袁靜　茍增瑞

摘要：作業(yè)成本法是一種將作業(yè)為媒介，將間接成本和輔助費用分配到的服務(wù)、產(chǎn)品及顧客中的成本算法。將作業(yè)成本法應(yīng)用于醫(yī)院的成本管理，可以明確了解成本以及成本的耗用，可以為醫(yī)院的管理提供信息支撐和理論依據(jù)。目前我國大多數(shù)醫(yī)院依然采用傳統(tǒng)的成本法進(jìn)行管理，其中存在諸多的問題和不足。在公立醫(yī)院的成本管理中引進(jìn)作業(yè)成本法具有重要意義。文章主要對作業(yè)成本法在醫(yī)院成本管理中的應(yīng)用進(jìn)行論述，從而為醫(yī)院的成本管理提供理論依據(jù)。

關(guān)鍵詞：作業(yè)成本法；公立醫(yī)院；成本管理

一、背景

目前我國公立醫(yī)院的成本管理存在諸多問題，主要有三方面，第一方面對成本的控制相對不足，主要原因為注重對成本的事后計量，缺乏成本耗費過程的分析和控制，導(dǎo)致資源沒有得到合理的分配。第二方面成本的核算不夠規(guī)范，由于對成本的核算規(guī)范化不夠充分，導(dǎo)致間接費用沒有得到準(zhǔn)確地分配。第三方面成本決策方面缺乏數(shù)據(jù)依據(jù)，主要原因為多數(shù)的公立醫(yī)院的成本核算層次不充分，導(dǎo)致成本決策方面缺乏充足的數(shù)據(jù)依據(jù)和信息支持。自2010年相關(guān)部門發(fā)布《醫(yī)院財務(wù)制度》、《醫(yī)院會計制度》以來，我國公立醫(yī)院的成本核算和成本分析成為醫(yī)院成本管理的基本內(nèi)容。為貫徹落實相關(guān)部門的政策法規(guī)，提高醫(yī)院的成本管理質(zhì)量，探索我國公立醫(yī)院成本管理的有效途徑成為重要研究課題。

二、作業(yè)成本法原理及其在公立醫(yī)院中應(yīng)用原理

（一）作業(yè)成本法原理

作業(yè)成本法是一種針對成本進(jìn)行計算和管理的方法，以作業(yè)為媒介，將間接成本和輔助費用分配到的服務(wù)、產(chǎn)品及顧客中的成本算法。通過作業(yè)成本法可以了解到計量作業(yè)成本以及成本對象的準(zhǔn)確成本信息。作業(yè)成本法是在傳統(tǒng)成本法基礎(chǔ)上發(fā)展而來的，可以有效將發(fā)生成本環(huán)節(jié)進(jìn)行還原，減少會計數(shù)據(jù)失真發(fā)生率，并將組織的經(jīng)營活動內(nèi)容和環(huán)節(jié)細(xì)化成為一系列的作業(yè)，以此作為媒介將成本和服務(wù)有效連接起來。在進(jìn)行成本核算工作時，根據(jù)作業(yè)成本法原理，將成本動因作為依據(jù)，將所有成本細(xì)化到各個作業(yè)環(huán)節(jié)和內(nèi)容中，再將作業(yè)成本細(xì)化到各個核算對象中。作業(yè)成本法原理詳細(xì)如下圖1所示。

（二）作業(yè)成本法在公立醫(yī)院中的應(yīng)用原理

在應(yīng)用作業(yè)成本法進(jìn)行計算作業(yè)成本時主要以作業(yè)項目作為核算對象，對成本的形成和積累過程進(jìn)行還原。因此需對醫(yī)院的作業(yè)項目進(jìn)行劃分，明確作業(yè)成本動因，并建立相應(yīng)的成本庫并確定其成本動因，將作業(yè)及其成本動因進(jìn)行歸集，并以成本動因為依據(jù)，對醫(yī)院的各個作業(yè)進(jìn)行成本分配，實現(xiàn)各個服務(wù)項的成本管理和控制，在整個實施過程中，主要以作業(yè)作為劃分中心，以成本動因作為歸集、分配依據(jù)，實現(xiàn)作業(yè)成本法在公立醫(yī)院中的應(yīng)用。具體方法以醫(yī)院的手術(shù)科室進(jìn)行詳細(xì)分析和論述，展示作業(yè)成本法在醫(yī)院中的應(yīng)用，主要有四個步驟，第一步要合理劃分作業(yè)，明確作業(yè)動因。第二步進(jìn)行建立成本庫及明確成本動因。第三步根據(jù)作業(yè)及作業(yè)動因進(jìn)行歸集到相應(yīng)成本庫，計算成本。第四步，分配作業(yè)成本至具體的成本對象中，即將作業(yè)成本劃分到各個服務(wù)項。詳細(xì)如下圖2所示。

