黃穎

摘要：稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)作為企業(yè)管理不可或缺的一項(xiàng)內(nèi)容，是內(nèi)部控制框架中的關(guān)鍵環(huán)節(jié)。文章運(yùn)用COSO框架中的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估理論，依據(jù)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)在從小到大的過(guò)程中表現(xiàn)出的不同特征，結(jié)合電力企業(yè)的經(jīng)營(yíng)現(xiàn)狀，構(gòu)建一套適用的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估模型。

【關(guān)鍵詞】?jī)?nèi)部控制； 稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)； 指標(biāo)體系； 評(píng)價(jià)模型

一、深刻認(rèn)識(shí)構(gòu)建企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理體系的重要性

內(nèi)部控制是企業(yè)為控制1992年美國(guó)“反對(duì)虛假財(cái)務(wù)報(bào)告委員會(huì)”（National Commission on Fraudulent Repo～一ing）提出《內(nèi)部控制— — 整體架構(gòu)（Interna1 Contml—Integrated Framework）>專(zhuān)題報(bào)告，也稱(chēng)COSO報(bào)告。COSO報(bào)告指出：內(nèi)部控制是一個(gè)過(guò)程，受企業(yè)董事會(huì)、管理當(dāng)局和其他員工影響，旨在保證財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性、經(jīng)營(yíng)的效果和效率以及現(xiàn)行法規(guī)的遵循。它認(rèn)為內(nèi)部控制整體架構(gòu)主要由控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通、監(jiān)督五項(xiàng)要素構(gòu)成。

2004年底美國(guó)頒布最新COSO報(bào)告將內(nèi)部控制延伸為風(fēng)險(xiǎn)管理后，我國(guó)也于2008年頒布了首部《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》（新的內(nèi)部控制建設(shè)理念的核心是風(fēng)險(xiǎn)管理）。2009年5月國(guó)家稅務(wù)總局正式發(fā)布《大企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理指引（試行）》。毫無(wú)疑問(wèn)， 風(fēng)險(xiǎn)管理理念作為內(nèi)部控制理論新的核心思想已被理論界和實(shí)踐者所接受.稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)作為企業(yè)運(yùn)行過(guò)程中的重要商業(yè)風(fēng)險(xiǎn)勢(shì)必成為風(fēng)險(xiǎn)控制中不容忽略的一環(huán)。因此，建立科學(xué)有效的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理體系.成為完善企業(yè)內(nèi)部控制制度的必由之路。

二、企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估體系的作用

稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估體系的建立，能夠?yàn)槠髽I(yè)的經(jīng)濟(jì)運(yùn)行起到“安全網(wǎng)”的作用，在可能的范圍內(nèi)實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值最大化。它主要有以下幾個(gè)方面的功能：一是信息收集：在稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警過(guò)程中，需要了解企業(yè)的經(jīng)營(yíng)狀況，收集企業(yè)的稅收政策，這些信息，不僅在稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警中有用，對(duì)于企業(yè)的整體決策，也具有重要的價(jià)值；二是檢測(cè)功能：通過(guò)跟蹤企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)全過(guò)程，將企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的實(shí)際情況同預(yù)期目標(biāo)、行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)對(duì)比，對(duì)監(jiān)測(cè)結(jié)果進(jìn)行識(shí)別、判斷，檢測(cè)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)屬于何種狀態(tài)以及將要預(yù)示著何種狀態(tài)；三是診斷作用：根據(jù)對(duì)企業(yè)的跟蹤、監(jiān)測(cè)結(jié)果，運(yùn)用現(xiàn)代管理技術(shù)和分析技術(shù)對(duì)企業(yè)的稅務(wù)狀況優(yōu)劣做出判斷，找出企業(yè)稅務(wù)中存在的弊端和病源。四是治療效果：當(dāng)企業(yè)稅務(wù)發(fā)生潛在風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警能夠根據(jù)警源使經(jīng)營(yíng)者采取有效的措施，以阻止稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的進(jìn)一步惡化從而實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值最大化。最重要的是建立稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估可以幫助企業(yè)樹(shù)立“合理、科學(xué)、可控”的納稅理念。電力企業(yè)在基本建設(shè)、合同管理、電力營(yíng)銷(xiāo)、投資、融資等多個(gè)環(huán)節(jié)都會(huì)牽扯到納稅事項(xiàng)，稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)多，加上我國(guó)稅法政策與法規(guī)體系的日漸完善，應(yīng)當(dāng)嚴(yán)格按照國(guó)家財(cái)稅政策法規(guī)以及國(guó)網(wǎng)公司等上級(jí)管理部門(mén)的規(guī)定，不斷強(qiáng)化依法經(jīng)營(yíng)意識(shí)，樹(shù)立正確的稅收策劃和涉稅風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)。

