王裕民

摘要：2011年11月新一輪營業(yè)稅改征增值稅稅制改革試點工作正式開始，2013年8月推廣至全國范圍內的多個行業(yè)。改革初期將交通運輸業(yè)與部分現代服務業(yè)納入試點范圍，物流業(yè)首當其沖，成為此次稅改的重點行業(yè)之一。由于新舊制度銜接不順、可抵扣進項范圍較為狹窄、物流業(yè)自身業(yè)務復雜等問題，一些物流企業(yè)特別是一般納稅人稅負不降反升。試點地區(qū)物流企業(yè)在此次稅改過程中存在諸多涉稅風險，涉稅犯罪多發(fā)也并非偶然，有其深層次的原因。公安經偵部門應深入把握稅改政策，結合物流行業(yè)特點，針對高發(fā)涉稅風險制定打防對策，加強稅警合作，鞏固改革成果，為物流業(yè)的和諧有序發(fā)展保駕護航。

關鍵詞：營改增；物流業(yè)；涉稅風險；應對對策

2011年11月，財政部、國家稅務總局正式發(fā)布了《營業(yè)稅改征增值稅試點方案》，將交通運輸業(yè)和部分現代服務業(yè)納入營業(yè)稅改征增值稅（以下簡稱“營改增”）試點范圍。2012年1月1日在上海部分地區(qū)和行業(yè)試點，2013年8月1日“營改增”稅制改革已推廣至全國范圍內的多個行業(yè)。物流業(yè)包含運輸、儲存、裝卸、搬運、包裝、流通加工等多個交通運輸與現代服務項目，是此次稅改的重點行業(yè)之一。在進行“營改增”過程中，物流業(yè)出現了諸多涉稅風險，應加以防范糾正。

一、“營改增”試點地區(qū)物流業(yè)稅負現狀分析

（一）物流業(yè)一般納稅人稅負不降反升

“營改增”作為我國一項重要的結構性減稅措施，從制度上解決了重復征稅的問題，促進了企業(yè)的轉型升級和行業(yè)的加快發(fā)展。但因新舊制度銜接不順，物流業(yè)自身業(yè)務復雜加上企業(yè)會計部門對增值稅會計核算的不適應?！盃I改增”試點以來，實際調研數據（以上海為例）顯示：物流業(yè)、交通運輸業(yè)一般納稅人稅負呈上升趨勢。（見表1）

表1上海市物流業(yè)、交通運輸業(yè)一般納稅人“營改增”后稅負變化情況

行業(yè)業(yè)務稅負變動率

運輸服務

道路客運39.45%

包車客運16.67%

軌道交通20.52%

公路班線客運-6.47%

物流輔助服務

貨運代理4.65%

裝卸搬運20.02%

客運場站-24.74%

資料來源抽樣：調查獲取上海市部分物流業(yè)、交通運輸業(yè)企業(yè)2012年和2013年稅額由此核算而來。[1]

由表1可以看出此次抽樣調查的結論中，運輸服務方面只有公路班線客運稅負略微下降，其余都上升。物流輔助服務方面，客運場站稅負下降，其它都上升。這不僅僅是上海個別地區(qū)的現象，在試點范圍內是普遍存在的。這也不僅僅是政策問題，而是此次稅改必然需要經過的階段，應辯證看待。

（二）稅負上升的原因

1.稅率變化

“營改增”后，物流業(yè)涉及的稅率發(fā)生明顯的變化。在交通運輸方面，按照試點規(guī)定，小規(guī)模納稅人按3%的征收率簡易征收增值稅，與原來執(zhí)行的3%的營業(yè)稅稅率相同，稅收負擔基本不變；一般納稅人執(zhí)行11%的增值稅稅率，比以前3%的營業(yè)稅稅率高了8個百分點，但可以抵扣進項稅額，稅負視企業(yè)可抵扣進項稅額多少而定?？墒怯捎诮煌ㄟ\輸可抵扣進項稅額太少，使得固定資產更新較少的企業(yè)稅負大幅上升。對于物流業(yè)包含的且納入試點范圍內的現代服務業(yè)，其小規(guī)模納稅人由原來5%的營業(yè)稅稅率改為3%的增值稅稅率，稅負直接下降40%；多數一般納稅人由原來5%的營業(yè)稅稅率變?yōu)?%的增值稅稅率，但可以抵扣進項稅額，稅負也會有可能些許下降。由此看來對于物流業(yè)小規(guī)模納稅人稅負會下降，但對于一般納稅人由于在支出最多的交通運輸方面稅負上升太高即使在服務業(yè)有所下降，整體上來看其稅負不降反升。

