尚宏陽(yáng)

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論會(huì)計(jì)人員的法律責(zé)任

尚宏陽(yáng)

摘要：法律責(zé)任可以分為行政責(zé)任、民事責(zé)任和刑事責(zé)任。會(huì)計(jì)人員的法律責(zé)任也包括這三種責(zé)任形式，根據(jù)會(huì)計(jì)人員違法行為的類(lèi)型和嚴(yán)重程度，可以根據(jù)我國(guó)現(xiàn)有法律從以上三個(gè)層面追究其法律責(zé)任。

關(guān)鍵詞：會(huì)計(jì)行為；行政責(zé)任；民事責(zé)任；刑事責(zé)任

一般而言,法律責(zé)任是指行為人違反法律規(guī)定或者法定義務(wù)而應(yīng)當(dāng)承擔(dān)法律上的不利后果。這種后果以多種形式呈現(xiàn)出來(lái)，而會(huì)計(jì)人員的法律責(zé)任便是其中的一種法律責(zé)任。一般認(rèn)為其法律責(zé)任是指會(huì)計(jì)從業(yè)人員，違反我國(guó)或國(guó)際通行的有關(guān)會(huì)計(jì)法律、法規(guī)、部門(mén)規(guī)章，實(shí)施了不當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)行為，進(jìn)而承擔(dān)的法律后果。學(xué)界認(rèn)為，廣義的會(huì)計(jì)法律責(zé)任是指行為主體在履行會(huì)計(jì)職責(zé)，實(shí)施會(huì)計(jì)行為中，違反相關(guān)法律所應(yīng)承擔(dān)的法律責(zé)任。這些法律主要有我國(guó)的《會(huì)計(jì)法》及會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、會(huì)計(jì)制度規(guī)范，還包括《審計(jì)法》、《保險(xiǎn)法》等法律。此外，從最一般意義上講，會(huì)計(jì)法律責(zé)任還可以指會(huì)計(jì)人員或者其他人員利用虛假會(huì)計(jì)資料進(jìn)行貪污、挪用等侵吞公司財(cái)產(chǎn)的以及單位負(fù)責(zé)人打擊、報(bào)復(fù)會(huì)計(jì)人員所應(yīng)承擔(dān)刑事責(zé)任，包括自然人以及法人犯罪。①

法律責(zé)任一般包括行政責(zé)任、民事責(zé)任和刑事責(zé)任。同樣，會(huì)計(jì)人員的法律責(zé)任也主要以這三種形式呈現(xiàn)。對(duì)于會(huì)計(jì)人員的法律責(zé)任，我國(guó)有多部法律予以規(guī)定，這些規(guī)定從不同角度和層面對(duì)會(huì)計(jì)人員的不當(dāng)行為、越軌行為乃至犯罪行為進(jìn)行規(guī)制，目的就是為了約束會(huì)計(jì)人員的行為，使其真正，適當(dāng)?shù)芈男袝?huì)計(jì)的核心職責(zé)，做好會(huì)計(jì)核算和會(huì)計(jì)監(jiān)督的工作。基于我國(guó)現(xiàn)有的法律規(guī)定，可以從以下幾個(gè)方面對(duì)會(huì)計(jì)人員的法律責(zé)任進(jìn)行探討。