三、稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的理念或策略

1. COSO中的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估框架

在整個(gè)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估框架中我們首先應(yīng)設(shè)定稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的控制目標(biāo)。只有先確立了目標(biāo)，管理層才能針對(duì)目標(biāo)確定風(fēng)險(xiǎn)并采取必要的行動(dòng)來(lái)管理風(fēng)險(xiǎn)。設(shè)立目標(biāo)是管理過(guò)程重要的一部分，是內(nèi)部控制得以實(shí)施的先決條件。其次，利用相關(guān)定量方法對(duì)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行測(cè)定。再次，應(yīng)對(duì)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行識(shí)別。針對(duì)已經(jīng)剖析的企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的誘因?qū)Χ悇?wù)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行識(shí)別，主要是對(duì)特定稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生的可能性及其損失范圍，應(yīng)用相關(guān)原理和技術(shù)方法，對(duì)系統(tǒng)中固有或潛在的風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行定性和定量分析。最后，還應(yīng)對(duì)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行應(yīng)對(duì)。因此稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估是在稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別的基礎(chǔ)上，以各個(gè)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估指標(biāo)來(lái)判斷目前所表現(xiàn)出的具體特征和風(fēng)險(xiǎn)程度，并通過(guò)對(duì)不同指標(biāo)設(shè)定相應(yīng)的權(quán)數(shù)，經(jīng)過(guò)運(yùn)算以后，就風(fēng)險(xiǎn)等級(jí)狀況得出一個(gè)綜合判斷。

2.稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的指標(biāo)體系構(gòu)建

構(gòu)建稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估體系的首要工作是設(shè)定控制目標(biāo)，也就是選取評(píng)價(jià)指標(biāo)。在選擇稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估指標(biāo)時(shí)我們應(yīng)遵循重要性、可操作性和及時(shí)性的原則，選取那些影響企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)狀況的重要指標(biāo)；并且該類(lèi)指標(biāo)可以運(yùn)用一定評(píng)估方法進(jìn)行評(píng)價(jià)，同時(shí)所選指標(biāo)的數(shù)據(jù)能夠在要求的時(shí)限內(nèi)取得。結(jié)合稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的時(shí)間進(jìn)程，我們可選取三類(lèi)指標(biāo)作為評(píng)估對(duì)象：事前預(yù)警指標(biāo)、事中分析指標(biāo)和事后評(píng)價(jià)指標(biāo)。

事前預(yù)警指標(biāo)是稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)存在的預(yù)兆，雖然不能直接肯定企業(yè)存在稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，但通常意味著發(fā)生稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的可能性較高，通常與財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)直接相關(guān)。因此，用有關(guān)的財(cái)務(wù)比率指標(biāo)作為事前預(yù)警指標(biāo)的代表。以銷(xiāo)售利潤(rùn)率為例，銷(xiāo)售利潤(rùn)率是衡量企業(yè)盈利能力的主要指標(biāo)，它是當(dāng)期利潤(rùn)與當(dāng)期銷(xiāo)售收入的比值。企業(yè)應(yīng)將當(dāng)期的銷(xiāo)售利潤(rùn)率與歷史水平、行業(yè)水平進(jìn)行比較，考察是否存在異常情況。銷(xiāo)售利潤(rùn)率與營(yíng)業(yè)稅、增值稅和所得稅有間接關(guān)系：當(dāng)銷(xiāo)售利潤(rùn)率比歷史、同行低時(shí)，存在少計(jì)收入多計(jì)成本、費(fèi)用的可能，從而導(dǎo)致少交營(yíng)業(yè)稅、增值稅和企業(yè)所得稅的風(fēng)險(xiǎn)。

