白雪珺

摘要：為進一步適應新時期的經(jīng)濟發(fā)展，提高有限資源的利用率，開展績效審計工作是大勢所趨。而作為績效審計先行者的加拿大，其現(xiàn)行制度及工作方法有很多可借鑒學習之處，對我國的績效審計工作的發(fā)展與推廣有很大參考價值。文章通過對加拿大審計體系、相關(guān)立法、審計監(jiān)督現(xiàn)狀、審計措施等方面的分析學習，為我國績效審計工作的發(fā)展提出相應的建議。

關(guān)鍵詞：審計制度；績效審計；審計措施；

一、引言

1986年，最高審計機關(guān)國際組織INTOSAI在澳大利亞悉尼舉行的第十二屆國際會議，討論并發(fā)表《關(guān)于績效審計、公營企業(yè)審計和審計質(zhì)量的總聲明》。績效審計這一新概念在該聲明首次權(quán)威地正式地在理論界被賦予定義，加拿大作為第一個開展績效審計的國家，自1978年起就開始推行各項績效審計措施，審計公署把傳統(tǒng)的財務(wù)審計和績效審計相結(jié)合，用綜合審計的工作方法進行績效審計，要求審計人員更為系統(tǒng)的對受托責任者和管理人員在履行其特定職責過程中的活動和控制行為進行審查。鑒于這種工作方式所涵蓋審計內(nèi)容的全面性，將該種由加拿大審計公署首次開辟的現(xiàn)代績效審計方法稱之為綜合審計。二、加拿大績效審計制度

（一）審計體系

加拿大在其政府審計機關(guān)體系設(shè)置當中，將聯(lián)邦審計長公署作為其最高審計機關(guān)。加拿大的聯(lián)邦政府和議會有意識的維護審計長公署的公信力，擁有天然制度保障獨立性的加拿大審計長就擁有了一定程度的公信力。審計長公署這一機構(gòu)的運行具有高度的獨立性，其作為一個獨立于政府之外，不受權(quán)利方限制的監(jiān)督機構(gòu)，使其在行使監(jiān)督審查職能方面，具有天然的獨立性。審計長是審計機關(guān)的最高行政長官，同時是議會成員，對議會負責并直接報告，保持了較高的獨立性，這個職位人選的確定要經(jīng)過多重程序?qū)彾?。審計公署在?zhí)行得出審計報告的各項職責的過程中并沒有直接處理權(quán)，只享有對于聯(lián)邦政府財政資源運用狀況和財務(wù)數(shù)據(jù)的充分調(diào)查權(quán)。所以審計報告直接報送公共賬務(wù)委員會后，將分別召開有關(guān)部門聽證會，以促進審計意見的真正落實，隨后，公共賬務(wù)委員再就審計長所提供的審計報告及聽證會結(jié)果向眾議院提出報告，政府需在規(guī)定的一百五十天內(nèi)做出相關(guān)回應。

（二）審計立法

加拿大通過審計法的形式，對各項審計工作做了清晰具體的規(guī)范，形成了針對各級權(quán)力機構(gòu)和企業(yè)等不同單位的財務(wù)報告審計制度。由加拿大注冊審計師協(xié)會制定的各項具體標準，也需要要得到各級權(quán)力機構(gòu)、各級審計部門和社會公眾的共同認可，取得一定的公眾認可程度，這一準則適用于審計機關(guān)、內(nèi)部審計和民間審計，所有從業(yè)人員統(tǒng)一遵守。

二、加拿大績效審計措施

加拿大的績效審計工作主要分為三個方面內(nèi)容，一是審計政府年度賬目和財務(wù)報表，即為傳統(tǒng)意義上的報表審計，主要側(cè)重于合規(guī)性，審查各級權(quán)力機構(gòu)年度賬目是否符合聯(lián)邦議會所制定會計政策的要求。二是綜合審計，即為貨幣價值審計，這方面關(guān)注各項資源配置和資金運用的實際功效是否達到預期效果，工作側(cè)重點主要包括檢查各級單位對資金的利用是否達到3E指標的要求。三是皇家公司審計，分為側(cè)重于合規(guī)性審計的年度常規(guī)財務(wù)審計和側(cè)重于貨幣價值審計的專項檢查。在加拿大，業(yè)已形成的綜合審計工作流程主要分為四個階段。