2.物流業(yè)業(yè)務復雜

“營改增”稅改前，物流業(yè)繳納營業(yè)稅，營業(yè)稅基本上是按營業(yè)毛收入征稅，沒有進項扣除，使用普通發(fā)票核實收入即可。改征增值稅后，納稅人就要在核算收入的同時計算各種進項扣除額，根據不同業(yè)務適用不同稅率，要比營業(yè)稅的管理復雜得多。物流業(yè)具有跨地區(qū)性、面向的企業(yè)和個人多、運費金額小、零星分散、涉及的發(fā)票多、勞務服務本身的無形性等都為企業(yè)會計部門進行會計核算增加了難度。會計很容易出現適用稅率不準確、漏記、錯計等現象，無形之中增加了企業(yè)涉稅風險。“納稅人兼營行為和混業(yè)經營行為的會計核算變得更加復雜。試點納稅人兼營營業(yè)稅應稅項目、免稅或減稅項目的，應當分別核算增值稅應稅服務銷售額和營業(yè)稅應稅項目營業(yè)額，未分別核算的，由稅務機關核定應稅服務銷售額，并不得減免稅；試點納稅人兼有不同稅率或征收率的銷售貨物、提供加工修理修配勞務或者應稅服務的，應當分別核算適用不同稅率或征收率的銷售額，未分別核算的，從高適用稅率?！盵2]

3.可抵扣進項過于狹窄

“營改增”政策實施后，物流企業(yè)的可抵扣項目過少，主要為購置運輸工具、燃油費和修理費所含的進項稅額，人工成本、過橋過路費不可以抵扣?！坝捎谖锪髌髽I(yè)所需的運輸工具購置成本高、使用年限長（貨車使用年限最高可達15年；船舶使用年限可達20年；一般飛機使用年限為20～30年），對于發(fā)展較為成熟的大中型物流企業(yè)，未來幾年甚至更長時間基本無須大額資產的購置，因此，運輸工具購置成本的抵扣，難以在稅改之后得到體現，除非在稅改之后購置大量交通工具?！盵3]此外的燃油費、修理費可抵扣的進項稅額難以滿足物流企業(yè)的需要。再者，“由于物流企業(yè)大部分都從事跨地區(qū)的、長途的運輸，在運輸途中，如果途經的加油站不具備一般納稅人資格的話，他們就不能開具增值稅專用發(fā)票，那么就不能進行進項稅抵扣，在現實運作中，很多加油站是不具備一般納稅人資格的，物流企業(yè)在這一方面就會有很多費用不能進行進項稅抵扣?！盵4]

二、物流業(yè)涉稅風險

（一）與其他行業(yè)相似的涉稅風險

隨著抵扣稅率的提高，貨運企業(yè)對外開具增值稅專用發(fā)票“含金量”大大增加，成為眾多不法分子爭搶的“票源”，交通運輸行業(yè)將變成虛開增值稅專用發(fā)票犯罪的高發(fā)地。

1.開票公司的虛開行為

嫌疑人利用他人身份證注冊公司、買殼取得公司或利用他人的空殼公司，同時從舊機動車交易市場低價購買即將報廢的機動車輛，用于申請辦理物流業(yè)一般納稅人資格，并領購發(fā)票。這些公司存在一定的“休眠期”，一旦稅務機關放松警惕，就通過各種途徑獲取開票信息，大肆虛開增值稅專用發(fā)票。有的利用臨時一般納稅人資格虛開，在期限屆滿時就轉移地點或者另行注冊其他公司，作案周期短，不易被發(fā)現，發(fā)現后也難以查處。

2.企業(yè)間的虛開行為

常見的有以下幾種形式：開具“大頭小尾”的增值稅專用發(fā)票，在開票方存根聯、記賬聯上填寫較小數額，在收票方發(fā)票聯、抵扣聯上填寫較大數額，利用二者之差，少記銷項稅額，多記進項稅額；“拆本使用，單聯填開”，開票方把發(fā)票本拆開使用，在自己使用時，存根聯與記賬聯按照實際交易額填寫，開給對方的發(fā)票聯和抵扣聯填寫較大數額，滿足了收票方的要求，促進了自己的銷售；“對開”、“環(huán)開”行為，即開票方與收票方相互為對方或幾家公司相互間虛開增值稅專用發(fā)票等等。

