■/袁 鶯

返利營銷中財稅問題研究

■/袁 鶯

返利營銷以其針對性強(qiáng)、顯效性快的特點，在營銷手段中十分常見。隨著電子商務(wù)業(yè)務(wù)的開展，線上線下的返利營銷顯現(xiàn)多樣性，不同于傳統(tǒng)會計核算和稅務(wù)分析，會計執(zhí)業(yè)人員應(yīng)更好地做出對應(yīng)分析，本文主要針對傳統(tǒng)實體門店及網(wǎng)絡(luò)營銷業(yè)務(wù)中出現(xiàn)的二次返利情況進(jìn)行分析。

二次返利 會計核算 稅務(wù)分析

一、研究背景

返利作為一種營銷手段，被廣泛應(yīng)用于商品銷售業(yè)務(wù)中，供貨方將其所得利潤部分返還給銷售方，以此來刺激銷售方積極銷售的一種行為。

隨著銷售渠道的多樣化及其參與者的多變性，傳統(tǒng)的供貨方（企業(yè)）對銷售方（企業(yè)）這種簡單的參與群體已悄然轉(zhuǎn)變，供貨方可以脫離一級采購商而直接面對個人消費者，個人消費者可以突破空間局限直接對話供貨方，虛擬商鋪貿(mào)易的如火如荼使得交易更簡捷快速。供貨方、銷售方以及個人消費者的互惠互利顯得日益重要，企業(yè)生命鏈不再是行業(yè)與行業(yè)之間食物鏈的搶奪，消費者消費對象的受限性及價格的人為抬高轉(zhuǎn)價，更應(yīng)該是站在平等和諧的基礎(chǔ)上進(jìn)行商談。

傳統(tǒng)的返利營銷僅僅強(qiáng)調(diào)單一雙方是否對價公平，鑒于銷售情況的復(fù)雜多樣，現(xiàn)代返利營銷的研究更應(yīng)盡早提上議程。營銷手段的靈活性往往能給企業(yè)注入勃勃生機(jī)，促使經(jīng)濟(jì)的整體提升。因此，營銷部門在制定方案時更多地關(guān)注銷量及盈利能力，方式日漸復(fù)雜、名目繁多、日新月異。有經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動就必然有會計核算及稅務(wù)籌劃，許多業(yè)務(wù)已突破傳統(tǒng)財稅研究，需要倚仗會計人員業(yè)務(wù)知識進(jìn)行合理分析、精準(zhǔn)操作。很多會計執(zhí)業(yè)人員出現(xiàn)了疲態(tài)，鑒于自身專業(yè)素養(yǎng)及工作繁重，無法很好地對新業(yè)務(wù)進(jìn)行細(xì)致核算，如何做新業(yè)務(wù)的評判標(biāo)準(zhǔn)也只求不違法即可，在營銷部門高漲的“頭腦風(fēng)暴”熱情面前，財務(wù)部門顯得疲于應(yīng)付。

做真賬、做好賬，會計執(zhí)業(yè)人員應(yīng)精準(zhǔn)地號企業(yè)之脈、開出藥方，參與企業(yè)管理。本文主要針對線上、線下出現(xiàn)的常見返利類型進(jìn)行歸類，給出相應(yīng)財稅分析。

二、返利類型

返利營銷是基于擴(kuò)大銷售量、提升利潤、加速收賬、品牌推廣而產(chǎn)生的，本質(zhì)是出于營銷目的，最終通過企業(yè)財務(wù)指標(biāo)進(jìn)行顯性反映。隨著網(wǎng)絡(luò)銷售模式的介入，運作電商主體的多樣性，流通環(huán)節(jié)的縮短，返利形式的靈活性，返利營銷可以分為以下幾個類型。

