饒寶紅

【摘 要】 實施“營改增”目的是減少重復納稅現(xiàn)象，即將以往繳納營業(yè)稅的應稅項目改為繳納增值稅，只對服務的增值部分納稅。我國高校于2012年9月啟動“營改增”試點改革，在“營改增”試點之初，高校普遍都申請認定為小規(guī)模納稅人；在后“營改增”時代，絕大部分高校申請認定為一般納稅人。文章以浙江高校為例，逐一探討對高校涉稅業(yè)務的范圍及計稅方法、稅務管理、會計核算、憑證管理等方面帶來的影響，并提出后“營改增”時代高校的應對舉措。

【關鍵詞】 營改增； 高校； 涉稅業(yè)務； 核算

中圖分類號：F812.42 文獻標識碼：A 文章編號：1004-5937（2015）16-0079-03

按照財政部、國家稅務總局“營改增”試點工作的部署，2012年9月我國高校開始啟動“營改增”試點工作，北京高校最先開展，接著江蘇、安徽、福建、廣東、天津、湖北、浙江等地高校陸續(xù)跟進，至2013年8月全國高校的“營改增”工作已經(jīng)全面啟動。如今，高校實施“營改增”試點改革已近三年了。最初依據(jù)《增值稅一般納稅人認定管理辦法》中的相關規(guī)定，非企業(yè)性質(zhì)的高校不在一般納稅人認定之列，因此“營改增”試點之初，高校普遍都申請認定為小規(guī)模納稅人，然而稅法以應稅服務年銷售額為標準區(qū)分小規(guī)模納稅人與一般納稅人，即應稅服務年銷售額超過500萬元的納稅人為一般納稅人，應稅服務年銷售額未超過500萬元的納稅人為小規(guī)模納稅人，因此在后“營改增”時代①，絕大部分高校申請認定為一般納稅人。本文以浙江高校為例展開探討。

一、高校涉稅業(yè)務的范圍及計稅方法

“營改增”目的是減少重復納稅現(xiàn)象，即將以往繳納營業(yè)稅的應稅項目改為繳納增值稅，只對服務的增值部分納稅。此次稅收改革涉及到高校的技術開發(fā)、技術轉(zhuǎn)讓、技術咨詢、技術服務等范圍，影響比較大的是高校的科研收入，尤其是橫向科研收入中的技術服務和技術咨詢?！盃I改增”前開具技貿(mào)發(fā)票，繳納5%的營業(yè)稅，營業(yè)稅是價內(nèi)稅，計稅稅基是收入全額；“營改增”后若認定為小規(guī)模納稅人，開具國家稅務總局通用機打發(fā)票，繳納3%的增值稅。若認定為一般納稅人，開具增值稅普通發(fā)票或?qū)Ｓ冒l(fā)票，繳納6%的增值稅；增值稅是價外稅，計稅稅基是含稅收入/（1+稅率）。技術開發(fā)、技術轉(zhuǎn)讓和與之相關的技術咨詢、技術服務等由省級科技主管部門認定為免稅合同的，“營改增”前由地方稅務部門審核開具免稅發(fā)票，“營改增”初期改為由國家稅務部門審核開具增值稅免稅發(fā)票，后“營改增”時代由國家稅務部門審核后高校即可自行開具零稅率發(fā)票。“營改增”前免征營業(yè)稅采用的是“預征后退”免稅備案政策，而“營改增”后國稅部門的免稅政策是“即征即退”。

