陳　亞

“T”型賬戶在以現(xiàn)金結(jié)算股份支付中的巧妙運用

陳亞

以現(xiàn)金結(jié)算股份支付的核心是確定等待期及行權(quán)期的當期費用以及職工行權(quán)支付現(xiàn)金額，這一問題是大多數(shù)會計人員面臨的難點問題，可以采用會計上具有強大功能的“T”型賬戶來使這一復(fù)雜問題簡單化，現(xiàn)金結(jié)算股份支付中應(yīng)付職工薪酬——股份支付的借貸方發(fā)生額及期初期末余額很好地體現(xiàn)了當期費用、行權(quán)支付現(xiàn)金額及未行權(quán)應(yīng)付金額，作出應(yīng)付職工薪酬“T”型賬戶，就可以使業(yè)務(wù)前后各期具有連貫性，根據(jù)“T”型賬戶本身的優(yōu)勢很容易得到想要的數(shù)據(jù)，從而輕松做出會計處理。

“T”型賬戶 應(yīng)付職工薪酬 現(xiàn)金結(jié)算 股份支付

一、引言

以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付是指企業(yè)為獲取職工和其他方服務(wù)而承擔的以權(quán)益工具為基礎(chǔ)確定的負債的交易。該負債就是應(yīng)付職工薪酬?，F(xiàn)金結(jié)算股份支付的業(yè)務(wù)處理從授予日開始，經(jīng)過等待期的每個資產(chǎn)負債表日、可行權(quán)日之后、行權(quán)日幾個關(guān)鍵的時間點，其業(yè)務(wù)處理的難點是確定等待期資產(chǎn)負債表日的成本費用、可行權(quán)日之后公允價值變動損益以及行權(quán)日職工行權(quán)應(yīng)支付的現(xiàn)金。由于目前大部分的會計處理都是采用表格法，列出負債、支付現(xiàn)金、當期費用等重要的幾列數(shù)據(jù)，進行計算從而得出每一時點的當期費用以及支付現(xiàn)金的金額，這種方法不容易被大家輕松接受并掌握，那么有沒有更簡單易懂又容易掌握的方法呢？方法是有的，在此可以利用會計上具有強大功能的“T”型賬戶，作出應(yīng)付職工薪酬的“T”型賬戶，借助于“T”型賬戶期初期末余額、本期借貸方發(fā)生額，那么每一時點上的費用、支付現(xiàn)金額以及各期數(shù)據(jù)前后之間的關(guān)聯(lián)性一目了然。

二、以現(xiàn)金結(jié)算股份支付“T”型賬戶的設(shè)置及運用

對于現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，企業(yè)在授予日除了立即可行權(quán)的股份支付外不做會計處理；等待期內(nèi)的每個資產(chǎn)負債表日，將取得職工或其他方提供的服務(wù)計入生產(chǎn)成本、制造費用、管理費用、研發(fā)支出、在建工程、銷售費用等，同時確認負債，該負債在未結(jié)算前確認，相當于是欠職工的薪酬負債，計入應(yīng)付職工在薪酬——股份支付；可行權(quán)日之后，當期費用計入公允價值變動損益，同時由于當期職工可以行權(quán)，還要確認已經(jīng)支付現(xiàn)金的負債。從整個業(yè)務(wù)流程看，應(yīng)付職工薪酬賬戶的本期借貸方發(fā)生額及期末余額應(yīng)該是該業(yè)務(wù)的核心，現(xiàn)金結(jié)算股份支付圍繞應(yīng)付職工薪酬——股份支付“T”型賬戶進行展開論述。

（一）應(yīng)付職工薪酬“T”型賬戶的設(shè)置

“應(yīng)付職工薪酬——股份支付”屬于負債類會計科目，借方發(fā)生額代表已經(jīng)支付的高管人員工資，即行權(quán)人員的工資；期末余額代表應(yīng)付未付的高管人員工資，即未行權(quán)人員的工資；貸方發(fā)生額代表本期計提的高管人員工資，也就是計入當期費用的金額；通過期初余額+本期貸方發(fā)生額-本期借方發(fā)生額=期末余額，計算得出。應(yīng)付職工薪酬“T”型賬戶的設(shè)置如表1所示。

