)工作的科學(xué)性、合理性和準(zhǔn)確性提供更為有利的支撐，本文在云會(huì)計(jì)環(huán)境下構(gòu)建的審計(jì)實(shí)施框架，以新的審計(jì)環(huán)境為基礎(chǔ)，對(duì)于未來的審計(jì)工作有一定的現(xiàn)實(shí)意義。

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