劉源 冉琪鈴

摘要：近幾年上市公司財(cái)務(wù)作假的事件時(shí)有發(fā)生，企業(yè)在上市過(guò)程中，為了達(dá)到相關(guān)上市規(guī)定的要求，對(duì)自身的業(yè)績(jī)進(jìn)行一定程度的弄虛作假，而在被查處之后，其股票價(jià)格大跌，給一些投資者造成了很大的損失。財(cái)務(wù)造假、舞弊事件，對(duì)我國(guó)證券市場(chǎng)的發(fā)展，有著非常重要的影響?；诖?，筆者從治理層、管理層和注冊(cè)會(huì)計(jì)師三者的角度分別分析了其各自應(yīng)該承擔(dān)的責(zé)任，論述了注冊(cè)會(huì)計(jì)師的重要責(zé)任，并對(duì)其認(rèn)定方式進(jìn)行了相關(guān)思考。

關(guān)鍵詞：財(cái)務(wù)造假? 治理層? 責(zé)任認(rèn)定? 思考

0 引言

財(cái)務(wù)造假、舞弊等事件的頻發(fā)，在很大程度上說(shuō)明了，現(xiàn)階段在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)監(jiān)督方面的制度還不夠完善。

在對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任認(rèn)定方面可以從如下兩個(gè)方面進(jìn)行考察：

第一，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在按照審計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定執(zhí)行審計(jì)工作時(shí)，有責(zé)任對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表整體是否不存在由于舞弊或錯(cuò)誤導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)獲取合理保證;

第二，由于審計(jì)的固有限制，即使按照審計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定恰當(dāng)?shù)赜?jì)劃和實(shí)施審計(jì)工作，注冊(cè)會(huì)計(jì)師也不能對(duì)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告整體不存在重大錯(cuò)報(bào)獲得絕對(duì)保證。

1 治理層和管理層對(duì)舞弊的責(zé)任

被審計(jì)的單位，其管理層和治理層要對(duì)財(cái)務(wù)信息的真實(shí)性、準(zhǔn)確性負(fù)責(zé)，換句話說(shuō)，就是要求被審計(jì)單位的管理層和治理層對(duì)舞弊行為和財(cái)務(wù)造假行為負(fù)責(zé)。治理層的主要責(zé)任在于監(jiān)督管理層的行為，在企業(yè)日常經(jīng)營(yíng)管理過(guò)程中，管理層的合規(guī)有效管理，對(duì)于預(yù)防和遏制企業(yè)的財(cái)務(wù)造假和舞弊行為有著十分直接的影響。

治理層可以對(duì)那些試圖影響和干預(yù)正常的財(cái)務(wù)報(bào)告的行為進(jìn)行監(jiān)督，減少或防止這種情況的發(fā)生。例如，企業(yè)的管理層，有時(shí)為了突出當(dāng)年會(huì)計(jì)期內(nèi)的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)，對(duì)企業(yè)的盈利和經(jīng)營(yíng)情況進(jìn)行變相操縱，在這種情況下，如果企業(yè)的治理層不能很好的發(fā)揮監(jiān)督管理作用，則就會(huì)形成不真實(shí)的企業(yè)財(cái)務(wù)財(cái)務(wù)信息。良好的內(nèi)部控制能夠防止或發(fā)現(xiàn)舞弊，治理層在監(jiān)督權(quán)限上是不受管理層影響的，但在實(shí)際中，管理層在企業(yè)經(jīng)營(yíng)發(fā)展中，處于主導(dǎo)地位，不少治理層成員，礙于管理層的權(quán)威，不敢發(fā)表真實(shí)的意見(jiàn)。從這個(gè)角度來(lái)看，還需要治理層建立一整套相關(guān)權(quán)利履行的程序，通過(guò)程序化的控制，減少受個(gè)人主觀因素的影響。但是，由于內(nèi)部控制的缺陷，即使設(shè)計(jì)和執(zhí)行了完善的內(nèi)部控制制度，也不能杜絕舞弊的發(fā)生。

2 注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)舞弊的責(zé)任

注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)于企業(yè)財(cái)務(wù)舞弊的責(zé)任，可以從如下兩個(gè)方面來(lái)闡釋：

第一，在執(zhí)行審計(jì)工作時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)該能夠?qū)ω?cái)務(wù)報(bào)表整體是否存在由于舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)取得合理保證。編制虛假的財(cái)務(wù)報(bào)告會(huì)對(duì)財(cái)務(wù)信息的使用者，造成重大不良影響，很多財(cái)務(wù)舞弊行為就是直接通過(guò)對(duì)相關(guān)財(cái)務(wù)信息的虛假處理進(jìn)行的，這種虛假的財(cái)務(wù)信息，對(duì)投資者有很大的誤導(dǎo)性。而注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)工作過(guò)程中，有職責(zé)與義務(wù)發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)表中存在的問(wèn)題，對(duì)于不能確定沒(méi)有問(wèn)題的財(cái)務(wù)報(bào)告，注冊(cè)會(huì)計(jì)師不應(yīng)出具相關(guān)的審計(jì)報(bào)告。

