胡本源，朱　琳，陶麗穎

(1.新疆財(cái)經(jīng)大學(xué)，新疆 烏魯木齊 830012；

2.河北建設(shè)集團(tuán)安裝工程有限公司， 河北 保定 071051；

3.北京郵電大學(xué)，北京 100876)

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文化價(jià)值觀與會(huì)計(jì)人員對(duì)會(huì)計(jì)概念的解釋?zhuān)豪碚摲治雠c經(jīng)驗(yàn)證據(jù)

胡本源1，朱琳2，陶麗穎3

(1.新疆財(cái)經(jīng)大學(xué)，新疆 烏魯木齊 830012；

2.河北建設(shè)集團(tuán)安裝工程有限公司， 河北 保定 071051；

3.北京郵電大學(xué)，北京 100876)

摘要：會(huì)計(jì)人員的文化價(jià)值觀會(huì)影響其職業(yè)判斷，本文研究了會(huì)計(jì)人員的文化價(jià)值觀對(duì)會(huì)計(jì)概念解釋的影響。研究發(fā)現(xiàn)，具有不同文化價(jià)值觀的會(huì)計(jì)人員對(duì)會(huì)計(jì)概念的解釋是不相同的。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)應(yīng)當(dāng)注意文化差異會(huì)引起會(huì)計(jì)人員對(duì)概念解釋和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則運(yùn)用的差異。這有助于減少會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在實(shí)施中的差異，提高會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量。

關(guān)鍵詞：文化價(jià)值觀；會(huì)計(jì)概念解釋?zhuān)宦殬I(yè)判斷

一、問(wèn)題的提出

我國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則除了極個(gè)別問(wèn)題尚存一定差異以外，準(zhǔn)則體系已基本實(shí)現(xiàn)了與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的實(shí)質(zhì)性趨同。[1]現(xiàn)行的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是以原則為導(dǎo)向制定的，對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的應(yīng)用包含著大量的職業(yè)判斷問(wèn)題。[2]例如，現(xiàn)行準(zhǔn)則中包含著大量諸如“很可能”、“重大影響”等不確定的詞語(yǔ)，這些不確定的詞語(yǔ)要求會(huì)計(jì)人員應(yīng)根據(jù)會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)發(fā)生的情境進(jìn)行適當(dāng)?shù)穆殬I(yè)判斷，以提供高質(zhì)量的會(huì)計(jì)信息。因此，恰當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)職業(yè)判斷是會(huì)計(jì)人員應(yīng)用會(huì)計(jì)準(zhǔn)則編制高質(zhì)量財(cái)務(wù)報(bào)表的核心問(wèn)題。Hofstede[3]認(rèn)為，一項(xiàng)活動(dòng)越需要判斷、越受到價(jià)值觀的約束，則這項(xiàng)活動(dòng)就會(huì)越受到文化差異的影響。因此，會(huì)計(jì)人員解釋和應(yīng)用會(huì)計(jì)準(zhǔn)則時(shí)的職業(yè)判斷行為必然會(huì)受其文化價(jià)值觀的影響。

國(guó)內(nèi)外現(xiàn)有研究表明，會(huì)計(jì)人員個(gè)人的文化價(jià)值觀會(huì)影響其職業(yè)判斷，[4~7]但現(xiàn)有的實(shí)證研究普遍存在著“文化價(jià)值觀如何影響會(huì)計(jì)人員職業(yè)判斷行為的邏輯線(xiàn)路并不清楚”這一問(wèn)題。

現(xiàn)有研究表明，職業(yè)會(huì)計(jì)師運(yùn)用會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的概念時(shí)，解釋和運(yùn)用概念的方式并不一致,[8~13]那么，是否因?yàn)椴煌奈幕瘍r(jià)值觀而影響了會(huì)計(jì)人員對(duì)會(huì)計(jì)概念的解釋?zhuān)瑥亩罱K影響了其會(huì)計(jì)職業(yè)判斷行為呢？新疆境內(nèi)主要民族的文化價(jià)值觀存在著顯著的差異，[14]本文以新疆漢族、維吾爾族和哈薩克族會(huì)計(jì)專(zhuān)業(yè)的大學(xué)生為研究參與人，從文化的認(rèn)知功能角度，研究文化價(jià)值觀是否影響會(huì)計(jì)人員對(duì)會(huì)計(jì)概念的解釋這一問(wèn)題。