一、會(huì)計(jì)人員的行政責(zé)任

我國(guó)現(xiàn)有多部法律對(duì)會(huì)計(jì)人員的行為進(jìn)行規(guī)范，如《會(huì)計(jì)法》、《公司法》、《保險(xiǎn)法》、《商業(yè)銀行法》、《審計(jì)法》、《證券法》、《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》等等。此外還有大量的行政法規(guī)和部門(mén)規(guī)章對(duì)會(huì)計(jì)人員的行政責(zé)任也做了細(xì)致的規(guī)定。其中最重要的一部法律就是我國(guó)于1999年10月31日修訂通過(guò)的《會(huì)計(jì)法》，這部法律詳細(xì)地規(guī)定了會(huì)計(jì)的職責(zé)、會(huì)計(jì)從業(yè)主體以及法律責(zé)任等內(nèi)容，如該法第二章和第四章詳細(xì)規(guī)定了會(huì)計(jì)的核心職責(zé)是會(huì)計(jì)核算和會(huì)計(jì)監(jiān)督。而會(huì)計(jì)人員需要承擔(dān)行政責(zé)任的不當(dāng)行為類(lèi)型，也主要集中在會(huì)計(jì)核算和會(huì)計(jì)監(jiān)督這兩部分職責(zé)之中。例如，《會(huì)計(jì)法》第四十二條規(guī)定了十種違規(guī)行為，若情節(jié)嚴(yán)重，都需要承擔(dān)相應(yīng)行政責(zé)任。從立法規(guī)定可見(jiàn)，會(huì)計(jì)人員如果不按照相關(guān)法律規(guī)定操作，出現(xiàn)違法設(shè)置會(huì)計(jì)賬簿，如不依法設(shè)置或者私設(shè)會(huì)計(jì)賬簿，即“兩套賬”；違法審核會(huì)計(jì)憑證，如隨意填制或不審核原始憑證，或者登記賬簿不合規(guī)定；隨意改變會(huì)計(jì)處理方法或記賬方式；擅自改變會(huì)計(jì)記錄的貨幣或文字用語(yǔ)；未能妥善保管會(huì)計(jì)資料；不按照規(guī)定建立會(huì)計(jì)操作和監(jiān)督制度等行為時(shí)，需要承擔(dān)相應(yīng)行政責(zé)任。

根據(jù)我國(guó)法律規(guī)定，行政責(zé)任是指主體違反法律法規(guī)依法應(yīng)承擔(dān)的行政法律后果，包括行政處罰和行政處分。會(huì)計(jì)人員也主要以行政處罰和行政處分的方式來(lái)承擔(dān)行政責(zé)任?！稌?huì)計(jì)法》第四十二條同時(shí)規(guī)定了行政責(zé)任的承擔(dān)方式，這些承擔(dān)方式主要包括：由政府有關(guān)部門(mén)責(zé)令限期改正，并對(duì)單位處以罰款；對(duì)直接負(fù)責(zé)人員，處以罰款；屬于國(guó)家工作人員的，還應(yīng)當(dāng)依法給予行政處分?？梢?jiàn)，這種行政責(zé)任主要表現(xiàn)為行政罰款和行政處分。罰款，是行政處罰手段之一，是行政執(zhí)法單位對(duì)違反行政法規(guī)的個(gè)人和單位給予的行政處罰。這種處罰不需要經(jīng)人民法院判決，只要行政執(zhí)法單位依據(jù)行政法規(guī)的規(guī)定，做出處罰決定即可執(zhí)行。其金額的大小與行政責(zé)任的大小呈正比，責(zé)任越大，罰款金額越大；反之，罰款金額就越小。行政處分是行政處罰慣用的一種方式，我國(guó)的行政處分包括警告、記過(guò)、記大過(guò)、降級(jí)、撤職、開(kāi)除六種，這六種方式需要根據(jù)會(huì)計(jì)人員的行政責(zé)任大小區(qū)別適當(dāng)?shù)厥褂谩?/p>

