張鐵芙

【摘 要】伴隨2008年、2010年財(cái)政部等五部委聯(lián)合發(fā)布《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》和《企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范》，上市公司已經(jīng)率先實(shí)施和完成內(nèi)部控制體系建設(shè)，其他企業(yè)也積極參照并執(zhí)行。內(nèi)部控制工作得以全面啟動(dòng)并推廣，有效的內(nèi)部控制與可靠的財(cái)務(wù)報(bào)告之間的相互影響關(guān)系得到廣泛認(rèn)可。經(jīng)過多年政策指引和基本規(guī)范的完善，財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制作為內(nèi)部控制體系中重要項(xiàng)目，其作用也日趨重大。本文通過對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的闡述，及內(nèi)部控制五個(gè)主要構(gòu)成因素的探討，將其對(duì)于財(cái)務(wù)報(bào)告可靠性的重要意義進(jìn)行說明，并結(jié)合日常操作的經(jīng)驗(yàn)，針對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制工作提出建議。

【關(guān)鍵詞】財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制；內(nèi)部控制；可靠性

自2012年起，伴隨內(nèi)部控制規(guī)范體系在企業(yè)的推廣施行，內(nèi)部控制對(duì)于企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量的改善、對(duì)于企業(yè)內(nèi)部資源配置合理性的促進(jìn)、對(duì)于企業(yè)經(jīng)營活動(dòng)健康發(fā)展的保障等，得到管理層的普遍認(rèn)可。與此同時(shí)，財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的完善，作為內(nèi)部控制規(guī)范體系建設(shè)的重要內(nèi)容，其對(duì)于財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量可靠性的意義，也日益被管理層和外部公眾（外部投資者、外部審計(jì)、外部監(jiān)管機(jī)構(gòu)等）所認(rèn)同。

一、財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的概述

所謂“財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制”，SEC定義為“由公司的首席執(zhí)行官、首席財(cái)務(wù)官或者公司行使類似職權(quán)的人員設(shè)計(jì)或監(jiān)管的，受到公司的董事會(huì)、管理層和其他人員影響的，為財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性和滿足外部適用的財(cái)務(wù)報(bào)表編制符合公認(rèn)會(huì)計(jì)原則提供合理保證的控制程序。

1.具體包括以下控制政策和程序：

（1）保持詳細(xì)程度合理的會(huì)計(jì)記錄，對(duì)資產(chǎn)的交易和處置情況準(zhǔn)確公允地反映。

（2）為下列事項(xiàng)提供合理的保證：公司對(duì)發(fā)生的交易進(jìn)行必要的記錄，從而使財(cái)務(wù)報(bào)表的編制滿足公認(rèn)會(huì)計(jì)原則的要求，公司所有的收支活動(dòng)經(jīng)過公司管理層和董事會(huì)的合理授權(quán)。

（3）為防止或及時(shí)發(fā)現(xiàn)可能對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生重要影響的未經(jīng)授權(quán)的取得、使用和處置資產(chǎn)的行為提供合理保證。

2.該具體控制政策和程序的實(shí)施，具有以下積極指導(dǎo)作用：

（1）明確財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的責(zé)任主體；首席執(zhí)行官、首席財(cái)務(wù)官作為公司經(jīng)營的首要執(zhí)行者，對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制承擔(dān)直接責(zé)任，而董事會(huì)、管理層承擔(dān)間接責(zé)任；進(jìn)而有利于從源頭上防止財(cái)務(wù)造假行為，避免舞弊事件發(fā)生后責(zé)任認(rèn)定時(shí)出現(xiàn)的相互推諉和責(zé)任轉(zhuǎn)移現(xiàn)象。

（2）擴(kuò)大了管理層授權(quán)的保證范圍；為了確保財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性，勢(shì)必要求所有影響財(cái)務(wù)報(bào)告的事項(xiàng)，都應(yīng)該經(jīng)過公司管理層的合理授權(quán)，進(jìn)一步明確相關(guān)管理者的責(zé)任，為內(nèi)部控制的規(guī)范化、制度化等提供了依據(jù)。

（3）強(qiáng)調(diào)防止舞弊的重要性；將防止舞弊作為財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的一個(gè)重要內(nèi)容，無論從概念上，還是從治理態(tài)度上，都再次明確從公司內(nèi)部防止舞弊以達(dá)到科學(xué)治理的目的。

二、財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制與財(cái)務(wù)報(bào)告可靠性的關(guān)系分析

1.有利于完善公司針對(duì)財(cái)務(wù)工作的治理結(jié)構(gòu)

財(cái)務(wù)報(bào)告可靠性的不足，很重要的原因是由于公司治理結(jié)構(gòu)不合理，內(nèi)部責(zé)權(quán)不清晰，缺乏必要的約束機(jī)制所引起。通過內(nèi)部控制體系的建立，樹立科學(xué)有效的公司治理結(jié)構(gòu)，在股東會(huì)、董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)、管理層之間合理配置權(quán)限，明確職責(zé)，形成有效的監(jiān)督、激勵(lì)和制衡機(jī)制；同時(shí)，科學(xué)的公司治理結(jié)構(gòu)也會(huì)促使內(nèi)部控制體系的有效運(yùn)行，保障內(nèi)部控制功能的執(zhí)行，促進(jìn)內(nèi)部控制環(huán)境的良好運(yùn)行。