二、文獻(xiàn)綜述

綜合來(lái)講，文化價(jià)值觀對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告的影響主要是從以國(guó)家作為分析單位[15~17]和以個(gè)人作為分析單位兩個(gè)角度進(jìn)行研究的。從趨勢(shì)上看，隨著越來(lái)越多的國(guó)家開(kāi)始采用國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則,以國(guó)家作為分析單位來(lái)研究文化價(jià)值觀對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告的影響已經(jīng)變得不再重要，而以個(gè)人作為分析單位來(lái)研究文化價(jià)值觀對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告的影響逐漸成為研究的重點(diǎn)。這一領(lǐng)域主要研究“文化價(jià)值觀是否會(huì)對(duì)會(huì)計(jì)人員解釋和應(yīng)用本國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則產(chǎn)生影響”這一問(wèn)題。

Schultz和Lopez[4]的研究發(fā)現(xiàn)：法國(guó)和德國(guó)的會(huì)計(jì)人員在估計(jì)保證費(fèi)用時(shí)比美國(guó)會(huì)計(jì)人員更穩(wěn)健。Doupnik和Richter[5]的研究發(fā)現(xiàn)：與來(lái)自低不確定性回避?chē)?guó)家的會(huì)計(jì)人員相比，來(lái)自高不確定性回避?chē)?guó)家的會(huì)計(jì)人員在解釋概率表述時(shí)會(huì)更加穩(wěn)健，從而其會(huì)計(jì)確認(rèn)決策會(huì)更加穩(wěn)健。有學(xué)者認(rèn)為，保密傾向也會(huì)影響對(duì)不確定性術(shù)語(yǔ)的解釋。Tsakumis[18]的研究發(fā)現(xiàn)了不確定回避影響會(huì)計(jì)披露保密性的證據(jù)。Chand等人[6]檢驗(yàn)了文化和教育對(duì)于澳大利亞人和中國(guó)人的職業(yè)判斷的影響。他們的研究發(fā)現(xiàn)：中國(guó)學(xué)生相對(duì)于澳大利亞學(xué)生更加穩(wěn)健且保密性更強(qiáng)。

這些研究中普遍存在的問(wèn)題是：一是文化價(jià)值觀是通過(guò)何種中介變量來(lái)影響會(huì)計(jì)人員職業(yè)判斷行為的這一邏輯線(xiàn)路并不清楚；二是現(xiàn)有的關(guān)于文化因素對(duì)會(huì)計(jì)人員應(yīng)用會(huì)計(jì)準(zhǔn)則行為影響的研究都是把文化差別等同于國(guó)家差別。[4][5][8]Matsumoto和Juang[19]認(rèn)為將文化差別與國(guó)家差別等同起來(lái)存在問(wèn)題，這種做法忽略了在一個(gè)國(guó)家內(nèi)部同時(shí)并存多種同等重要文化的可能性。此外，一個(gè)國(guó)家的文化因素以及稅收和資本市場(chǎng)等制度因素都會(huì)對(duì)該國(guó)的財(cái)務(wù)報(bào)告系統(tǒng)產(chǎn)生影響，[20][21]因而從國(guó)家差別的角度研究文化因素對(duì)會(huì)計(jì)人員應(yīng)用會(huì)計(jì)準(zhǔn)則行為的影響是無(wú)法完全控制稅收等制度因素對(duì)會(huì)計(jì)人員應(yīng)用會(huì)計(jì)準(zhǔn)則行為的影響的，這降低了現(xiàn)有研究結(jié)論的可信性。

相比較而言，國(guó)內(nèi)學(xué)者對(duì)會(huì)計(jì)人員應(yīng)用會(huì)計(jì)準(zhǔn)則行為的實(shí)證研究相對(duì)較少，且未涉及“文化價(jià)值觀如何影響會(huì)計(jì)人員職業(yè)判斷行為的邏輯線(xiàn)路”這一問(wèn)題。

三、理論分析與研究假說(shuō)

價(jià)值觀作為文化的核心要素，是引導(dǎo)人們行為的主觀信念和理想目標(biāo)。[22]“會(huì)計(jì)領(lǐng)域中所有的活動(dòng)都涉及人類(lèi)的行為……會(huì)計(jì)研究不像物理學(xué)、化學(xué)、地理學(xué)或天文學(xué)那樣關(guān)注的是無(wú)生命的物體，會(huì)計(jì)研究關(guān)注的是人類(lèi)群體的行為”。[23]會(huì)計(jì)活動(dòng)不是一種單純的技術(shù)過(guò)程，而是一種人類(lèi)活動(dòng)，這是文化價(jià)值觀會(huì)對(duì)會(huì)計(jì)行為產(chǎn)生影響的根本原因。