（一）線下銷售

即以實體店為代表，為傳統(tǒng)銷售形式。常見返利主體源自廠家或?qū)嶓w店，對象則為個人消費者。

目前，實體店銷售額占全國零售總額的90%，從業(yè)者占三產(chǎn)就業(yè)人口約1/5，在促消費、穩(wěn)就業(yè)、惠民生等方面擔(dān)當(dāng)重要角色，雖然屢屢傳來實體店“陣亡”的消息，但實體店的存在依然是國民經(jīng)濟(jì)發(fā)展中不可替代的部分。

但消費者的選擇往往是基于個人利益，將顧客吸引至實體店必須要有好的營銷策略，其中返利是運用最為廣泛的一種手段。

（二）線上銷售

即依托互聯(lián)網(wǎng)進(jìn)行商品銷售，為現(xiàn)代銷售形式。日趨成熟的網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)需要新的營銷模式才能符合不同消費者的需求，相對線下銷售而言，返利主體主要由廠家、網(wǎng)上商城、網(wǎng)絡(luò)中介平臺等構(gòu)成，對象則由批發(fā)商、個人等構(gòu)成。

國家統(tǒng)計局2016年1月發(fā)布2015年國民經(jīng)濟(jì)運行情況，數(shù)據(jù)顯示，全國網(wǎng)上零售額38 773億元，比上年增長33.3%。其中，實物商品網(wǎng)上零售額32 424億元，增長31.6%；非實物商品網(wǎng)上零售額6 349億元，增長42.4%。

消費者在購買商品時越來越偏向于便捷的購貨方式、優(yōu)惠的價格標(biāo)識、自由的購貨時間、詳細(xì)的貨品說明，而這一切網(wǎng)絡(luò)都能輕而易舉的實現(xiàn)。

雨后春筍般出現(xiàn)的網(wǎng)絡(luò)營銷同時也產(chǎn)生了巨大的競爭力，如何吸引消費者，使其產(chǎn)生消費慣性，鼓勵后續(xù)消費行為，返利無疑是首要選擇。

根據(jù)常見返利情況，本文主要以表1常見返利類型作具體分析。

三、依據(jù)原則

表1常見返利類型

（一）會計依據(jù)

返利主要是針對二次銷售行為發(fā)生，本文著重研究二次銷售行為中產(chǎn)生的價格優(yōu)惠。

1.視同商業(yè)折扣。在后續(xù)購物時直接在價格上給予的抵減，消費者只需按標(biāo)價扣減折扣金額作為支付依據(jù)。在會計核算中只需反映商品實際支付金額即可，無需單獨反映被抵減的金額。

2.視同預(yù)計負(fù)債。 在發(fā)放優(yōu)惠憑證時，計入“預(yù)計負(fù)債”，等消費者實際消費時再給予沖減。一般適用于優(yōu)惠力度較大，消費者會使用該優(yōu)惠的可能性較大的情況；相反，按重要性原則，一般直接在發(fā)生消費行為時進(jìn)行確認(rèn)即可，無需單獨反映發(fā)放優(yōu)惠憑證數(shù)額。

3.視同銷售費用。返利金額屬于企業(yè)促銷業(yè)務(wù)產(chǎn)生，因此歸入銷售費用進(jìn)行核算。這種處理在企業(yè)日常業(yè)務(wù)中較為常見。

（二）稅法依據(jù)

返利是針對售后行為的一種利潤的再次分配，以一般納稅人而言，不能針對返利部分單獨開出增值稅專用發(fā)票，因并未發(fā)生真正的銷售業(yè)務(wù)，故屬于違法行為。因此，返利銷售下同樣必須按真實業(yè)務(wù)發(fā)生時點及數(shù)據(jù)進(jìn)行合理確認(rèn)。

1.《國家稅務(wù)總局關(guān)于折扣額抵減增值稅應(yīng)稅銷售額問題通知》（國稅函［2010］56號文）明確規(guī)定：《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈增值稅若干具體問題的規(guī)定〉的通知》(國稅發(fā)［1993］154號文)第二條第（二）項規(guī)定：“納稅人采取折扣方式銷售貨物，如果銷售額和折扣額在同一張發(fā)票上分別注明的，可按折扣后的銷售額征收增值稅”。納稅人采取折扣方式銷售貨物，銷售額和折扣額在同一張發(fā)票上“金額”欄分別注明的，可按折扣后的銷售額征收增值稅；未在同一張發(fā)票“金額”欄注明折扣額，而僅在發(fā)票的“備注”欄注明折扣額的，折扣額不得從銷售額中減除。