2.有利于財(cái)務(wù)報(bào)告編制工作的準(zhǔn)確性和可靠性

財(cái)務(wù)報(bào)告的編制也是一系列會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)的收集、加工等過程，其能否真實(shí)反映企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的真實(shí)狀況，勢(shì)必需要內(nèi)部控制體系來為其保駕護(hù)航，通過內(nèi)部控制體系在公司治理的種種滲透及各項(xiàng)管理規(guī)章制度的制訂和執(zhí)行，形成對(duì)公司生產(chǎn)流程、經(jīng)營流程等有效控制，從而為財(cái)務(wù)報(bào)告生成的可靠性提供保障。

3.有利于公司財(cái)產(chǎn)的真實(shí)、完整

公司財(cái)產(chǎn)作為企業(yè)進(jìn)行正常生產(chǎn)活動(dòng)的必要物質(zhì)基礎(chǔ)，是內(nèi)部控制的重要內(nèi)容，公司管理層必須通過適當(dāng)?shù)拇胧?duì)其進(jìn)行妥善控制管理。例如，根據(jù)機(jī)構(gòu)和崗位設(shè)立權(quán)限，建立相互制約和監(jiān)督機(jī)制，讓舞弊現(xiàn)象不復(fù)存在；規(guī)范和完善會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)，權(quán)責(zé)明確、分工協(xié)作，確保會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)的安全性等。

4.可靠的財(cái)務(wù)報(bào)告是良好的財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的反映

作為公司財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果的反映，財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量的提高有助于完善公司內(nèi)部控制體系，二者相互作用，相互影響。財(cái)務(wù)報(bào)告在內(nèi)部控制的約束下，通過會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)進(jìn)行數(shù)據(jù)加工并最終形成報(bào)告成果，其可靠性的高低，也反映了內(nèi)部控制的目標(biāo)，及其控制的效果。

三、完善內(nèi)部控制，提高報(bào)告質(zhì)量

1.完善治理結(jié)構(gòu)，營造良好的內(nèi)部控制環(huán)境

首先，建立并完善科學(xué)的治理結(jié)構(gòu)，是保障內(nèi)部控制有效運(yùn)行、發(fā)揮內(nèi)部控制作用的前提和基礎(chǔ)；建立董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)、管理層之間的相互牽制、相互制衡機(jī)制；強(qiáng)化外部獨(dú)立董事的作用，提高外部獨(dú)立董事的獨(dú)立性和約束力；建立包括全面預(yù)算、薪酬績效評(píng)價(jià)、內(nèi)部審計(jì)稽核和全面風(fēng)險(xiǎn)管理等專業(yè)性管理機(jī)構(gòu)，充分發(fā)揮其監(jiān)督職能，為保證財(cái)務(wù)報(bào)告的真實(shí)、可靠打造良好的內(nèi)部控制環(huán)境。

其次，深化風(fēng)險(xiǎn)管理意識(shí)，并將之持續(xù)的應(yīng)用到日常經(jīng)營活動(dòng)中，讓每位員工都具有風(fēng)險(xiǎn)管理理念，適應(yīng)內(nèi)外部經(jīng)營環(huán)境的變化，不斷完善內(nèi)部控制環(huán)境，為公司的持續(xù)發(fā)展提供保障作用。

再次，提高財(cái)務(wù)從業(yè)人員的素質(zhì)；財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制體系的建立，對(duì)于財(cái)務(wù)從業(yè)人員的素質(zhì)要求更高。企業(yè)需要加強(qiáng)財(cái)務(wù)從業(yè)人員的培訓(xùn)和引導(dǎo)，鼓勵(lì)其通過后續(xù)教育、自我學(xué)習(xí)等多渠道來提高自身專業(yè)水平，強(qiáng)化職業(yè)道德教育，為其提供有效的學(xué)習(xí)資源，從而通過個(gè)人素質(zhì)的提升，更加有效的執(zhí)行財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制相關(guān)措施。

最后，強(qiáng)化企業(yè)文化中關(guān)于內(nèi)部控制的教育，通過科學(xué)的培訓(xùn)、招聘等人事管理制度，確保員工具備和保持必要的內(nèi)部控制理念和應(yīng)有的專業(yè)勝任能力。管理職員在企業(yè)管理中具有承上啟下的重要作用，通過對(duì)其進(jìn)行相關(guān)內(nèi)容的教育，使其認(rèn)識(shí)到保證財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量是每個(gè)管理職員的共同責(zé)任，其能否將內(nèi)部控制要求切實(shí)的執(zhí)行，對(duì)于整個(gè)財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量的可靠性，將是至關(guān)重要的作用。