在會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的運(yùn)行過(guò)程中，會(huì)計(jì)人員在觀察到企業(yè)發(fā)生的交易和事項(xiàng)后，按照公認(rèn)會(huì)計(jì)原則的要求對(duì)交易和事項(xiàng)進(jìn)行計(jì)量，并編制財(cái)務(wù)報(bào)表。觀察、計(jì)量交易和事項(xiàng)，并以適當(dāng)?shù)男问胶蛢?nèi)容列報(bào)信息，這一過(guò)程涉及會(huì)計(jì)活動(dòng)中技術(shù)與人的因素之間的相互作用。[24]會(huì)計(jì)活動(dòng)中的技術(shù)因素主要指由確定的技術(shù)規(guī)則支配的會(huì)計(jì)信息處理活動(dòng)，如日記賬和分類(lèi)賬的登記；而會(huì)計(jì)活動(dòng)中決定哪些交易和事項(xiàng)可以確認(rèn)、使用何種方法進(jìn)行計(jì)量、在財(cái)務(wù)報(bào)表中披露信息的方式和范圍等決策活動(dòng)則主要受人的因素的影響。會(huì)計(jì)人員觀察、解釋和評(píng)價(jià)交易或事項(xiàng)的結(jié)果往往決定著會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的輸入和輸出結(jié)果，而觀察、解釋和評(píng)價(jià)行為由會(huì)計(jì)人員的認(rèn)知能力和心理過(guò)程決定。因此，會(huì)計(jì)活動(dòng)中人和技術(shù)因素的相互作用必然會(huì)受到會(huì)計(jì)人員認(rèn)知能力和心理過(guò)程的影響。

Chambers[25]認(rèn)為，會(huì)計(jì)人員的心理過(guò)程受其知識(shí)、經(jīng)驗(yàn)和環(huán)境的影響。當(dāng)外部環(huán)境變化時(shí)，會(huì)計(jì)人員會(huì)產(chǎn)生恰當(dāng)?shù)男袨楹头磻?yīng)。Smith和Schwartz[26]指出，在人們?cè)谏鐣?huì)機(jī)構(gòu)中完成自己任務(wù)的過(guò)程中，他們的文化價(jià)值觀會(huì)幫助他們決定哪一種行為是適當(dāng)?shù)模男┻x擇對(duì)他人而言是合理的，因此，會(huì)計(jì)人員對(duì)外部環(huán)境的行為和反應(yīng)受其價(jià)值觀、態(tài)度和信念的影響。如果會(huì)計(jì)專(zhuān)業(yè)教育和培訓(xùn)能夠塑造會(huì)計(jì)人員的價(jià)值觀，那么這些價(jià)值觀會(huì)從會(huì)計(jì)人員的態(tài)度和行為中體現(xiàn)出來(lái)。這些價(jià)值觀通過(guò)影響會(huì)計(jì)人員的心理過(guò)程形成不同的心理反應(yīng)，即來(lái)自不同文化群體的會(huì)計(jì)人員觀察、解釋和評(píng)價(jià)交易及事項(xiàng)的方式并不相同。

會(huì)計(jì)人員依據(jù)其擁有的知識(shí)、經(jīng)驗(yàn)和所處環(huán)境，把觀察到的交易和事項(xiàng)加工成信息，這些信息由一系列的符號(hào)(signs)組成。這些符號(hào)含義的解釋與知覺(jué)(perception)是符號(hào)使用者(如會(huì)計(jì)人員和報(bào)表使用者)對(duì)符號(hào)刺激(如會(huì)計(jì)術(shù)語(yǔ)和概念)的心理反應(yīng)。[27]Osgood等人[27]認(rèn)為，符號(hào)與符號(hào)代表的事物之間的關(guān)系會(huì)影響對(duì)概念含義的理解。例如，術(shù)語(yǔ)“工廠和機(jī)器設(shè)備”的含義與它代表的客觀事物之間的關(guān)系較為直接，會(huì)計(jì)人員和會(huì)計(jì)信息使用者對(duì)于“機(jī)器和設(shè)備”這一符號(hào)內(nèi)涵意義的解釋并沒(méi)有明顯的差別；但是術(shù)語(yǔ)“資產(chǎn)”的含義與它代表的客觀事物之間的關(guān)系是間接的，其含義是通過(guò)與諸如“未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益”和“資源”等符號(hào)的關(guān)聯(lián)指派(assigns)產(chǎn)生的。Osgood等人[27]認(rèn)為，類(lèi)似“資產(chǎn)”這樣由指派產(chǎn)生的術(shù)語(yǔ)，由于其表征過(guò)程依賴(lài)于其他符號(hào)，因此，使用者對(duì)其含義的理解可能并不相同。對(duì)符號(hào)解釋的主觀性，致使對(duì)由指派產(chǎn)生術(shù)語(yǔ)的含義解釋極易受到使用者文化價(jià)值觀的影響。據(jù)此，本文提出假設(shè)1，即會(huì)計(jì)人員的文化價(jià)值觀與他們對(duì)會(huì)計(jì)概念的解釋相關(guān)。