2.《國家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人折扣折讓行為開具紅字增值稅專用發(fā)票問題的通知》（國稅函［2006］1279號文）規(guī)定：納稅人銷售貨物并向購買方開具增值稅專用發(fā)票后，由于購貨方在一定時期內(nèi)累計購買貨物達(dá)到一定數(shù)量，或者由于市場價格下降等原因，銷貨方給予購貨方相應(yīng)的價格優(yōu)惠或補償?shù)日劭壅圩屝袨?，銷貨方可按現(xiàn)行《增值稅專用發(fā)票使用規(guī)定》開具紅字增值稅專用發(fā)票。

四、案例分析

（一）線下交易

案例1，A商場為一家大型綜合性商場（增值稅一般納稅人），現(xiàn)舉行購物返利活動：每實付100元，返電子貨幣1元，以此類推，若當(dāng)期銷售100 000元（含稅價格）。

情況一：若返利金額源自廠家

（1）收到廠家返利，若供貨方開具增值稅專用發(fā)票，

借：銀行存款 1 000

貸：主營業(yè)務(wù)成本 854.70

應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出）145.30

收到廠家返利，若供貨方?jīng)]有開具增值稅專用發(fā)票，此行為不符合稅法規(guī)定，在實務(wù)中就予以避免，但可以通過下次商場進(jìn)行采購時予以價格扣除。

根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于商業(yè)企業(yè)向貨物供應(yīng)方收取的部分費用征收流轉(zhuǎn)稅問題的通知》（國稅發(fā)［2004］136號文）：對商業(yè)企業(yè)向供貨方收取的與商品銷售量、銷售額掛鉤（如以一定比例、金額、數(shù)量計算）的各種返還收入，均應(yīng)按照平銷返利行為的有關(guān)規(guī)定沖減當(dāng)期增值稅進(jìn)項稅金，不征收營業(yè)稅，會計上應(yīng)按銷售折讓處理。

若返利金額不單獨開具增值稅專用發(fā)票，直接從下次采購金額中扣除，則視同銷售折讓處理，抵減當(dāng)期銷售收入及增值稅額；若返利金額單獨開具增值稅專用發(fā)票，應(yīng)沖減成本，并將稅金轉(zhuǎn)出。

借：銀行存款

貸：主營業(yè)務(wù)成本

應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出）

（2）向消費者發(fā)放返利

借：預(yù)計負(fù)債 1 000

貸：預(yù)收賬款 1 000

此返利一般不得用于提現(xiàn)，金額計入消費者相應(yīng)電子賬戶中，在消費者后續(xù)消費過程中直接抵扣，可視作消費當(dāng)期給予消費者的商業(yè)折扣，同時將“預(yù)計負(fù)債”金額轉(zhuǎn)入當(dāng)期“銷售費用”中，作為當(dāng)期營銷費用。

借：預(yù)收賬款

貸：主營業(yè)務(wù)收入

應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）

借：銷售費用

貸：預(yù)計負(fù)債

情況二：若返利金額源自商場

發(fā)放返利方一般將返利金額視為促銷業(yè)務(wù)產(chǎn)生，歸為“銷售費用”。

（1）發(fā)放返利，

借：銷售費用 1 000

貸：預(yù)計負(fù)債 1 000

（2）消費者后續(xù)利用返利金額消費，

借：預(yù)計負(fù)債返利

銀行存款銷售價-返利

貸：主營業(yè)務(wù)收入

應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）

案例2，A商場為一家大型綜合性商場（增值稅一般納稅人），現(xiàn)舉行購物返利活動：每實付100元，返抵用券1元，以此類推，若當(dāng)期銷售100 000元（含稅價格）。