（一）計劃階段

作為這項審計工作開展的初始階段，要求審計人員在工作開展初期制定適宜的審計計劃，并且要求該工作計劃應當以對被審單位的風險評估結(jié)果為制定基礎(chǔ)，在制定過程中特別要求審計人員在識別風險因素進行風險測評時考慮社會公眾關(guān)注度、政治敏感度、業(yè)務(wù)復雜程度、審計人員對內(nèi)控結(jié)構(gòu)的理解程度、資金流動程度等問題。以渥太華市審計公署為例，審計計劃三年為一個周期，與市議會相同，具體程序為首先了解審計實體，對審計對象進行確認，審計人員查閱大量資料對被審計單位的機構(gòu)、工作環(huán)境和財務(wù)統(tǒng)計資料進行了解和研究。其次調(diào)查被審計單位人員情況，約談被審計單位管理人員，通過談話了解人員構(gòu)成和單位背景，補充對被審單位的認識。其三是識別潛在重大事項，確定審計重點，例如渥太華市進行了為期三年的行政區(qū)域合并工作，由十二個行政區(qū)合并為六個，這個情況直接導致審計重點側(cè)重于對政府機構(gòu)合并標準和合并后的內(nèi)部控制審計。最后一步為擬定工作大綱，要求該綱要能夠有效指導下一階段的工作，準確反映被審單位整體情況。

（二）執(zhí)行階段

首先在前期通過的審計計劃大綱的基礎(chǔ)上再制定出詳細的審計方案，其次執(zhí)行實質(zhì)性程序以獲取充分適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，并對所搜集到的第一手審計證據(jù)所反映出的被審單位的各項財務(wù)現(xiàn)象進行歸納分析，提出適當?shù)母倪M意見。

（三）報告階段

加拿大審計機關(guān)所出具報告的編制內(nèi)容與我國審計機關(guān)所出具的審計報告基本相同。以渥太華市為例，其內(nèi)容主要包括背景介紹、總體評估、發(fā)現(xiàn)的重大問題、糾正措施建議以及被審計單位管理層的反饋意見。這就要求取得被審計單位負責人對于審計工作范疇內(nèi)的改進建議的一致意見，期間需進行多次溝通交流，以保證審計工作有效進行。

（四）復查階段

要求審計人員在審計工作主體進程完成之后，繼續(xù)對被審單位進行跟蹤與關(guān)注，執(zhí)行后續(xù)工作。主要是關(guān)注綜合審計之后，被審單位對于審計人員給出的改進意見的采納和貫徹情況，以確保綜合審計的效果，落實審計發(fā)現(xiàn)。

三、加拿大績效審計監(jiān)督現(xiàn)狀

加拿大每年的政府財政預、決算以及審計報告都在網(wǎng)上公布，民眾可以看到，媒體也會報道，這對政府工作形成了有力的輿論壓力。

在加拿大，政府要求設(shè)立審計顧問委員會，每一項正在開展的綜合審計項目都必須設(shè)置這一組織機構(gòu)，該委員會是由審計長、副審計長等負責建立的一個高級顧問組織，委員會由具備一定專業(yè)技能、經(jīng)驗的審計專業(yè)人員構(gòu)成，職責是為審計公署在發(fā)現(xiàn)潛在事實、得出審計建議等方面提供技術(shù)上的支持，主要協(xié)助審計工作的順利進行，一般不參與日常具體審計工作。同時，加拿大也設(shè)立全面審計基金委員會，該委員會的主要職責為研究國內(nèi)外公共審計工作方法、交流各國審計工作經(jīng)驗，同時培訓優(yōu)秀審計人員。

加拿大審計長公署對政府工作的監(jiān)督和審查作用并不僅局限于打擊腐敗這一方面，其績效審計工作的關(guān)鍵之處在于加強和改善權(quán)力機構(gòu)的內(nèi)部制度建設(shè)。績效審計工作將推動政府工作朝公開化規(guī)范化制度化的方向發(fā)展，建立高效廉潔政府的有力措施。