現(xiàn)有研究表明，職業(yè)會(huì)計(jì)師運(yùn)用會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的概念時(shí)，解釋和運(yùn)用概念的方式并不完全一致。[8~13][28~29]此外，Chevalier[30]研究發(fā)現(xiàn)，兩個(gè)不同文化群體的受訪(fǎng)者對(duì)幾種會(huì)計(jì)信息重要性的知覺(jué)存在顯著差異。Bagranoff等人[31]使用Osgood等人[27]的語(yǔ)義差別量表，研究了一家會(huì)計(jì)師事務(wù)所的美國(guó)和澳大利亞會(huì)計(jì)人員對(duì)“非經(jīng)常性項(xiàng)目”這一術(shù)語(yǔ)內(nèi)涵意義的解釋是否存在差異。研究發(fā)現(xiàn)，美國(guó)會(huì)計(jì)人員和澳大利亞會(huì)計(jì)人員對(duì)“非經(jīng)常性項(xiàng)目”這一術(shù)語(yǔ)解釋的認(rèn)知結(jié)構(gòu)存在顯著差別。因此，來(lái)自不同文化群體的會(huì)計(jì)人員由于接受相似的會(huì)計(jì)職業(yè)教育，會(huì)計(jì)概念和原則的字面意義對(duì)他們可能是相同的，但文化價(jià)值觀的不同使他們對(duì)這些會(huì)計(jì)概念和原則的內(nèi)涵意義的認(rèn)知存在差異。據(jù)此，本文提出假設(shè)2，即具有不同文化價(jià)值觀的會(huì)計(jì)人員對(duì)會(huì)計(jì)概念的解釋是不同的。

四、研究方法

(一)參與人

在會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的文獻(xiàn)中廣泛使用會(huì)計(jì)學(xué)專(zhuān)業(yè)學(xué)生作為實(shí)際執(zhí)業(yè)會(huì)計(jì)人員的替代。例如，Ashton和Kramer[32]回顧了以學(xué)生作為參與人的會(huì)計(jì)行為研究之后，得出結(jié)論：學(xué)生組和非學(xué)生組在決策和信息處理方面的行為十分相似。Liyanarachchi[33]對(duì)此問(wèn)題也持相同的觀點(diǎn)。Libby等人[34]認(rèn)為在進(jìn)行認(rèn)知能力的研究時(shí)，學(xué)生是實(shí)際執(zhí)業(yè)會(huì)計(jì)人員合適的替代。本文以新疆財(cái)經(jīng)大學(xué)本科會(huì)計(jì)學(xué)專(zhuān)業(yè)三年級(jí)學(xué)生為研究參與人，使用問(wèn)卷調(diào)查的方法收集數(shù)據(jù)，且認(rèn)為會(huì)計(jì)學(xué)專(zhuān)業(yè)三年級(jí)學(xué)生具備了充分理解本文研究工具中會(huì)計(jì)現(xiàn)象的能力。

(二)變量選取

本文采用Schwartz等人[35]的個(gè)人價(jià)值觀問(wèn)卷Portrait Values Questionnaire (PVQ)來(lái)度量文化價(jià)值觀。Schwartz[36]提出了10種不同的動(dòng)機(jī)價(jià)值觀類(lèi)型。我們認(rèn)為，這些動(dòng)機(jī)價(jià)值觀類(lèi)型與會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)存在如下聯(lián)系：

1.自我定向。會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中的自我定向動(dòng)機(jī)代表會(huì)計(jì)人員傾向于運(yùn)用專(zhuān)業(yè)判斷而不會(huì)被法律法規(guī)所束縛的欲望，代表的是“獨(dú)立的職業(yè)判斷”會(huì)計(jì)動(dòng)機(jī)價(jià)值觀。

2.刺激。會(huì)計(jì)人員偏好刺激動(dòng)機(jī)說(shuō)明他們存在對(duì)于風(fēng)險(xiǎn)的熱衷，代表的是“風(fēng)險(xiǎn)接受”會(huì)計(jì)動(dòng)機(jī)價(jià)值觀。

3.享樂(lè)主義。我們認(rèn)為，這一動(dòng)機(jī)類(lèi)型在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中沒(méi)有明顯的行為體現(xiàn)。

4.成就。成就的動(dòng)機(jī)目標(biāo)反映的是會(huì)計(jì)人員在工作中維持高水準(zhǔn)的專(zhuān)業(yè)性的努力和能力，代表的是“職業(yè)勝任能力”會(huì)計(jì)動(dòng)機(jī)價(jià)值觀。

5.權(quán)力。在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中，權(quán)力動(dòng)機(jī)反映的是會(huì)計(jì)人員希望自我監(jiān)管而不是受到政府管制的愿望，代表的是“保持職業(yè)地位”會(huì)計(jì)動(dòng)機(jī)價(jià)值觀。