情況一：若返利金額源自廠家

（1）發(fā)放返利券時，可不作會計處理，抵用券的使用與電子貨幣不同，部分消費者不會因為抵用券而進(jìn)行二次購買行為，鑒于消費的特性，抵用券的發(fā)放與使用出現(xiàn)的不對稱性，以及重要性原則的考慮，可在消費者實際使用抵用券時進(jìn)行會計處理，在發(fā)放抵用券時只需進(jìn)行備查登記即可。

（2）消費者二次購買，視為商業(yè)折扣，且在開具發(fā)票時，根據(jù)國稅發(fā)［1993］154號文規(guī)定，筆者建議將銷售額和折扣額在同一張發(fā)票上分別注明，可按折扣后的銷售額征收增值稅，有助于減輕企業(yè)稅負(fù)。

借：銀行存款

貸：主營業(yè)務(wù)收入

應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）

情況二：若返利金額源自商場

分析與情況一相同。

因為抵用券的返利模式最終受益對象是消費者，是針對消費者產(chǎn)生，作為中間平臺的商場并未從返利部分獲益，其所獲收益也是基于營銷活動帶來的銷量驅(qū)動，此部分在會計處理中根據(jù)重要性原則可酌情在消費行為實際發(fā)生時進(jìn)行確認(rèn)。

案例3，A商場為一家大型綜合性商場（增值稅一般納稅人），現(xiàn)舉行購物返利活動：每實付100元，可以低價1元的價格換購價值10元的貨品（成本8元），以此類推，若當(dāng)期銷售100 000元（含稅價格）。

情況一：若返利金額源自廠家

（1）發(fā)放返利商品至商場，根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》規(guī)定：企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換，以及將貨物、財產(chǎn)、勞務(wù)用于捐贈、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤分配等用途的，應(yīng)當(dāng)視同銷售貨物。

借：銷售費用 81 452.99

貸：庫存商品 80 000

應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）1 452.99（100 000÷100×10÷1.17×17%）

（2）當(dāng)消費者換購時，收到商場發(fā)來的返利金額，

借：銀行存款 1 000

貸：銷售費用 1 000

值得注意的是：在實務(wù)中此類操作步驟流程紛繁復(fù)雜。商場也可在銷售業(yè)務(wù)完畢后再與企業(yè)進(jìn)行買贈貨品清算，也可在后續(xù)進(jìn)貨過程中對同類商品進(jìn)行價格抵減。

情況二：若返利金額源自商場

（1）當(dāng)消費者換購時，

借：銷售費用 80 452.99

銀行存款 1 000

貸：庫存商品 80 000

應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 1 452.99

（2）若消費者選擇放棄換購時，則不需要進(jìn)行任何賬務(wù)處理，

結(jié)論：在進(jìn)行業(yè)務(wù)處理時，要注意具體的流程操作，尤其在進(jìn)行稅務(wù)分析時還要特別注意商品是否還需要繳納其他稅負(fù)。

（二）線上交易

線上交易中常見涉及的電子貨幣、抵用券交易類型可參照線下交易案例1、案例2的具體做法。下面我們主要分析網(wǎng)絡(luò)中介平臺產(chǎn)生的相關(guān)業(yè)務(wù)。

1.團(tuán)購網(wǎng)。這是一種網(wǎng)絡(luò)組織平臺，由網(wǎng)絡(luò)平臺機(jī)構(gòu)將商家與消費者聯(lián)系起來，以形成一種薄利多銷的購物合力，商家以低于零售的價格出售商品，團(tuán)購平臺以提成為盈利模式的一種電子購物模式。團(tuán)購網(wǎng)會計處理模型：

（1）消費者下訂單，因大部分網(wǎng)站支持隨時退功能，商家不能即時確認(rèn)收入，團(tuán)購網(wǎng)將消費者預(yù)付的款項暫為保管，因此先通過“預(yù)收賬款”核算。