二、后“營改增”時代對高校稅務管理的影響

（一）稅負影響

“營改增”初期，高校由“營改增”前營業(yè)稅稅率5%降到小規(guī)模納稅人增值稅稅率3%，減少的稅收有利于提高老師的科研積極性，增加科研的投入。后“營改增”時代，高校認定為一般納稅人，增值稅率為6%，由于高校橫向科研支出中主要為勞務費、差旅費、測試加工費、材料費、版面印刷費等，而其中勞務費、差旅費比重較大，幾乎很少能取得增值稅專用發(fā)票，進而能抵扣的進項稅額有限，因此一般納稅人的高校稅負高低取決于可抵扣的進項稅額，如果進項稅額很少或是沒有，后“營改增”時代會造成高校稅負不降反升。因此，高校應合理進行稅收籌劃，主動應對由于稅負變動造成的不利影響。

（二）可抵扣和不可抵扣進項稅額的區(qū)分

如今高校業(yè)務層出不窮，高校財務人員在日常的財務處理環(huán)節(jié)要注意區(qū)分可抵扣和不可抵扣進項稅額。按照國家稅務總局關于增值稅抵扣的規(guī)定，一般納稅人不得在免稅、非稅項目中使用增值稅專用發(fā)票進行進項稅額的抵扣，即納入財政國庫集中支付項目、免稅的橫縱向項目，高校代管暫存類項目不可使用增值稅專用發(fā)票進行進項稅額的抵扣；專用發(fā)票在應稅項目中可以抵扣。

（三）高校涉稅風險加劇

高校成為獨立的法人實體后，逐漸成為重要的納稅主體。高校“營改增”前稅種主要涉及營業(yè)稅、代扣的個人所得稅，其中個人所得稅屬于代扣代繳，一般來說涉稅風險較小，營業(yè)稅屬于地方稅務部門管轄，存在一定的涉稅風險。“營改增”初期認定為小規(guī)模納稅人的高校對相關業(yè)務開具國家稅務總局通用機打發(fā)票，后“營改增”時代增值稅專用發(fā)票和普通發(fā)票對高校都適用。增值稅在征管制度、虛開發(fā)票等方面比營業(yè)稅更加嚴密與完善，使高校涉稅風險進一步加劇；尤其是增值稅專用發(fā)票開具金額與高校增值稅的計稅基礎息息相關，它既影響高校對外提供服務所產(chǎn)生的銷項稅額，又影響到其接受服務、日常采購等環(huán)節(jié)所產(chǎn)生的進項稅額，因此發(fā)票的領取、開具、使用和監(jiān)管就更加嚴格。

三、后“營改增”時代對會計核算的影響

（一）會計科目設置進一步細化

高校繳納營業(yè)稅時在“應交稅費”科目下設置“應交營業(yè)稅及附加”明細科目；“營改增”初期認定為小規(guī)模納稅人的高校在“應交稅費”科目下設置“應交增值稅”“應交印花稅”“應交增值稅附加”明細科目；后“營改增”時代認定為一般納稅人的高校須在“應交稅費”科目下設置“應交增值稅、應交增值稅附加”明細科目，且在“應交增值稅”明細科目下進一步設置“進項稅額”“已交稅金”“銷項稅額”“進項稅額轉(zhuǎn)出”等專欄，在“應交增值稅附加”明細科目下設置“城建稅”“教育費附加”“地方教育費附加”“地方水利基金”“印花稅”等專欄。綜上所述，高校從繳納營業(yè)稅、“營改增”初期到后“營改增”時代一般納稅人納稅科目設置上逐漸細化，科目核算上更為精確。

（二）核算更加復雜

高校“營改增”前繳納營業(yè)稅時核算較為簡單，只須在銷售和繳納環(huán)節(jié)中進行會計核算，改征增值稅后，一般納稅人還需要對采購環(huán)節(jié)進行增值稅進項的會計核算，以便對增值稅進行及時準確的確認、抵扣和核算。

例如：浙江某高校化工學院取得200萬元的橫向科研收入，同時由于完成該項科研還需采購一臺大型儀器，款項已支付，供應商為一般納稅人，開具增值稅專用發(fā)票58.5萬元（含稅），項目其他耗費均無法取得增值稅專用發(fā)票。取得收入和購買設備的會計處理如下：