6.安全。在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中，安全動(dòng)機(jī)反映的是會(huì)計(jì)人員希望確定、穩(wěn)定和完整的愿望，代表的是“統(tǒng)一性、穩(wěn)健、謹(jǐn)慎性和完整性”會(huì)計(jì)動(dòng)機(jī)價(jià)值觀。

7.遵從。在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中，遵從動(dòng)機(jī)反映的是會(huì)計(jì)人員傾向于遵循組織和監(jiān)管機(jī)構(gòu)制定的規(guī)章制度，代表的是“遵循規(guī)章制度”會(huì)計(jì)動(dòng)機(jī)價(jià)值觀。

8.傳統(tǒng)。在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中，傳統(tǒng)動(dòng)機(jī)反映的是會(huì)計(jì)人員傾向于遵循公認(rèn)的會(huì)計(jì)慣例和實(shí)務(wù)，代表的是“遵循公認(rèn)會(huì)計(jì)慣例”會(huì)計(jì)動(dòng)機(jī)價(jià)值觀。

9.仁善。在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中，仁善動(dòng)機(jī)反映的是會(huì)計(jì)人員保護(hù)或增加所在組織或機(jī)構(gòu)利益的需要，代表的是“保護(hù)組織利益”會(huì)計(jì)動(dòng)機(jī)價(jià)值觀。

10.普遍性。在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中，普遍性代表的是“維護(hù)公眾利益”會(huì)計(jì)動(dòng)機(jī)價(jià)值觀。

本文以獨(dú)立的職業(yè)判斷，風(fēng)險(xiǎn)接受，職業(yè)勝任能力，保持職業(yè)地位，統(tǒng)一性、穩(wěn)健、謹(jǐn)慎性和完整性，遵循規(guī)章制度，遵循公認(rèn)會(huì)計(jì)慣例，保護(hù)組織利益和維護(hù)公眾利益這9種會(huì)計(jì)動(dòng)機(jī)價(jià)值觀作為自變量。

由于“資產(chǎn)”是財(cái)務(wù)報(bào)表中最重要的要素之一，且其含義是通過(guò)與其他符號(hào)的關(guān)聯(lián)指派產(chǎn)生的，故本文選取這一概念來(lái)檢驗(yàn)文化價(jià)值觀對(duì)會(huì)計(jì)概念解釋的影響，即本文的因變量是會(huì)計(jì)人員對(duì)“資產(chǎn)”這一概念的解釋。

為了檢驗(yàn)不同文化群體的會(huì)計(jì)人員對(duì)資產(chǎn)概念的解釋是否存在差異，我們從文獻(xiàn)中梳理出“資產(chǎn)”概念中以下幾種易產(chǎn)生解釋差異的屬性及其與文化價(jià)值觀的理論關(guān)系：

第一，我國(guó)的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則認(rèn)為資產(chǎn)是“企業(yè)過(guò)去的交易或者事項(xiàng)形成的”。這一基于交易觀的定義，排除了對(duì)企業(yè)內(nèi)部形成的無(wú)形資產(chǎn)(如品牌的創(chuàng)建)的確認(rèn)。Tollington[37]建議，資產(chǎn)不僅應(yīng)當(dāng)包括交易或事項(xiàng)形成的資產(chǎn)，還應(yīng)包括特定情況形成的資產(chǎn)。具有“遵循公認(rèn)會(huì)計(jì)慣例”和“穩(wěn)健、謹(jǐn)慎性”會(huì)計(jì)價(jià)值觀的會(huì)計(jì)人員更可能贊同基于交易觀的資產(chǎn)定義。

第二，企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則認(rèn)為資產(chǎn)是“預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的資源”。但是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則并沒(méi)有給出“資源”的明確定義。資源一定是真實(shí)存在的事物嗎？它一定需要有實(shí)物形態(tài)嗎？已經(jīng)發(fā)生的成本或支出是資源嗎？ Schuetze[38]認(rèn)為復(fù)雜和抽象的規(guī)則更有利于會(huì)計(jì)人員而不是公眾。具有“維護(hù)公眾利益”會(huì)計(jì)價(jià)值觀的會(huì)計(jì)人員可能愿意接受較為簡(jiǎn)單的會(huì)計(jì)規(guī)則，如愿意接受“經(jīng)濟(jì)資源應(yīng)當(dāng)是真實(shí)存在的事物”這樣的定義；具有“獨(dú)立的職業(yè)判斷”會(huì)計(jì)價(jià)值觀的會(huì)計(jì)人員可能更愿意接受復(fù)雜的會(huì)計(jì)規(guī)則，以給自己進(jìn)行職業(yè)判斷留下足夠的空間。