表1　應(yīng)付職工薪酬——股份支付

表2　各年公允價值與支付現(xiàn)金　單位：元

表3　行權(quán)、未行權(quán)人數(shù)及金額計算　單位：元

（二）應(yīng)付職工薪酬“T”型賬戶的運用

根據(jù)應(yīng)付職工薪酬——股份支付的“T”型賬戶，作出如下會計處理：

（1）授予日

除了沒有等待期的股份支付外，企業(yè)不做會計處理。

（2）等待期內(nèi)的資產(chǎn)負債日

借：管理費用（應(yīng)付職工薪酬當期貸方發(fā)生額）

貸：應(yīng)付職工薪酬一股份支付（應(yīng)付職工薪酬當期貸方發(fā)生額）

借：應(yīng)付職工薪酬——股份支付（應(yīng)付職工薪酬當期借方發(fā)生額）

貸：銀行存款（應(yīng)付職工薪酬當期借方發(fā)生額）

（3）可行權(quán)日之后的每期期末

借：公允價值變動損益（應(yīng)付職工薪酬當期貸方發(fā)生額）

貸：應(yīng)付職工薪酬——股份支付（應(yīng)付職工薪酬當期貸方發(fā)生額）

借：應(yīng)付職工薪酬——股份支付（應(yīng)付職工薪酬當期借方發(fā)生額）

貸：銀行存款（應(yīng)付職工薪酬當期借方發(fā)生額）

三、案例解析

案例：2009年12月，星海公司為達到激勵目的，向200名管理人員每人授予1 000份現(xiàn)金股票增值權(quán)，公司規(guī)定從2010年1月1日開始，上述人員必須為公司連續(xù)服務(wù)三年，三年期滿時，可按照當時股價的增長幅度獲得現(xiàn)金，并在2014年12月31日之前行使該增值權(quán)。星海公司估計，該增值權(quán)各年資產(chǎn)負債表日的公允價值和可行權(quán)日后的支付現(xiàn)金如表2所示。

第一年離開星海公司的管理人員有20名，未來三年估計離開星海公司的管理人員有25名；第二年離開公司的人員有18名，估計還將有15名人員離開公司；第三年離開人員又有16名；第三年末，行使股份增值權(quán)取得了現(xiàn)金的人數(shù)為60人；第四年末，行使股份增值權(quán)的人數(shù)為50人；第五年末，其余36人也行使了股份增值權(quán)。

解析：2010年、2011年、2012年屬于等待期，2012年、2013年、2014年屬于可行權(quán)期，首先計算出每一期已行權(quán)和未行權(quán)的金額，如表3所示。

表4　應(yīng)付職工薪酬——股份支付

由表3得出，當期未行權(quán)人數(shù)計算的金額作為應(yīng)付職工薪酬——股份支付的當期期末余額，行權(quán)人數(shù)計算的金額作為應(yīng)付職工薪酬——股份支付的當期借方發(fā)生額，根據(jù)應(yīng)付職工薪酬——股份支付賬戶的期初余額+本期貸方發(fā)生額-本期借方發(fā)生額=期末余額，計算得出應(yīng)付職工薪酬——股份支付的貸方發(fā)生額，當期應(yīng)付職工薪酬——股份支付的“T”型賬戶如表4所示：

應(yīng)付職工薪酬——股份支付“T”型賬戶中本期貸方發(fā)生額1240 000*、1406 000*、1992 000*、502 000*、180 000*為計算得出，計入當期費用，其中1240 000*、1406 000*、1992 000*屬于等待期間，計入管理費用，502 000*、180 000*屬于行權(quán)期間，計入公允價值變動損益；三個本期借方發(fā)生額1 800 000、1900 000、1620 000屬于以支付現(xiàn)金，對應(yīng)計入銀行存款，由此作出如下會計處理：

（1）2010年12月31日

借：管理費用1 240 000

貸：應(yīng)付職工薪酬——股份支付1 240 000

（2）2011年12月31日

借：管理費用1 406 000

貸：應(yīng)付職工薪酬——股份支付1 406 000

（3）2012年12月31 日

借：管理費用1 992 000

貸：應(yīng)付職工薪酬——股份支付1 992 000

借：應(yīng)付職工薪酬——股份支付1 800 000

貸：銀行存款1 800 000

（4）2013年12月31日

借：公允價值變動損益502 000

貸：應(yīng)付職工薪酬——股份支付502 000

借：應(yīng)付職工薪酬——股份支付1 900 000

貸：銀行存款1 900 000 （5）2014年12月31日

借：公允價值變動損益180 000

貸：應(yīng)付職工薪酬——股份支付180 000

借：應(yīng)付職工薪酬——股份支付1 620 000

貸：銀行存款1 620 000

四、結(jié)束語

現(xiàn)金結(jié)算股份支付業(yè)務(wù)，借助于應(yīng)付職工薪酬——股份支付“T”型賬戶，可以使復(fù)雜問題簡單化，應(yīng)付職工薪酬——股份支付的借方發(fā)生額主要指當期行權(quán)職工支付現(xiàn)金額，對應(yīng)銀行存款；貸方發(fā)生額根據(jù)期初余額+本期貸方發(fā)生額-本期借方發(fā)生額=期末余額等式計算得出，指當期費用，該費用屬于等待期間，計入成本費用，屬于行權(quán)期間，計入公允價值變動損益；期初期末余額指未行權(quán)職工應(yīng)支付現(xiàn)金額。做出應(yīng)付職工薪酬“T”型賬戶，就可以使業(yè)務(wù)當期費用、計入負債金額、行權(quán)及未行權(quán)金額都進行了很好的反映，并且數(shù)據(jù)前后各期具有連貫性，根據(jù)“T”型賬戶很容易找到想要的數(shù)據(jù)，不再為繁瑣的表格計算困擾，從而輕松做出業(yè)務(wù)處理。

作者單位：鄭州升達經(jīng)貿(mào)管理學院

主要參考文獻

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