三、作業(yè)成本法在公立醫(yī)院的應(yīng)用的必要性和運用方法

（一）將作業(yè)成本法應(yīng)用于公立醫(yī)院成本管理的必要性

首先，成本作業(yè)法應(yīng)用于醫(yī)院成本管理中可以反映醫(yī)護(hù)人員的工作效率，通過成本作業(yè)法進(jìn)行核算可以了解醫(yī)護(hù)人員的工作效率，對其進(jìn)行分析，可以從中發(fā)現(xiàn)制約工作效率的因素，并進(jìn)行針對性的采取措施提高醫(yī)護(hù)人員的工作效率。其次，作業(yè)成本法可以滿足醫(yī)院的發(fā)展需求，隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和相關(guān)制度法規(guī)的頒布實施，醫(yī)院對于成本核算的要求更高，有效運用作業(yè)成本法可以為醫(yī)院的成本計算提供更加合理、更加詳細(xì)的核算方法，并為醫(yī)院的醫(yī)療服務(wù)價格的制定提供數(shù)據(jù)依據(jù)。最后，通過作業(yè)成本法可以加強(qiáng)醫(yī)院成本控制，降低醫(yī)院的成本，作業(yè)成本法可以核算出各個作業(yè)環(huán)節(jié)和內(nèi)容的成本耗費，對其進(jìn)行分析可以了解其中存在問題，并針對性進(jìn)行調(diào)整，從而提高成本控制力度，有效降低醫(yī)院的成本耗費。

（二）作業(yè)成本法在公立醫(yī)院成本管理中應(yīng)用

1. 合理劃分作業(yè)，明確作業(yè)動因。首先掌握醫(yī)院的財務(wù)狀況和會計核算方法和核算制度，對其核算流程、核算對象進(jìn)行分析，從而確定作業(yè)成本法的核算范圍和核算內(nèi)容。將醫(yī)院的醫(yī)療服務(wù)流程進(jìn)行細(xì)化，合理劃分作業(yè)，明確組成醫(yī)療服務(wù)的各個作業(yè)，即確定作業(yè)庫中包括的所有作業(yè)，所有作業(yè)的成本構(gòu)成此項作業(yè)庫的總成本。例如在公立醫(yī)院的手術(shù)科室中，根據(jù)手術(shù)科室的具體作業(yè)內(nèi)容和作業(yè)環(huán)節(jié)進(jìn)行作業(yè)庫的歸集和具體作業(yè)的劃分，主要有婦產(chǎn)科手術(shù)類、骨科手術(shù)類、腦外科手術(shù)類、普外科手術(shù)類，將四個手術(shù)類分別歸集為四個作業(yè)庫，再以此作為基礎(chǔ)進(jìn)行作業(yè)劃分，細(xì)化到每個作業(yè)中，從而明確各個作業(yè)動因。

2. 建立成本庫及明確成本動因。將以往的成本數(shù)據(jù)作為參考，對作業(yè)成本進(jìn)行歸集和分配，將核算結(jié)果進(jìn)行分析，從而確定作業(yè)成本。成本動因即為成本耗費發(fā)生的因素，對成本動因進(jìn)行分析可以了解到作業(yè)流程中的不合理之處，從而可以針對性進(jìn)行改進(jìn)或調(diào)整，提高作業(yè)流程的合理性和科學(xué)性。通過確定單位作業(yè)成本，明確成本庫及成本動因，使成本庫的設(shè)置合理化、科學(xué)化，從而提高控制成本的力度。

3. 根據(jù)作業(yè)動因歸集到相應(yīng)成本庫，計算作業(yè)成本。首先明確各個作業(yè)的成本耗費，計算其在會計期間總成本，從而確定每個作業(yè)的實際成本耗費。結(jié)合公立醫(yī)院手術(shù)科室，按手術(shù)類別登記手術(shù)項目的手術(shù)材料耗費、設(shè)備折舊費、醫(yī)護(hù)人員經(jīng)費及水暖電費等，從而確定手術(shù)項目的實際成本耗費。將作業(yè)動因作為依據(jù)歸集到相應(yīng)成本庫，目的主要是確定作業(yè)成本耗費，即根據(jù)作業(yè)動因?qū)⒏鱾€單位作業(yè)成本實際耗費進(jìn)行歸集到相應(yīng)的成本庫，計算出作業(yè)成本。

四、總結(jié)

作業(yè)成本法是通過成本動因的歸集和分配完成成本管理的核算方法，該方法不僅能夠反映作業(yè)相關(guān)信息，從中進(jìn)行分析可以了解到作業(yè)流程中存在的問題和不足之處，進(jìn)而進(jìn)行針對性的采取措施進(jìn)行整改或調(diào)整，提高作業(yè)流程的科學(xué)性和合理性，還能夠為經(jīng)濟(jì)決策提供信息支持和數(shù)據(jù)依據(jù)，提高經(jīng)濟(jì)決策的合理性。對作業(yè)進(jìn)行劃分時，劃分程度越詳細(xì)，越能夠掌握準(zhǔn)確的成本數(shù)據(jù)，但同時也增加了相關(guān)工作人員的工作量，使實施成本增高。因此，要結(jié)合實際情況，以成本最優(yōu)效益為原則進(jìn)行作業(yè)劃分。

總而言之，在公立醫(yī)院成本管理中應(yīng)用作業(yè)成本法，首先要充分理解作業(yè)成本法的原理，并對醫(yī)院的成本管理和醫(yī)院的作業(yè)有足夠的了解和掌握，確定運用作業(yè)成本法的期間，才能夠?qū)⒆鳂I(yè)成本法成功運用到醫(yī)院的成本管理中，幫助醫(yī)院控制成本。

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