第三，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則用“現(xiàn)金和現(xiàn)金等價(jià)物”來(lái)定義“經(jīng)濟(jì)利益”。Tollington[39]對(duì)英國(guó)117名職業(yè)會(huì)計(jì)師的調(diào)查發(fā)現(xiàn)，65%的受訪(fǎng)者不同意僅從產(chǎn)生現(xiàn)金和現(xiàn)金等價(jià)物收益能力的角度界定資產(chǎn)，因?yàn)橐晕镆孜镆材墚a(chǎn)生收益。

第四，企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則認(rèn)為資產(chǎn)是“由企業(yè)擁有或控制的”。但會(huì)計(jì)準(zhǔn)則并沒(méi)有明確指出“控制”是指對(duì)“經(jīng)濟(jì)資源”還是對(duì)“未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益”的控制。Booth[40]認(rèn)為，對(duì)權(quán)利或資源的控制并不必然會(huì)對(duì)權(quán)利或資源未來(lái)使用產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益形成控制。例如，在資產(chǎn)負(fù)債表日能夠控制一臺(tái)機(jī)器設(shè)備，但由此機(jī)器設(shè)備產(chǎn)生的收入并不必然能由企業(yè)控制。這是因?yàn)椋髽I(yè)并不能控制未來(lái)的經(jīng)濟(jì)和市場(chǎng)狀況。具有“統(tǒng)一性、穩(wěn)健、謹(jǐn)慎性和完整性”會(huì)計(jì)動(dòng)機(jī)價(jià)值觀的會(huì)計(jì)人員更可能贊同控制應(yīng)當(dāng)基于現(xiàn)在，而不是存在于未來(lái)。

(三)問(wèn)卷設(shè)計(jì)

本研究的問(wèn)卷共包括三個(gè)部分。問(wèn)卷的第一部分要求參與人回答對(duì)于描述4種資產(chǎn)屬性的16個(gè)問(wèn)題同意或不同意的程度。這4種資產(chǎn)屬性包括經(jīng)濟(jì)資源、未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益、控制以及過(guò)去的交易或事項(xiàng)。經(jīng)濟(jì)資源屬性用9個(gè)問(wèn)題描述，未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益屬性用2個(gè)問(wèn)題描述，控制屬性用3個(gè)問(wèn)題描述，過(guò)去的交易或事項(xiàng)用2個(gè)問(wèn)題描述。對(duì)每個(gè)問(wèn)題均采用六點(diǎn)量表，參與人要對(duì)“強(qiáng)烈同意”、“同意”、“略微同意”、“略微不同意”、“不同意”和“強(qiáng)烈反對(duì)”這幾個(gè)選項(xiàng)進(jìn)行選擇。問(wèn)卷的第二部分采用Schwartz等人[35]的價(jià)值觀測(cè)量問(wèn)卷(PVQ)。PVQ包括40個(gè)對(duì)人的目標(biāo)、愿望或意愿的簡(jiǎn)短描述，這40個(gè)描述測(cè)量10個(gè)動(dòng)機(jī)價(jià)值觀類(lèi)型。每一個(gè)描述需要參與人回答“你與這個(gè)人相似的程度”，并使用六點(diǎn)量表。問(wèn)卷的第三部分包括7個(gè)關(guān)于參與人背景的問(wèn)題，設(shè)計(jì)這些問(wèn)題的主要目的是獲得關(guān)于受訪(fǎng)人的年齡、性別、族別等信息。

在設(shè)計(jì)調(diào)查問(wèn)卷時(shí)，我們特意將調(diào)查會(huì)計(jì)人員動(dòng)機(jī)價(jià)值觀的部分放在參與人完成對(duì)資產(chǎn)概念的解釋的部分之后，這主要是為了確保當(dāng)參與人在提供動(dòng)機(jī)價(jià)值觀的回答時(shí)，他們已經(jīng)處在了會(huì)計(jì)活動(dòng)的環(huán)境之中。

(四)問(wèn)卷預(yù)測(cè)試和發(fā)放

本研究的調(diào)查問(wèn)卷使用的語(yǔ)言為各民族的本族語(yǔ)言。我們先設(shè)計(jì)了漢語(yǔ)調(diào)查問(wèn)卷，維吾爾語(yǔ)調(diào)查問(wèn)卷由一名高校會(huì)計(jì)學(xué)專(zhuān)業(yè)的維吾爾族副教授將漢語(yǔ)調(diào)查問(wèn)卷翻譯而成。為了確保翻譯無(wú)誤，由另外一名維吾爾族教師對(duì)調(diào)查問(wèn)卷進(jìn)行了回譯。在將調(diào)查問(wèn)卷分發(fā)給參與人之前，我們?cè)诟咝?huì)計(jì)學(xué)專(zhuān)業(yè)的漢族和維吾爾族教師中對(duì)調(diào)查問(wèn)卷進(jìn)行了預(yù)測(cè)試，并根據(jù)測(cè)試結(jié)果修改了調(diào)查問(wèn)卷的措辭，進(jìn)而得出了最終的調(diào)查問(wèn)卷。

