廣州市財經(jīng)職業(yè)學校　李波

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小微企業(yè)所得稅匯算清繳新政的解讀

廣州市財經(jīng)職業(yè)學校李波

摘 要：近幾年來，國家出臺了一系列小微企業(yè)的稅收優(yōu)惠政策，而關于所得稅的各項優(yōu)惠政策又是其中的重中之重。本文主要通過歸納分析在當前我國法律法規(guī)中，有關小微企業(yè)所得稅的各項稅收優(yōu)惠法規(guī)文件，以幫助小微企業(yè)順利開展企業(yè)所得稅的匯算清繳工作。

關鍵詞：小微企業(yè) 所得稅 匯算清繳 新政解讀

1　政策回顧

近年來，為扶持中小企業(yè)特別是小微企業(yè)做大做強，國家密集出臺了大量稅收優(yōu)惠政策。如，免征小微企業(yè)向金融機構(gòu)貸款的印花稅；對于小微企業(yè)中的營業(yè)稅納稅人和小規(guī)模納稅人，如果其月銷售額不超過3萬元（季報不超過9萬元），對其暫免征收營業(yè)稅和增值稅；而關于小微企業(yè)所得稅的優(yōu)惠政策又是其中的重頭戲，其主要從減低稅率和減半征稅兩個方面來減輕企業(yè)的稅負。

1.1減低稅率

《企業(yè)所得稅法》第二十八條首次針對小微企業(yè)提出減低稅率的稅收優(yōu)惠，明確對于符合條件的小型微利企業(yè)，減按20%的稅率征收企業(yè)所得稅。

1.2減半征稅

2009年12月2日，《關于小型微利企業(yè)有關企業(yè)所得稅政策的通知》（財稅［2009］133號）發(fā)布，對年應納稅所得額不超過3萬元的小型微利企業(yè)，首次提出其所得減按50%計入應納稅所得額，再按20%的稅率繳納企業(yè)所得稅（以下簡稱減半征稅）。隨后，2011年初，財稅［2011］4號文發(fā)布，其內(nèi)容未變，僅僅時間往后延續(xù)一年，稅收優(yōu)惠維持到2011年12月31日。為了讓更多的小微企業(yè)能享受到減半征稅的優(yōu)惠，同年11月，財政部、國家稅務總局新發(fā)布了財稅［2011］117號文，將年應納稅所得標準由3萬元提高至6萬元，加大了對企業(yè)稅收優(yōu)惠的力度，那2015年度小微企業(yè)的所得稅匯算清繳是否就遵照財稅［2011］117號文的要求來執(zhí)行呢？答案是否定。原因在于，為了進一步加大對小微企業(yè)的扶持力度，2014年4月，財稅部門再次聯(lián)合發(fā)布財稅［2014］34號文，將年應納稅所得標準由6萬元進一步提升至10萬元。此文件是否就是2015年所得稅匯算清繳要采用的政策呢？答案仍是否定的。上述優(yōu)惠政策所涉及的法規(guī)，具體如表1。

2　2015年新出臺文件

2015年注定是不平凡的一年，十二五規(guī)劃即將結(jié)束，十三五規(guī)劃呼之即出。在“大眾創(chuàng)業(yè)，萬眾創(chuàng)新”的趨勢下，小微企業(yè)發(fā)展迅猛，逐步成為中國經(jīng)濟起飛的中堅力量。為進一步發(fā)揮好小微企業(yè)在推動經(jīng)濟發(fā)展等方面的積極作用，2015年財政部、國家稅務總局再度打出兩記重拳：一拳是3月發(fā)布《關于小型微利企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策的通知》（財稅［2015］34號）將年應稅所得標準調(diào)高至20萬元；另一記重拳是9月發(fā)布《關于進一步擴大小型微利企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策范圍的通知》（財稅［2015］99號），明確自2015年10月1日起至2017 年12月31日，小型微利企業(yè)年應納稅所得額在20萬元～30萬元之間的，也可以享受減半征稅優(yōu)惠，特別值得注意的是，2015年第四季度的經(jīng)營所得，應按第四季度的經(jīng)營月份數(shù)占其該年度實際經(jīng)營月份數(shù)的比例進行換算，以上兩項政策便是2015年和以后年度小微企業(yè)所得稅匯算清繳應遵照執(zhí)行的政策。

3　新政解讀

3.1新政適用范圍

3.1.1小型微利企業(yè)與小型微型企業(yè)