第二，在現(xiàn)階段，由于審計(jì)工作存在較多的限制，注冊(cè)會(huì)計(jì)師就算是按照相關(guān)工作準(zhǔn)則和程序，完成對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的審計(jì)，但是其中存在的一些問(wèn)題，也不能保證某些重大風(fēng)險(xiǎn)全部被審計(jì)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在職責(zé)范圍內(nèi)，不能完全取得不存在重大財(cái)務(wù)問(wèn)題的合理保證?，F(xiàn)階段，不少企業(yè)在財(cái)務(wù)舞弊過(guò)程中，使用的手段，越來(lái)越隱蔽，一些精心設(shè)計(jì)的財(cái)務(wù)作假問(wèn)題，注冊(cè)會(huì)計(jì)師是很難發(fā)現(xiàn)的。在對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)信息進(jìn)行審計(jì)的過(guò)程中，企業(yè)財(cái)務(wù)部門負(fù)責(zé)人，可能會(huì)對(duì)審計(jì)人員作虛假陳述，在這種情況下，審計(jì)人員很難找到有力的證據(jù)。舞弊可能涉及精心策劃和蓄意實(shí)施以進(jìn)行隱瞞，再加上企業(yè)財(cái)務(wù)負(fù)責(zé)人的虛假陳述，就會(huì)導(dǎo)致審計(jì)人員獲取的信息失真。注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)于一連串相互印證的虛假財(cái)務(wù)信息，很難發(fā)現(xiàn)其中的漏洞，這就會(huì)在某種程度上提高虛假財(cái)務(wù)信息的說(shuō)服力。

通過(guò)對(duì)上述兩方面注冊(cè)會(huì)計(jì)師責(zé)任的分析，可以知道，對(duì)于一些企業(yè)故意隱藏的相關(guān)財(cái)務(wù)信息和舞弊行為，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在缺乏有效合理證據(jù)的情況下，不能有力的指出財(cái)務(wù)報(bào)告存在的問(wèn)題，但是，這不能說(shuō)明注冊(cè)會(huì)計(jì)師沒(méi)有按照相關(guān)的審計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行。在現(xiàn)階段的審計(jì)程序和審計(jì)技術(shù)手段還存在一定的滯后性，對(duì)于企業(yè)財(cái)務(wù)信息中的一些舞弊情況，缺乏合理的取證辦法，這也在一定程度上提高審計(jì)的難度。

3 對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)表舞弊責(zé)任的思考

對(duì)于注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)現(xiàn)舞弊的責(zé)任，注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)界與社會(huì)公眾之間存在期望差。在重大的財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊案件發(fā)生后，社會(huì)公眾總是會(huì)將矛頭指向注冊(cè)會(huì)計(jì)師。財(cái)務(wù)報(bào)告的舞弊責(zé)任不能全部歸咎于會(huì)計(jì)師，因?yàn)樨?cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)并不是專門的舞弊調(diào)查，注冊(cè)會(huì)計(jì)師也不是調(diào)查舞弊方面的專家，而且保證提審計(jì)的會(huì)計(jì)資料的真實(shí)、合法和完整是被審計(jì)單位的會(huì)計(jì)責(zé)任。

不過(guò)，從另一方面看，注冊(cè)會(huì)計(jì)師并不能因?yàn)楝F(xiàn)行的會(huì)計(jì)責(zé)任就可以減輕或免除自己在審計(jì)失誤方面的責(zé)任，在注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)過(guò)的相關(guān)財(cái)務(wù)資料存在舞弊行為或虛假信息陳述時(shí)，應(yīng)該對(duì)其行為負(fù)有審計(jì)責(zé)任。

獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)了公司的財(cái)務(wù)報(bào)表后，能夠在所有重大方面公允地反映企業(yè)狀況。公允強(qiáng)調(diào)的是所有重大方面，不是所有方面，注冊(cè)會(huì)計(jì)師提供的鑒證服務(wù)是合理的，不是絕對(duì)的，并且合理保證的是所有重大方面。審計(jì)準(zhǔn)則已充分考慮了審計(jì)程序的固有限制、成本效益原則、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)和其他不確定因素，在審計(jì)過(guò)程中不可能發(fā)現(xiàn)所有的舞弊、不能做到百分之百的正確，但只要發(fā)現(xiàn)所有重大的錯(cuò)報(bào)、漏報(bào)和舞弊，就算是完成了獨(dú)立審計(jì)的任務(wù)。

4 結(jié)束語(yǔ)

綜上所述，設(shè)計(jì)、執(zhí)行和維護(hù)必要的內(nèi)部控制，以使財(cái)務(wù)報(bào)表不存在由于舞弊或錯(cuò)誤導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)是管理層的責(zé)任。對(duì)內(nèi)部控制執(zhí)行的有效性、考慮管理層可能凌駕于控制之上和對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告過(guò)程中涉及其他不當(dāng)影響的可能性，是治理層的責(zé)任。嚴(yán)格遵守獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則，認(rèn)真履行必要的審計(jì)程序，保持必要的職業(yè)謹(jǐn)慎，為發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)表整體是否存在由舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)提供合理保證是注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任。

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