本次調(diào)查共發(fā)放367份調(diào)查問(wèn)卷，實(shí)際收回292份，其中有效問(wèn)卷253份。在有效調(diào)查中，漢族學(xué)生138名，約占總?cè)藬?shù)的55%；維吾爾族學(xué)生89名，約占總?cè)藬?shù)的35%；哈薩克族學(xué)生26人，約占總?cè)藬?shù)的10%。

五、實(shí)證研究結(jié)果

(一)動(dòng)機(jī)價(jià)值觀的信度

我們用Cronbach’s Alpha來(lái)檢驗(yàn)會(huì)計(jì)人員的動(dòng)機(jī)價(jià)值觀的可靠性，檢驗(yàn)結(jié)果見(jiàn)表1。

表1　會(huì)計(jì)人員的動(dòng)機(jī)價(jià)值觀的可靠性

由表1可知，除了遵循公認(rèn)會(huì)計(jì)慣例和遵循規(guī)章制度這兩個(gè)動(dòng)機(jī)價(jià)值觀之外，其他的動(dòng)機(jī)價(jià)值觀的Cronbach’s Alpha值均在0.6以上。因此，這9個(gè)動(dòng)機(jī)價(jià)值觀的測(cè)量是可靠的。

(二)動(dòng)機(jī)價(jià)值觀的描述性統(tǒng)計(jì)

參與人的會(huì)計(jì)動(dòng)機(jī)價(jià)值觀由9個(gè)動(dòng)機(jī)價(jià)值觀類(lèi)型構(gòu)成。每一個(gè)價(jià)值觀類(lèi)型由幾個(gè)題項(xiàng)構(gòu)成，我們將參與人對(duì)每一價(jià)值觀類(lèi)型的題項(xiàng)得分加總后再除以題項(xiàng)數(shù)量即可得到該價(jià)值觀類(lèi)型的得分。上述9個(gè)價(jià)值觀類(lèi)型的描述性統(tǒng)計(jì)如表2所示。

從表2可知，各價(jià)值觀類(lèi)型均值的標(biāo)準(zhǔn)誤均較小，這表明得分的分布能代表總體。維護(hù)公眾利益價(jià)值觀的得分均值為4.75，這表明參與人相信會(huì)計(jì)人員有維護(hù)公眾利益的責(zé)任，其他維度得分的含義限于篇幅此處不再逐項(xiàng)報(bào)告。

表2　動(dòng)機(jī)價(jià)值觀的描述性統(tǒng)計(jì)(N=253)

(三)假設(shè)1的實(shí)證檢驗(yàn)結(jié)果

在變量定義部分，我們討論了易受價(jià)值觀影響而產(chǎn)生解釋差異的資產(chǎn)屬性，從中我們選擇了5個(gè)關(guān)鍵問(wèn)題，用非參數(shù)Spearman秩相關(guān)系數(shù)檢驗(yàn)參與人對(duì)資產(chǎn)屬性的概念解釋與其價(jià)值觀之間的關(guān)系。這5個(gè)關(guān)鍵問(wèn)題是：(1)遞延支出或成本；(2)真實(shí)的事物；(3)無(wú)形資產(chǎn)；(4)資產(chǎn)的控制；(5)過(guò)去的交易或事項(xiàng)。檢驗(yàn)結(jié)果見(jiàn)表3。

表3　會(huì)計(jì)動(dòng)機(jī)價(jià)值觀和資產(chǎn)屬性的相關(guān)關(guān)系表(N=253)

從表3可以看出，除了“獨(dú)立的職業(yè)判斷”這一價(jià)值觀類(lèi)型與“必須有一個(gè)物理或者是有形的狀態(tài)”這一屬性之間的關(guān)系不顯著之外，其他價(jià)值觀類(lèi)型與資產(chǎn)屬性之間都存在著顯著的正相關(guān)關(guān)系，這支持了研究假設(shè)1，即會(huì)計(jì)人員的動(dòng)機(jī)價(jià)值觀與他們對(duì)會(huì)計(jì)概念的解釋是相關(guān)的。

(四)假設(shè)2的實(shí)證檢驗(yàn)結(jié)果

我們選擇了5個(gè)關(guān)鍵問(wèn)題，用方差分析檢驗(yàn)了參與人不同的文化價(jià)值觀是否會(huì)對(duì)資產(chǎn)屬性的概念解釋產(chǎn)生影響，檢驗(yàn)結(jié)果見(jiàn)表4。