（二）物流業(yè)自身獨特的涉稅風險

1.增值稅發(fā)票買賣情況的增加

增值稅發(fā)票“賣方市場”的增加。依據我國《增值稅暫行條例》，一般納稅人向個人銷售應稅項目時，不得開具增值稅專用發(fā)票，向小規(guī)模納稅人銷售應稅項目時，可以不開具專用發(fā)票?！耙虼?，當其接受上游企業(yè)交通運輸勞務時，為其提供勞務的納稅人，極有可能降低價格誘使小規(guī)模納稅人放棄索要發(fā)票，從而達到收入不入賬、少繳增值稅的目的。”[5]這使得部分擁有大量個人或是小規(guī)模納稅人客戶的一般納稅人甚至出現增值稅進項稅額遠大于銷項稅額，擁有大量開具銷項發(fā)票的“空額”。有的小規(guī)模納稅人在取得一般納稅人開具的增值稅專用發(fā)票雖然自己不可以抵扣，但可以直接賣給需要進項發(fā)票的一般納稅人，這些都增大了虛開增值稅專用發(fā)票的“賣方市場”。

2.稅率適用錯誤

物流業(yè)作為一種綜合性產業(yè)，其日常業(yè)務所適用的稅率較難分清。物流企業(yè)無論是受利益的驅使或出于無意，一旦將高稅負的收入劃到低稅負的收入中，就存在逃稅的嫌疑。而往往這種稅率適用錯誤，不光是企業(yè)，有時稅務機關也難以分辨。例如某物流公司為一般納稅人，既負責貨物的裝卸也開展運輸，但其開具的發(fā)票只填“裝卸費”，適用低稅率的“物流輔助服務”裝卸搬運服務項目，以6%的稅率繳納。

3.小規(guī)模納稅人的“低征高扣”

物流企業(yè)小規(guī)模納稅人雖然自己不可以開具增值稅專用發(fā)票，但是可以找稅務機關代開。其中交通運輸項目可以按發(fā)票上注明的運輸費用金額的7%的扣除率計算，進行抵扣。而小規(guī)模納稅人是按照3%的簡易征收率繳納增值稅，這中間相差4%，與增值稅稅收制度相違背，產生了增值稅征收鏈條斷裂的問題。某些小規(guī)模納稅人通過稅務機關代開發(fā)票來虛開增值稅專用發(fā)票。

4.濫用地方財政補貼

在試點地區(qū)為應對部分試點行業(yè)稅負上升問題，各試點政府都出臺相應的過渡性財政扶持政策。同時，有的試點地區(qū)還提供了有關免稅、零稅率、即征即退、出口退稅等優(yōu)惠政策。然而，在實際過程中有些試點企業(yè)利用地方財政補貼虛開增值稅專用發(fā)票。有的利用低征高扣政策虛開發(fā)票，有的借即征即退、營業(yè)稅差額扣除等優(yōu)惠政策騙取稅款，有的為騙取財政補貼資金虛開發(fā)票。如開票企業(yè)按11%稅率繳納增值稅，由于獲得財政返還和補貼，自己實際負擔的稅負約3%。而對外虛開增值稅專用發(fā)票可獲得6%以上的手續(xù)費，差額3%左右。即使沒有進項，這也比以前廢舊物資企業(yè)虛開、代開發(fā)票獲利更多。

5.貨運環(huán)節(jié)開票混亂

“與增值稅專用發(fā)票嚴格的管理規(guī)定相比，貨運企業(yè)在營改增前對“公路、內河貨物運輸業(yè)統(tǒng)一發(fā)票”使用相對寬松。部分業(yè)務員以“掛靠”車輛自行聯系貨運業(yè)務和收取營業(yè)款項，并向勞務購買方提供貨運企業(yè)開具的發(fā)票。貨運等交通運輸行業(yè)近年來一直是虛開發(fā)票犯罪的高發(fā)領域。”[6]在以前很多地方，不具備開票資格的小配貨站、個體貨車司機低價承攬業(yè)務后，找貨運企業(yè)代開運輸發(fā)票已經成了行業(yè)潛規(guī)則?！盃I改增”后，運輸行業(yè)納入增值稅征收范圍，運輸發(fā)票的抵扣率由7%提高到11%，貨運行業(yè)的增值稅專用發(fā)票“含金量”大大增加，成了不法分子爭搶的票源，貨運環(huán)節(jié)發(fā)生虛開增值稅專用發(fā)票的風險進一步加大。

三、應對“營改增”下物流業(yè)涉稅風險的對策

（一）把好物流企業(yè)入門關

由于物流企業(yè)多以掛靠經營為主，準入門檻較低，加之行業(yè)監(jiān)管相對薄弱，導致近年來物流行業(yè)成為虛開犯罪的重點領域。工商、稅務部門應對納稅人提供企業(yè)注冊資料的原件及復印件要仔細核對，必要時采取技術手段辨別企業(yè)所報資料的真?zhèn)?，嚴格把好準入門口。對新登記的企業(yè)，要對其經營場所，主要經營業(yè)務，雇傭人員情況進行實地查看。杜絕不法分子通過注冊“空殼公司”，獲得物流業(yè)一般納稅人資格，領取增值稅專用發(fā)票，對外大肆虛開增值稅專用發(fā)票現象的發(fā)生。