企業(yè)所得稅法所定義的小型微利企業(yè)，須同時滿足以下條件：（1）從事國家非限制和禁止的行業(yè)；（2）資產(chǎn)總額、從業(yè)人數(shù)和年應納稅所得額的具體標準（見表2）。

表1　小型微利企業(yè)減半征稅政策一覽表（2015年以前）

表2　企業(yè)所得稅法關于小型微利企業(yè)的標準 單位：元

而小型微型企業(yè)是工信部聯(lián)企業(yè)［2011］300號中提出的概念，將小型微型企業(yè)按行業(yè)、從業(yè)人員、營業(yè)收入、資產(chǎn)總額不同劃分為小型企業(yè)和微型企業(yè)兩大類，現(xiàn)以工業(yè)和農(nóng)林牧漁業(yè)為例，歸類列表見表3。

表3　部分小型微型企業(yè)劃型標準 單位：元

從上述兩表的對比分析，可以看出，小型微利企業(yè)和小型微型企業(yè)是兩個不同的概念，不是一回事，小型微利企業(yè)是從稅務口徑來講的，而能夠享受上述所得稅優(yōu)惠政策的是小型微利企業(yè)，本文所指的小微企業(yè)就是指小型微利企業(yè)。

3.1.2查賬征稅與核定征稅

企業(yè)所得稅目前常見的兩種征收方式是查賬征收和核定征收，其中查賬征收主要適用于財務會計核算規(guī)范的企業(yè)，按收入扣除費用后的余額找適用稅率計繳所得稅，而核定征收主要適用于不能準確核算成本費用的企業(yè)。那到底采取哪種征收方式的企業(yè)可以享受小型微利企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策呢？《國家稅務總局公告2014年第23號》文中，首次對此予以明確，兩種征收方式均可享受優(yōu)惠政策。雖然該公告已全文廢止，但該優(yōu)惠政策在《關于貫徹落實進一步擴大小型微利企業(yè)減半征收企業(yè)所得稅范圍有關問題的公告》（國家稅務總局公告2015年第61號）（以下簡稱61號公告）中得到了延續(xù)，明確對于符合條件的小型微利企業(yè)，以上兩種征收方式，均可以享受減半征稅優(yōu)惠政策。

3.2備案

備案是企業(yè)享受所得稅優(yōu)惠政策的前提條件，是稅收征管合規(guī)性的基本要求。因此，小微企業(yè)在辦理匯算清繳工作中，應嚴格按照稅收優(yōu)惠政策的要求操作，以享受相應的稅收優(yōu)惠待遇。61號公告明確對于符合條件的小型微利企業(yè)在匯算清繳時，可以通過自行填報企業(yè)所得稅年度申報表中“國家限制和禁止行業(yè)、所屬行業(yè)、資產(chǎn)總額、從業(yè)人數(shù)”等欄次履行備案手續(xù)，從而享受減半征稅優(yōu)惠政策。

關于“資產(chǎn)總額、從業(yè)人數(shù)”的計算方法，《關于發(fā)布＜企業(yè)所得稅年度納稅申報表＞公告》（國家稅務總局公告2014年第63號）中對此予以說明：

月平均值＝（月初值+月末值）÷2

全年月平均值＝全年各月平均值之和÷12

全年從業(yè)人數(shù)=月平均值×12

然而，細心的財務人員發(fā)現(xiàn)，上述計算公式是以月度平均值來確定企業(yè)的資產(chǎn)總額和從業(yè)人數(shù)，而財稅［2015］34號文中又要求按企業(yè)季度平均值確定資產(chǎn)總額和從業(yè)人數(shù)，兩者相沖突，兩種算法存在一定差異，尤其是當資產(chǎn)總額每月可能出現(xiàn)較大變動時，影響較大。筆者建議，小微企業(yè)在做企業(yè)所得稅預繳時，按季度平均值確定，如果是年度納稅申報表就按月平均值填列，若要保持兩表一致，最好是按季度平均來算，當然，最好的辦法還是按照當?shù)刂鞴芏悇諜C關的意見來處理。

3.3企業(yè)所得稅預繳

61號公告明確企業(yè)預繳時區(qū)分以下兩種情形享受小型微利企業(yè)的所得稅優(yōu)惠政策，具體歸納如下。

（1）對于“老小微企業(yè)”來說，上年度應納稅所得額不超過30萬元或雖上年度不滿足小型微利企業(yè)的條件，但本年度企業(yè)預計能符合條件的，均可享受減半征稅優(yōu)惠政策。