事中分析指標(biāo)是伴隨稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的漲落而變化的指標(biāo)，它的高低直接與稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的大小相關(guān)，它體現(xiàn)在企業(yè)生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)的各個(gè)環(huán)節(jié)，而每個(gè)環(huán)節(jié)都存在衡量稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的對(duì)應(yīng)指標(biāo)，也就是風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)指標(biāo)。風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)是從企業(yè)的主要稅種（增值稅、營(yíng)業(yè)稅和企業(yè)所得稅）出發(fā)，考察可能發(fā)生稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的多數(shù)環(huán)節(jié)，找出引起稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的潛在因素，通過(guò)實(shí)際數(shù)據(jù)與最優(yōu)數(shù)據(jù)的比較，評(píng)價(jià)企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)高低。以固定資產(chǎn)折舊、無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)指標(biāo)為例。會(huì)計(jì)與稅法對(duì)企業(yè)固定資產(chǎn)有著不同的折舊率和殘值率規(guī)定，二者形成時(shí)間性差異，可能導(dǎo)致少交企業(yè)所得稅的風(fēng)險(xiǎn)。

事后評(píng)價(jià)指標(biāo)是指稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生以后才顯現(xiàn)出來(lái)的指標(biāo)，它是對(duì)企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的確認(rèn)。稅收繳納指標(biāo)的高低會(huì)影響稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)企業(yè)的稅收態(tài)度和信用評(píng)級(jí)，從而使稅企關(guān)系變得和諧或緊張，并間接降低或增加企業(yè)的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。以稅款補(bǔ)交率為例，稅款補(bǔ)交率能夠反映企業(yè)依法納稅的程度和正確核算應(yīng)納稅款的能力。該指標(biāo)越大，說(shuō)明補(bǔ)交稅款、罰款在應(yīng)納稅額中的比重越大，企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)越高。

在稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估指標(biāo)中，既有定量指標(biāo)，比如，銷(xiāo)項(xiàng)收入比、進(jìn)項(xiàng)成本比，又有諸如稅收風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)、稅務(wù)機(jī)關(guān)態(tài)度這樣的定性指標(biāo)。對(duì)定量指標(biāo)而言，我們可以將實(shí)際值與參考值對(duì)比，從而計(jì)算一個(gè)數(shù)

值，并將該數(shù)值控制在 0 與 100 之間；對(duì)于定性指標(biāo)，我們僅根據(jù)經(jīng)驗(yàn)直接賦予其一定的風(fēng)險(xiǎn)等級(jí)。為便于企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的綜合評(píng)價(jià)，應(yīng)建立定量指標(biāo)與定性指標(biāo)間的轉(zhuǎn)化關(guān)系，將稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估指標(biāo)評(píng)價(jià)數(shù)值與風(fēng)險(xiǎn)等級(jí)聯(lián)系起來(lái)，設(shè)計(jì)如下對(duì)應(yīng)關(guān)系。