我國(guó)法律關(guān)于會(huì)計(jì)人員的行政責(zé)任規(guī)定的相對(duì)完善，但在實(shí)踐中依然存在著一些問(wèn)題。首先，對(duì)于會(huì)計(jì)違法行為的處罰缺乏有力的外部保障體制。我國(guó)目前對(duì)于會(huì)計(jì)違法行為的制裁監(jiān)督機(jī)構(gòu)跟其他的違法行為是一樣，都是依靠檢察院進(jìn)行監(jiān)督執(zhí)行，在違法行為發(fā)生時(shí)對(duì)于責(zé)任的追究和處罰缺乏有力的外部監(jiān)督保障機(jī)制。缺乏一個(gè)專(zhuān)門(mén)的有力的行政部門(mén)，保障對(duì)會(huì)計(jì)違法行為的法律制裁得到有效執(zhí)行和實(shí)施。②其次，對(duì)于會(huì)計(jì)違法行為缺乏內(nèi)部控制機(jī)制。許多單位的會(huì)計(jì)人員法律意識(shí)淡薄，認(rèn)為作假帳、不按照規(guī)定操作是普遍現(xiàn)象，甚至是理所應(yīng)當(dāng)?shù)氖虑?，單位管理人員對(duì)于發(fā)現(xiàn)的會(huì)計(jì)人員違法行為也主要以息事寧人的態(tài)度對(duì)待，難以做到有責(zé)必究。對(duì)此，我國(guó)應(yīng)當(dāng)在完善會(huì)計(jì)人員行政責(zé)任規(guī)定的基礎(chǔ)上，理順關(guān)系，加強(qiáng)管理，對(duì)于嚴(yán)重的違法行為做到執(zhí)法必嚴(yán)、違法必究，以規(guī)范會(huì)計(jì)行為。

二、會(huì)計(jì)人員的民事責(zé)任

民事責(zé)任，是指民事主體在日常的民事行為中，因?qū)嵤┝嗣袷逻`法行為，按照有關(guān)民事法律所承擔(dān)的對(duì)其不利的民事法律后果或者基于法律特別規(guī)定而應(yīng)承擔(dān)的民事法律責(zé)任。民事責(zé)任是三種法律責(zé)任之一，它主要是一種民事救濟(jì)手段，旨在使受害人，被侵犯的權(quán)益得以恢復(fù)。

我國(guó)《會(huì)計(jì)法》雖沒(méi)規(guī)定民事責(zé)任，但在《證券法》、《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》及最高人民法院做出的有關(guān)司法解釋中，均明確規(guī)定了會(huì)計(jì)人員因其不當(dāng)會(huì)計(jì)行為給相關(guān)主體造成損害時(shí)，需要承擔(dān)相應(yīng)民事責(zé)任。如《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》第四十二條規(guī)定“會(huì)計(jì)師事務(wù)所違反本法規(guī)定,給委托人、其他利害關(guān)系人造成損失的,應(yīng)當(dāng)依法承擔(dān)賠償責(zé)任”。2007年最高法院又在司法解釋中規(guī)定了“金融機(jī)構(gòu)、會(huì)計(jì)師事務(wù)所為公司出具不實(shí)的驗(yàn)資報(bào)告或者虛假的資金證明，公司資不抵債的，該驗(yàn)資單位應(yīng)當(dāng)對(duì)公司債務(wù)在驗(yàn)資報(bào)告不實(shí)部分或者虛假資金證明金額以?xún)?nèi)，承擔(dān)民事賠償責(zé)任?！?此外，1998年最高人民法院在司法解釋中還規(guī)定了，會(huì)計(jì)從業(yè)主體為企業(yè)出具虛假驗(yàn)資證明,給委托人、其他利害關(guān)系人造成損失的，應(yīng)當(dāng)承擔(dān)相應(yīng)的民事賠償責(zé)任。