從表4可以看出，除了“過(guò)去的交易或事項(xiàng)”這個(gè)關(guān)鍵問(wèn)題之外，在其他的資產(chǎn)屬性中，我們都發(fā)現(xiàn)了文化價(jià)值觀的差異會(huì)產(chǎn)生對(duì)資產(chǎn)概念解釋的顯著差異。這支持了本文的研究假設(shè)2，即具有不同文化價(jià)值觀的會(huì)計(jì)人員對(duì)會(huì)計(jì)概念的解釋是不同的。

表4　不同文化價(jià)值觀對(duì)會(huì)計(jì)概念解釋影響的方差分析(N=253)

注：**表示在0.01的水平上顯著，*表示在0.05的水平上顯著。

此外，我們對(duì)參與人年齡和性別變量進(jìn)行了檢驗(yàn)，沒(méi)有發(fā)現(xiàn)這些變量對(duì)最終結(jié)果存在顯著影響。

六、總結(jié)

本文運(yùn)用Schwartz等人[35]的價(jià)值觀量表，采用問(wèn)卷調(diào)查方法，研究了會(huì)計(jì)人員的文化價(jià)值觀對(duì)會(huì)計(jì)概念解釋的影響。研究發(fā)現(xiàn)，文化價(jià)值觀與會(huì)計(jì)人員對(duì)會(huì)計(jì)概念的解釋之間存在相關(guān)關(guān)系，且具有不同文化價(jià)值觀的會(huì)計(jì)人員對(duì)資產(chǎn)概念的解釋是不同的。我們認(rèn)為，這主要是因?yàn)闀?huì)計(jì)人員的文化價(jià)值觀會(huì)影響他們的思維過(guò)程，從而會(huì)對(duì)會(huì)計(jì)概念和準(zhǔn)則的內(nèi)涵意義產(chǎn)生不同的解釋。

本文有助于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)理解會(huì)計(jì)活動(dòng)中的不同文化群體在解釋會(huì)計(jì)概念和原則并進(jìn)行會(huì)計(jì)處理時(shí)，其不同的文化價(jià)值觀是如何對(duì)會(huì)計(jì)行為產(chǎn)生影響的。這有助于減少會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在實(shí)施中的差異，提高會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量，促進(jìn)資本的流動(dòng)和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)際趨同。

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【責(zé)任編輯:陳小昆】

Culture Values and the Interpretation of Accounting Concepts:

Theoretical Analysis and Empirical Evidence

HU Benyuan1, ZHU Lin2, TAO Liying3

(1.XinjiangUniversityofFinanceandEconomics,Urumqi830012,China;

2.HebeiConstructionGroup,Baoding071051,China；

3.BeijingUniversityofPostsandTelecommunications,Beijing100876,China)

Abstract:Cultural values of the accounting personnel will influence his professional judgement. This paper examines the influence of culture values on the interpretation of accounting concepts. Our results indicate that different culture values have a different effect on the interpretation of accounting concepts. Our results suggest that accounting standard setters should pay greater attention to cultural factors that may cause a difference in the interpretation and application of accounting standards. The paper will help reduce the difference in applying accounting standards and improve the quality of accounting information.

Key words:cultural values; interpretation of accounting concepts; professional judgment

作者簡(jiǎn)介：胡本源(1974—)，男，管理學(xué)博士，新疆財(cái)經(jīng)大學(xué)會(huì)計(jì)學(xué)院教授，研究方向?yàn)閮?nèi)部控制與審計(jì)理論；朱琳(1987—)，女，現(xiàn)就職于河北建設(shè)集團(tuán)安裝工程有限公司，研究方向?yàn)閮?nèi)部控制與審計(jì)理論；陶麗穎(1994—)，女，現(xiàn)就讀于北京郵電大學(xué)國(guó)際學(xué)院。

基金項(xiàng)目：國(guó)家自然科學(xué) “基于民族文化特征和企業(yè)文化二維權(quán)變因子的內(nèi)部控制偏好實(shí)證研究”(項(xiàng)目批準(zhǔn)號(hào)：71262027)；教育部人文社會(huì)科學(xué)研究新疆項(xiàng)目青年基金項(xiàng)目“文化價(jià)值觀對(duì)會(huì)計(jì)人員應(yīng)用會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的影響機(jī)理實(shí)證研究”(項(xiàng)目批準(zhǔn)號(hào)：12XJJC850004)；新疆維吾爾自治區(qū)普通高校人文社科重點(diǎn)研究基地重點(diǎn)項(xiàng)目“新疆企業(yè)文化與內(nèi)部控制偏好關(guān)系的實(shí)證研究”(項(xiàng)目批準(zhǔn)號(hào)：050212B03)

收稿日期：2015-10-10

DOI:10.16713/j.cnki.65-1269/c.2015.04.004

中圖分類(lèi)號(hào)：F234.4

文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A

文章編號(hào)：1671-9840(2015)04-0030-09