（2）對于“新辦小微企業(yè)”來說，納稅人預繳時，由于沒有從業(yè)人數(shù)、資產(chǎn)總額等判斷指標，文件允許企業(yè)可以自行判斷其人員、資產(chǎn)是否符合稅收優(yōu)惠規(guī)定。為讓更多小微企業(yè)獲益，同時為了簡化操作，實務中，主管稅務機關在預繳申報環(huán)節(jié)往往就考察“應納稅所得額或者利潤額”一項指標，只要該年度累計應納稅所得額不超過30萬元，就可以享受減半征稅優(yōu)惠政策。

3.4預繳和匯算清繳

小型微利企業(yè)的判斷條件，應納稅所得額、從業(yè)人數(shù)和資產(chǎn)總額等均是年度指標，企業(yè)需要根據(jù)全年情況進行判斷，所以，只能等到匯算清繳時才能最終加以判斷。對于預繳時已經(jīng)預先享受了小微企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策的企業(yè)，在年度匯算清繳時按照稅法標準判斷發(fā)現(xiàn)其不符合小型微利企業(yè)條件的，需要補繳相應的稅款。

3.5政策銜接

那么，究竟2015年第四季度的預繳該如何與2015年度匯算清繳的優(yōu)惠政策相銜接呢？如何正確理解并計算企業(yè)應享有的優(yōu)惠，我們分以下兩種情況分別加以說明。

一是當該小型微利企業(yè)全年應納稅所得額不超過20萬元或者該企業(yè)在第四季度成立且其全年應納稅所得額不超過30萬元，適用全額減半征稅優(yōu)惠政策。

二是當該小型微利企業(yè)在2015年第四季度之前成立且全年應納稅所得額大于20萬元不超過30萬元時，應分段計算2015年第四季度之前和2015年第四季度之后的應納稅所得額，其中，第四季度之前的應納稅所得額適用減低稅率政策減按20%的稅率計繳所得稅，第四季度之后的應納稅所得額則適用減半征稅政策，同時，對于第四季度的應納稅所得額應根據(jù)財稅［2015］99號文件的規(guī)定按照第四季度占2015年經(jīng)營月份數(shù)的比例進行換算，特別注意的是對于2015年度新成立的企業(yè)，應按照稅務登記日期所在的月份來計算起始的經(jīng)營月份。因分段計算的情形較為復雜，現(xiàn)舉例加以說明。

例1：A公司成立于2013年5月，符合小型微利企業(yè)條件，采取查賬征收方式，2015年全年經(jīng)營月份為12個月，全年應納稅所得額為28萬元。

解析：預繳第四季度所得稅時，適用減半征稅的應納稅所得額=28×（3÷12）=7萬元，適用減低稅率的應納稅所得額=28-7=21萬元，A公司應預繳企業(yè)所得稅=21×20%+7×50%×20%=4.9萬元，減免稅額=28×25%-4.9=2.1萬元。

例2：B公司成立于2015年9月28日，符合小型微利企業(yè)條件，采取查賬征收方式，全年應納稅所得額為30萬元。

解析：B公司經(jīng)營月份應從9月份開始計算，全年經(jīng)營月份數(shù)為4個月，預繳第四季度所得稅時，適用減半征稅的應納稅所得額=30×（3÷4）=22.5萬元，適用減低稅率的應納稅所得額=30-22.5=7.5萬元，B公司應預繳企業(yè)所得稅=7.5×20%+22.5×50%×20%=3.75萬元，減免稅額=30×25%-3.75=3.75萬元。

參考文獻

［1］ 財政部，國家稅務總局.關于小型微利企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策的通知（財稅［2015］34號）［EB/OL］.http：//www. chinatax.gov.cn/n810341/n810755/c1517141/ content.html，2015-03-15.

［2］ 財政部，國家稅務總局.關于進一步擴大小型微利企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策范圍的通知（財稅［2015］99號）［EB/ OL］.http：//szs.mof.gov.cn/z h e n g w u x i n x i / zhengcefabu/201509/t20150902_1447616.html，2015-9-2.

［3］ 賀宏.小微企業(yè)組織形式及其所得稅政策之優(yōu)化［J］.稅務研究，2015（05）.

作者簡介：李波（1984-），女，湖南岳陽人，本科，注冊會計師，主要從事會計、審計教學方面的研究。

中圖分類號：F812.42

文獻標識碼：A

文章編號2096-0298（2016）04（c）-166-03