從上述規(guī)定可以看出，會(huì)計(jì)人員需要承擔(dān)民事責(zé)任的行為主要表現(xiàn)為有意出具不真實(shí)驗(yàn)資報(bào)告，從而造成相關(guān)權(quán)利人損失的情形。對(duì)于這類(lèi)行為，會(huì)計(jì)人員要承擔(dān)賠償責(zé)任。民事上的賠償責(zé)任包括多種形式，而在此處一般以賠償經(jīng)濟(jì)損失、賠禮道歉為主。由于經(jīng)濟(jì)主體的活動(dòng)一般規(guī)模較為巨大，所以損失較大，對(duì)于會(huì)計(jì)人員而言，賠償巨額經(jīng)濟(jì)損失將付出沉重的代價(jià)。另一方面，會(huì)計(jì)人員的不當(dāng)行為不僅使經(jīng)濟(jì)主體遭受巨大損失，同時(shí)還嚴(yán)重?cái)_亂了市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)秩序，造成信譽(yù)下降乃至喪失，對(duì)于建立以誠(chéng)信為基礎(chǔ)的市場(chǎng)活動(dòng)損害及深。所以，從這個(gè)角度講，即使會(huì)計(jì)從業(yè)人員承擔(dān)相應(yīng)賠償責(zé)任，但其造成的惡劣影響卻十分深遠(yuǎn)。這就要求我們一方面加大對(duì)其民事責(zé)任的處罰力度，另一方面努力提高會(huì)計(jì)人員的職業(yè)道德，提升業(yè)務(wù)素質(zhì)、加強(qiáng)法律法規(guī)的學(xué)習(xí)，提高法制意識(shí)。

三、會(huì)計(jì)人員的刑事責(zé)任

刑事責(zé)任是刑事法律規(guī)定的，因?qū)嵤┓缸镄袨槎a(chǎn)生的，由司法機(jī)關(guān)強(qiáng)制犯罪者承受的形式懲罰或單純否定性法律評(píng)價(jià)。刑事責(zé)任是所有法律責(zé)任中處罰最為嚴(yán)厲的一種法律責(zé)任，而規(guī)定刑事責(zé)任的刑法則被稱(chēng)為“法律的最后一道屏障”。正因?yàn)樾淌仑?zé)任的嚴(yán)重性，所以在適用時(shí)一般非常慎重，做到既懲罰犯罪，又保護(hù)社會(huì)法益的目的。

目前，我國(guó)刑法關(guān)于會(huì)計(jì)人員不履行應(yīng)盡職責(zé)而犯罪的情形，主要以隱匿、故意銷(xiāo)毀會(huì)計(jì)憑證、會(huì)計(jì)賬簿、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告罪予以規(guī)制。1999年12月25日通過(guò)的《刑法修正案》第1條規(guī)定:“第162條后增加一條,作為第162條之一：隱匿或者故意銷(xiāo)毀依法應(yīng)當(dāng)保存的會(huì)計(jì)憑證、會(huì)計(jì)賬簿、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告，情節(jié)嚴(yán)重的，處五年以下有期徒刑或者拘役，并處或者單處2萬(wàn)元以上20萬(wàn)元以下罰金。單位犯前款罪的，對(duì)單位判處罰金，并對(duì)直接負(fù)責(zé)的主管人員和其他直接責(zé)任人員，依照前款的規(guī)定處罰?！?/p>