四、對我國的啟示和建議

綜合比較，加拿大的績效審計制度及其工作方法對我國的績效審計工作的開展有很多可借鑒學習之處。相比于我國目前的政府審計環(huán)境，加拿大的審計環(huán)境略有優(yōu)勢，得益于其審計機關(guān)的設(shè)置，設(shè)立獨立于政府的審計長公署，這就賦予了審計機關(guān)和審計工作人員相對較高的獨立性，同時也有力提升了審計工作的社會公信力。我國可以從以下幾個方面借鑒改進。

（一）提高審計技術(shù)

我國應運用內(nèi)控測評和風險評估技術(shù)，科學選擇審計范圍和重點，提高審計項目的科學化水平。加拿大績效審計覆蓋范圍十分廣泛，我國不應只局限于財務(wù)報表的合規(guī)性審計，應當拓展審計領(lǐng)域，加強績效審計和專項審計力度。

（二）建立聽證制度

借鑒加拿大聯(lián)邦議會每年組織召開審計報告公共聽證會以監(jiān)督審計工作的這一制度，我國也應完善年度審計結(jié)果公告制度，將審計報告向廣大公眾公開展示和解讀，利用群眾的眼睛和公眾的評論來促進被審單位改進工作。同時將審計機關(guān)工作結(jié)果公之于眾，也有助于審計人員更加清楚明確自身所擔當?shù)谋O(jiān)督責任。

（三）擴展5E審計監(jiān)督

我國審計機關(guān)目前的工作范疇仍舊主要側(cè)重于經(jīng)濟資源運用合法性和合規(guī)性審計，還未能有效的監(jiān)測政府對于財政資源使用的有效性，今后應從不同的績效維度，比如社會公平性、環(huán)境友好性、資源利用率等方面開展更為全面的綜合審計工作，在3E的基礎(chǔ)上實現(xiàn)向5E的拓展，將公平性和環(huán)境性的定量與定性分析納入績效考核方式，同時注重向現(xiàn)場審計發(fā)展，將動態(tài)資料審查納入當前單一的靜態(tài)資料檢查工作辦法當中，實現(xiàn)經(jīng)常、連續(xù)、有效的5E審計監(jiān)督。

（四）健全績效評價體系

目前在績效審計方面，我國現(xiàn)有的評價指標也僅僅適用于某一行業(yè)或某以領(lǐng)域，沒有建立起一整套科學完整適用性強的評價指標體系，衡量不同行業(yè)不同部門的工作績效仍缺乏適當?shù)墓ぷ鳂藴屎凸ぷ魇貏t，需要建立起一套合適的審計評價標準，以改善我國目前主要依賴于審計人員從業(yè)經(jīng)驗和職業(yè)判斷來進行績效審計的現(xiàn)狀。我國財務(wù)數(shù)據(jù)和非財務(wù)數(shù)據(jù)的資料數(shù)據(jù)基礎(chǔ)相對薄弱，會計數(shù)據(jù)不夠真實增加了審計工作的難度，削弱了績效審計在實際監(jiān)督審查工作中的意義。

（五）建立問責制度

我國在建立健全績效審計工作制度的過程中，也應注重問責，通過問責制度的建立來發(fā)揮績效審計的免疫作用，建立各部門責任追究制有利于形成對財政資源的配置和利用的有效監(jiān)督和有效制約，維持經(jīng)濟權(quán)力和經(jīng)濟責任的對等。

總之，通過對加拿大績效審計體系、相關(guān)立法、績效審計監(jiān)督現(xiàn)狀、措施等方面的分析學習，為我國績效審計的發(fā)展提供了現(xiàn)實可行的經(jīng)驗參考。通過提高審計技術(shù)、拓展審計范圍、建立健全制度和評價體系，將進一步改善我國績效審計的各項工作成果，充分發(fā)揮績效審計對經(jīng)濟發(fā)展的免疫作用。

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（作者單位：河南大學商學院）