從表中可以看出，20個(gè)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警指標(biāo)中：有15個(gè)指標(biāo)的評(píng)價(jià)數(shù)值在 95 與 100 之間，屬于稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)正常區(qū)域；有3個(gè)指標(biāo)的評(píng)價(jià)數(shù)值在90 至 95 之間，屬于稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)關(guān)注區(qū)域；有1個(gè)評(píng)價(jià)數(shù)值在80至90之間，屬于稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)可疑區(qū)域；有1個(gè)評(píng)價(jià)數(shù)值在60至80之間，屬于稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)障礙區(qū)域。從加權(quán)評(píng)分角度理解，綜合評(píng)價(jià)數(shù)值為 96.08，稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)處在正常區(qū)域，要保持正常監(jiān)控。表中固定資產(chǎn)折舊、無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)指標(biāo)為風(fēng)險(xiǎn)關(guān)注指標(biāo)，可能存在稅法與會(huì)計(jì)在攤銷(xiāo)年度不一致的情況，需要積極監(jiān)控，對(duì)發(fā)現(xiàn)的問(wèn)題要積極分析并進(jìn)行更正。表中資本化與費(fèi)用化指標(biāo)為風(fēng)險(xiǎn)可疑指標(biāo)，可能存在符合資本化條件的事項(xiàng)確認(rèn)為成本，導(dǎo)致所得稅前成本全部扣除，少繳企業(yè)所得稅的風(fēng)險(xiǎn)。應(yīng)將該項(xiàng)指標(biāo)監(jiān)控提高，聯(lián)系相關(guān)部門(mén)要求更正。表中業(yè)務(wù)招待費(fèi)指標(biāo)為風(fēng)險(xiǎn)障礙指標(biāo)，在企業(yè)所得稅扣除項(xiàng)目中，業(yè)務(wù)招待費(fèi)屬于限額扣除類(lèi)型，可能存在將該項(xiàng)費(fèi)用列支為工程成本，稅前全部扣除，少繳企業(yè)所得稅的風(fēng)險(xiǎn)，需要?jiǎng)討B(tài)監(jiān)控并進(jìn)行特別處理，要求相關(guān)業(yè)務(wù)部門(mén)進(jìn)行整改。

四、基本結(jié)論

內(nèi)部控制的建立和完善是我國(guó)企業(yè)當(dāng)前的工作重點(diǎn)之一。構(gòu)建稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)價(jià)體系并不意味著企業(yè)要重新建立一個(gè)新的孤立的風(fēng)險(xiǎn)管理體系.因?yàn)槎悇?wù)風(fēng)險(xiǎn)和其他的風(fēng)險(xiǎn)，比如交易風(fēng)險(xiǎn)、財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)等有不可分割的關(guān)系，另外風(fēng)險(xiǎn)管理是一個(gè)過(guò)程.它應(yīng)該貫穿于整個(gè)企業(yè)的所有層級(jí)和部門(mén)。所以要避免建立分散的、單項(xiàng)的風(fēng)險(xiǎn)管理和內(nèi)

部控制體系.要以企業(yè)整體戰(zhàn)略目標(biāo)為指引，綜合考慮各種重要風(fēng)險(xiǎn)因素并結(jié)合企業(yè)現(xiàn)有的管理體系.對(duì)現(xiàn)有的制度、流程進(jìn)行重新梳理、將稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理融人其中，形成一套規(guī)范的、完善的、閉環(huán)的控制體系。這樣才能確保效率.實(shí)現(xiàn)企業(yè)總體風(fēng)險(xiǎn)的最小化，完善企業(yè)的內(nèi)部控制制度。隨著中國(guó)稅法體系的不斷完善和稅務(wù)監(jiān)管的日益嚴(yán)格.稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)已經(jīng)成為影響企業(yè)經(jīng)營(yíng)的重要因素，甚至可能影響企業(yè)的生存.因此稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)成為企業(yè)發(fā)展過(guò)程中不可回避的重要影響因素.這就需要通過(guò)構(gòu)建科學(xué)合理的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)價(jià)體系.建立健全企業(yè)內(nèi)部控制制度來(lái)消減這種風(fēng)險(xiǎn).增加企業(yè)的價(jià)值。實(shí)現(xiàn)企業(yè)的持續(xù)發(fā)展。

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西北大學(xué)經(jīng)濟(jì)管理學(xué)院