（二）建立物流企業(yè)稅務情況數據庫

公安部門通過與本地區(qū)行政單位的聯席會議，聯合檢查，情報信息交流，依托公安“大情報”平臺和稅務“金稅工程”系統(tǒng)。在物流企業(yè)的進行納稅申報時，對其相關信息，如本期財務報表，本期銷售情況明細，本期進項稅額明細及最為關鍵的增值稅專用發(fā)票使用情況等進行數據庫的錄入，以達到對本轄區(qū)內物流企業(yè)運營銷售情況的充分掌握。在日常工作中應加大對數據庫內信息的比對，捕捉異動，篩選出相關信息反常的物流企業(yè)，如經營時間較短，銷售額較大，稅負較低或進項發(fā)票單張金額畸高，多為連號等。對這些物流企業(yè)要進一步加強對其賬務、賬據的審查，排除涉稅風險，打擊涉稅犯罪。

（三）明確打防重點

“各地經偵部門可根據‘營改增試點行業(yè)及納稅人在本地的分布特點，參考2012年來上海、北京等先行試點地區(qū)運行情況，結合本地以往虛開增值稅專用發(fā)票的高發(fā)地區(qū)和行業(yè)，確定本地打防的重點犯罪類型、地區(qū)、行業(yè)和人群?！盵7]針對本地區(qū)特有、高發(fā)的涉稅犯罪，分析犯罪手法，查清行為規(guī)律，面對不同的涉稅犯罪要有不同打防方法，不可一概而論，有重點的進行專項整治。針對物流業(yè)一般納稅人虛開發(fā)票、濫用補貼現象，稅務部門要對其日常銷售情況進行仔細核查，是否屬實；針對物流業(yè)小規(guī)模納稅人“低征高扣”現象，稅務部門則應對其所申請的帶開請求進行核查，相關銷售額是否真實等等。

（四）加強稅警合作

目前涉稅犯罪多發(fā)，并有集團化經營趨向，公安機關在查證過程中會遇到重重阻力，往往因為取證難而造成難以打擊犯罪分子。面對現實的挑戰(zhàn)，公安機關在做好自身工作的同時，要加強與稅務機關的合作，充分利用當前集群戰(zhàn)役的優(yōu)勢，加強聯動協(xié)同。加大稅、警人員財會、審計、金融、情報互聯網絡建設，建立信息共享平臺。建立一個健全的互聯網絡，使稅務系統(tǒng)之間，稅務與公安系統(tǒng)有關涉稅稽查信息的相互聯網，讓涉稅日常管理，風險防范，犯罪打擊更加完善。規(guī)范行政與司法程序的銜接，建立健全規(guī)范的涉稅案件移送、線索移送、調查取證、案情通報等制度，建立重大涉稅案件聯合辦案機制。公安機關應提前介入涉稅案件的稽查，防止稅務行政機關查處的證據只達行政處罰要求，難以作為刑事證據使用現象的發(fā)生。

（五）推廣宣傳教育

積極主動對物流業(yè)從業(yè)人員特別是會計人員進行法律、政策咨詢服務，加強法制教育和稅法培訓，增強法制觀念和納稅意識，防止會計人員僅僅因相關法律、政策不明確導致涉稅風險的發(fā)生，加快物流企業(yè)稅務管理納入法制軌道。做好群眾工作，通過電視、廣播、報紙等傳統(tǒng)媒體及微信、微博、人人等新媒體進行宣傳教育，并且在這些媒體上設立多種舉報途徑，建立群眾舉報涉稅犯罪獎勵制度，調動人民群眾的積極性。對公安機關查證屬實的經典案件進行曝光，形成全社會共同抵制涉稅犯罪的良好氛圍。（作者單位：江蘇警官學院）

本文系江蘇警官學院大學生實踐創(chuàng)新訓練計劃項目，項目編號：2014002JW，江蘇高校優(yōu)勢學科建設工程資助項目（PAPD）。

參考文獻：

[1][5]許挺.“營改增”后物流企業(yè)的機遇、挑戰(zhàn)與應對策略[J].會計師，2014（18）：43-44.

[2]張富強，林蔚.“營改增”試點背景下物流業(yè)的稅收政策問題分析[J].財政經濟評論，2013（1）：85-94

[3]徐亞萍.“營改增”對物流行業(yè)的影響[J].經營管理者，2014（19）：38.

[4]邱洪勝.營改增對物流業(yè)的影響及其對策[J].合作經濟與科技，2014（17）：144-145.

[6]張娟.“營改增”稅制改革與公安經偵工作[J].中國人民公安大學學報，2014（6）：60-65.