根據(jù)刑法規(guī)定，本罪是指會(huì)計(jì)人員，違反國(guó)家規(guī)定，故意實(shí)施隱匿、故意銷(xiāo)毀會(huì)計(jì)憑證、會(huì)計(jì)賬簿、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告，情節(jié)惡劣的行為。本罪作為行政犯，以相應(yīng)的會(huì)計(jì)法律法規(guī)存在為前提。目前，我國(guó)的《會(huì)計(jì)法》、《審計(jì)法》等法律詳細(xì)規(guī)定了對(duì)于會(huì)計(jì)賬簿應(yīng)當(dāng)妥善、真實(shí)地予以保存，以備查驗(yàn)，經(jīng)濟(jì)主體或者單位應(yīng)當(dāng)依照法律規(guī)定，履行妥善保管義務(wù)，并配合有關(guān)部門(mén)的檢查。然而在經(jīng)濟(jì)利益的驅(qū)動(dòng)下，有些單位和會(huì)計(jì)從業(yè)人員違法法律規(guī)定，故意隱瞞、銷(xiāo)毀會(huì)計(jì)賬簿和憑證，或者不按照法律規(guī)定的銷(xiāo)毀方法進(jìn)行銷(xiāo)毀，以此來(lái)逃避正常納稅義務(wù)，或者私設(shè)小金庫(kù)，或者損害股東的正常權(quán)益，這些行為嚴(yán)重地?cái)_亂了正常的市場(chǎng)秩序和金融秩序，給國(guó)家和社會(huì)造成的極大損失，基于此，我國(guó)刑法將這類(lèi)行為規(guī)定為犯罪。本罪的行為對(duì)象是依法應(yīng)當(dāng)保存的會(huì)計(jì)憑證、會(huì)計(jì)賬簿和會(huì)計(jì)報(bào)告。這里的隱匿是指隱藏上述文件，使得他人無(wú)法發(fā)現(xiàn)和找到；銷(xiāo)毀是指將上述文件的物理效用進(jìn)行損害，使其無(wú)法發(fā)揮正常價(jià)值和功用。本罪的主體是一般主體，既可以是會(huì)計(jì)等人員也可以是單位的主管人員，還包括單位本身。在主觀方面表現(xiàn)為故意，即銷(xiāo)毀行為和隱匿行為都必須出于故意，如果實(shí)踐中存在過(guò)失銷(xiāo)毀的行為就不能以本罪處理。此外，本罪的成立還要求必須達(dá)到情節(jié)嚴(yán)重的程度，這里的情節(jié)嚴(yán)重一般是指隱匿、銷(xiāo)毀大量會(huì)計(jì)文件、多次隱匿銷(xiāo)毀和隱匿銷(xiāo)毀行為造成了嚴(yán)重后果的情形。

從上述內(nèi)容可以看出，我國(guó)對(duì)于會(huì)計(jì)人員的違法犯罪行為規(guī)定了較為詳細(xì)合適的、不同種類(lèi)和層次的法律責(zé)任。這些責(zé)任由輕到重用來(lái)規(guī)制會(huì)計(jì)人員的職務(wù)行為。目前我國(guó)正處在改革轉(zhuǎn)型的關(guān)鍵時(shí)期，在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的大潮下，大量經(jīng)濟(jì)利益的誘惑挑戰(zhàn)者會(huì)計(jì)從業(yè)人員，如果會(huì)計(jì)人員經(jīng)受不住誘惑往往就會(huì)實(shí)施違法犯罪行為，進(jìn)而給國(guó)家利益和社會(huì)法益造成極大傷害。為進(jìn)一步懲治會(huì)計(jì)違法活動(dòng)，在我國(guó)現(xiàn)有法律的基礎(chǔ)上，筆者認(rèn)為應(yīng)當(dāng)進(jìn)一步完善立法規(guī)定，針對(duì)新型的會(huì)計(jì)違法行為進(jìn)行立法；同時(shí)加大執(zhí)法力度，對(duì)于違規(guī)違法的會(huì)計(jì)行為進(jìn)行規(guī)制，以規(guī)范會(huì)計(jì)職務(wù)行為；最后進(jìn)一步建立健全各機(jī)構(gòu)的會(huì)計(jì)行為流程，從制度上防止會(huì)計(jì)人員的不當(dāng)行為，以保障市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的有序進(jìn)行。(作者單位：北京市石景山區(qū)公安消防支隊(duì))

參考文獻(xiàn):

①參見(jiàn)劉霞：《淺談會(huì)計(jì)的法律責(zé)任》，載《山西財(cái)經(jīng)大學(xué)學(xué)報(bào)》2006年第28卷第1期。

②李秀萍，《淺談會(huì)計(jì)法律責(zé)任》，載《財(cái)經(jīng)界》2010年第22期。

作者簡(jiǎn)介：尚宏陽(yáng)(1982.10-)，女，管理學(xué)碩士，北京市石景山區(qū)公安消防支隊(duì)干部。