2.建立適合企業(yè)的內(nèi)部控制體系

首先，以業(yè)務(wù)流程為基礎(chǔ)，按照業(yè)務(wù)類型進(jìn)行區(qū)分，制訂“業(yè)務(wù)管理規(guī)定、業(yè)務(wù)操作流程、業(yè)務(wù)操作規(guī)范”在內(nèi)的內(nèi)控體系，涵蓋職責(zé)分離、適當(dāng)授權(quán)、雙重稽核的執(zhí)行標(biāo)準(zhǔn)，以便員工能夠按照既定標(biāo)準(zhǔn)處理各項(xiàng)業(yè)務(wù)。

其次，以風(fēng)險(xiǎn)管理為導(dǎo)向，尋找業(yè)務(wù)流程中關(guān)鍵風(fēng)險(xiǎn)控制點(diǎn)，并對(duì)其施行“雙重稽核”的確認(rèn)體制。通過將上述風(fēng)險(xiǎn)控制管理的書面化，明確各關(guān)鍵控制點(diǎn)的風(fēng)險(xiǎn)內(nèi)容、操作頻率、稽核必要性，并據(jù)此對(duì)關(guān)鍵管理者進(jìn)行職業(yè)道德和業(yè)務(wù)培訓(xùn)，增強(qiáng)其自我約束力，促進(jìn)其做到奉公守法、廉潔自律。

最后，以監(jiān)督檢查為保障，通過內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的設(shè)立，完善內(nèi)部審計(jì)功能，按照內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則要求對(duì)內(nèi)部控制系統(tǒng)進(jìn)行評(píng)估，并提出改善執(zhí)行情況和程序設(shè)計(jì)修正意見，從而確保財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性。

3.重視內(nèi)部控制評(píng)估和報(bào)告

內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性，意味著其針對(duì)內(nèi)部控制體系的評(píng)價(jià)具有很高的參考價(jià)值，其針對(duì)內(nèi)控體系所存在漏洞的報(bào)告，對(duì)于整個(gè)公司治理的完善，具有非常重要的意義。管理當(dāng)局必須予以足夠的重視。

首先，管理當(dāng)局應(yīng)對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制制度的設(shè)計(jì)和執(zhí)行是否有效做出評(píng)估，并表明其對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告和資產(chǎn)的安全完整無重大不利影響。管理層需要在內(nèi)部控制制度下，通過一系列切實(shí)可行的措施來確保內(nèi)部控制的順利開展和完整執(zhí)行，通過評(píng)估報(bào)告的形式，對(duì)于內(nèi)控情況做出的保證或承諾，從而降低財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊的可能性。

其次，通過自我評(píng)估，遵循內(nèi)部審計(jì)的監(jiān)督和檢查體制，通過具體的審計(jì)程序和抽樣方法，借此來發(fā)現(xiàn)控制體系中存在的風(fēng)險(xiǎn)，并會(huì)同企業(yè)相關(guān)的管理者，對(duì)于風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行承擔(dān)能力評(píng)估并采取相應(yīng)措施，從而改善企業(yè)的內(nèi)部控制。

最后，內(nèi)部控制報(bào)告的出具，在外部審計(jì)中也愈加給予重視。中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1411號(hào)規(guī)定，在財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)的過程中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)該考慮下列重要因素：內(nèi)部審計(jì)的組織地位以及其對(duì)客觀性的影響、內(nèi)部審計(jì)人員的專業(yè)勝任能力和內(nèi)部審計(jì)的職責(zé)范圍等。所以，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在出具審計(jì)意見時(shí)，也會(huì)重點(diǎn)關(guān)注企業(yè)的內(nèi)部控制報(bào)告，作為評(píng)估企業(yè)內(nèi)部控制質(zhì)量和企業(yè)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的一個(gè)重要標(biāo)準(zhǔn)。

總之，科學(xué)的財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制體系為企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告可靠性提供重要保障，而財(cái)務(wù)報(bào)告可靠性是實(shí)現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的工具、手段，是財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制質(zhì)量的反映；伴隨著企業(yè)治理結(jié)構(gòu)的科學(xué)化、企業(yè)內(nèi)部控制體系的完善、企業(yè)內(nèi)部控制文化的建立，財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制體系將會(huì)不斷完善，財(cái)務(wù)報(bào)告可靠性將會(huì)得到進(jìn)一步提高。

參考文獻(xiàn)：

[1]周勤業(yè)，王嘯.美國內(nèi)部控制信息披露的發(fā)展及其借鑒.會(huì)計(jì)研究，2005.2

[2]孫光國，莫冬燕，楊金鳳.基于共同理論視角下內(nèi)部控制與財(cái)務(wù)報(bào)告可靠性之關(guān)系研究.財(cái)政監(jiān)督，2012.04

[3]安春明.企業(yè)內(nèi)部控制對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的影響.商場(chǎng)現(xiàn)代化，2007年第09期

[4]李榕芳.內(nèi)部控制與財(cái)務(wù)報(bào)告可靠性.福建農(nóng)林大學(xué)學(xué)報(bào)，2009.12