借：銀行存款

貸：預(yù)收賬款

若消費者退回訂單，

借：預(yù)收賬款

貸：銀行存款

（2）消費者實際消費，通過商家網(wǎng)絡(luò)確認(rèn)，實現(xiàn)商家收入確認(rèn)，進(jìn)行正常的收入費用確認(rèn)。但對于團(tuán)購網(wǎng)而言只是將預(yù)收的貨款按約定打入商家賬號。

借：預(yù)收賬款

貸：銀行存款

（3）根據(jù)每單進(jìn)行返利，形成團(tuán)購網(wǎng)的收入，

借：銀行存款

貸：主營業(yè)務(wù)收入

應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）

此外，商家與團(tuán)購網(wǎng)在實務(wù)中一般會約定一個清算時間統(tǒng)一清算，本例中沒有考慮具體時期差異。

2.返利網(wǎng)。通過匯集眾多網(wǎng)上商城平臺于一體，消費者通過返利網(wǎng)鏈接進(jìn)入網(wǎng)絡(luò)商城購物平臺消費后，可得到返利網(wǎng)給予的現(xiàn)金返利。返利網(wǎng)會計處理模型：

（1）消費者通過返利網(wǎng)鏈接進(jìn)入網(wǎng)上商城購物時，實質(zhì)為消費者與網(wǎng)上商城發(fā)生業(yè)務(wù)關(guān)系，網(wǎng)上商城需做正常銷售業(yè)務(wù)的會計處理，而返利網(wǎng)只是通過后臺有了數(shù)據(jù)顯示做統(tǒng)計，無需進(jìn)行賬務(wù)處理。

（2）當(dāng)購物行為產(chǎn)生后，網(wǎng)上商城按協(xié)議給予返利網(wǎng)返利。因為返利網(wǎng)的主營業(yè)務(wù)即為返利，其并無商品，作為中介平臺，提供的僅是服務(wù)，因此不同于線上交易中提及的業(yè)務(wù)處理。

借：銀行存款

貸：主營業(yè)務(wù)收入

應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）

（3）返利網(wǎng)將返利部分提取返還給消費者，可視為返利網(wǎng)的營銷行為，根據(jù)會計制度可視為“銷售費用”，

借：銷售費用

貸：銀行存款

由此可見，無論是團(tuán)購網(wǎng)還是網(wǎng)上商城，業(yè)務(wù)范圍均主要為得到商家或網(wǎng)上商城返利，其本身并不提供任何商品，因此區(qū)別于線上交易，返利部分應(yīng)視為“主營業(yè)務(wù)收入”，所不同的是團(tuán)購網(wǎng)齊集的是具體商家，團(tuán)購網(wǎng)得到的是具體店家的返利；返利網(wǎng)則聚集的多是網(wǎng)上商城，得到的是網(wǎng)上商城給予的返利。

五、結(jié)論

返利往往在實際業(yè)務(wù)中有幾種：做為后續(xù)業(yè)務(wù)價格扣減；直接支付貨幣資金；返回實物商品；沖減往來方式等等，本文主要從線上線下業(yè)務(wù)中共同出現(xiàn)的有關(guān)貨幣資金業(yè)務(wù)的返利案例，進(jìn)行會計核算與稅務(wù)理論的對比分析。

網(wǎng)絡(luò)中介平臺的產(chǎn)生促使業(yè)務(wù)不受空間地域約束，成為會計人員業(yè)務(wù)處理中的未知領(lǐng)域，與以往業(yè)務(wù)不同的是，網(wǎng)絡(luò)產(chǎn)生的營銷案例更復(fù)雜多樣，觸類旁通顯得尤為重要。

［1］中國注冊會計師協(xié)會.2015年注冊會計師全國統(tǒng)一考試教材——會計〔M〕.北京：財政科學(xué)出版社，2015.

［2］財政部.企業(yè)會計準(zhǔn)則2006〔M〕.北京：經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社，2006.

◇作者信息：無錫城市職業(yè)技術(shù)學(xué)院副教授

◇責(zé)任編輯：閆樹北

◇責(zé)任校對：閆樹北

F275.2

A

1004-6070（2016）12-0033-04