柯英

【摘 要】時代是在不斷前進的，經(jīng)濟隨著時代的發(fā)展不斷更替，市場在社會經(jīng)濟的調(diào)節(jié)下，競爭日益激烈，想要在當(dāng)今這個競爭形勢十分嚴峻的情形下發(fā)展，就必須加強自身應(yīng)對金融危機的能力，而其中企業(yè)合并是企業(yè)能夠得以生存的一種主要形式。我國目前企業(yè)合并的情況并不少見，但企業(yè)合并后針對兩企業(yè)之間的經(jīng)濟效益分配就成了會計實務(wù)中的一大難點。本篇文章主要是從國內(nèi)外企業(yè)合并后所產(chǎn)生的影響進行簡略的分析，從而對目前企業(yè)合并后會計如何處理企業(yè)間的共同利益抵觸一些見解。

【關(guān)鍵詞】企業(yè)合并；權(quán)益結(jié)合；會計

企業(yè)的合并隨著社會競爭的加劇，在我國的市場經(jīng)濟中占據(jù)著越來越重要的地位了。而企業(yè)在合并后還存在著許多問題，尤其是在會計實務(wù)的處理上，由于企業(yè)的權(quán)益分配造成的問題最多。當(dāng)兩個企業(yè)合并后，特別是一個強勢的企業(yè)與一個弱勢的企業(yè)合并，事實上就是較強的企業(yè)對較弱的企業(yè)的股權(quán)進行收購，從而取得該企業(yè)的控制權(quán)的一種形式，這種在同一控制下的企業(yè)合并在雙方的利益的處理上就十分麻煩。我國目前并沒有一套科學(xué)合理的企業(yè)合并權(quán)益分配方案，因此對于企業(yè)合并的會計實務(wù)處理就是我國現(xiàn)階段值得探究的問題。

一、權(quán)益結(jié)合法在國內(nèi)外的應(yīng)用現(xiàn)狀

1.在國際會計理論界權(quán)益結(jié)合法已被禁用

目前國內(nèi)外對于企業(yè)的合并主要有兩種處理形式：實力差距不大的企業(yè)間的進行權(quán)益結(jié)合法與實力相差較大的企業(yè)間的實行的購買法。但目前在國際審核中，由于權(quán)益結(jié)合法并不能保證新企業(yè)的信譽，因此取消權(quán)益結(jié)合法，企業(yè)合并只能實行購買法。

2.在我國同一控制下企業(yè)合并的會計處理方法被廣泛應(yīng)用

在我國現(xiàn)行的企業(yè)合并法中對于企業(yè)合并會計實務(wù)的處理主要呈現(xiàn)兩種情況：一是同一控制下的企業(yè)合并，這種合并形式事實上就是權(quán)益結(jié)合法，這是一種新的會計實務(wù)處理方法，是一種具有中國特色的處理方法。二是非同一控制下的的企業(yè)合并，這種形式的會計實務(wù)處理就等同于購買法。我國目前的企業(yè)合并中大多數(shù)對會計實務(wù)的處理方式都是采取的權(quán)益結(jié)合法。

二、權(quán)益結(jié)合法的在我國現(xiàn)階段存在的必要性以及實際運用中的缺陷

1.但在我國當(dāng)前的經(jīng)濟環(huán)境下，權(quán)益結(jié)合法具有存在的合理性

首先，由于我國發(fā)生的企業(yè)合并大部分是同一控制下的企業(yè)合并，參與合并的雙方是同受一方或相同的多方控制的關(guān)聯(lián)企業(yè)，在并購價格和凈資產(chǎn)公允價值的確定上往往帶有一定的主觀性。其次，購買法要求購買企業(yè)按被并企業(yè)凈資產(chǎn)（或長期股權(quán)投資）的公允價值計價，而我國的證券市場在許多方面不夠完善，中介評估機構(gòu)又不是很成熟，確定被購企業(yè)凈資產(chǎn)的公允價值具有一定的困難。加上我國上市公司非流通股占的比重較大，對這部分股權(quán)的價值評估也較為困難。

2.同一控制企業(yè)合并權(quán)益結(jié)合法在實際運用存在一些缺陷

首先，在物價持續(xù)上漲或者被合并企業(yè)的資產(chǎn)質(zhì)量較好時，以賬面價值為基礎(chǔ)的權(quán)益結(jié)合法，可能會削弱會計信息的決策相關(guān)性；其次，在權(quán)益結(jié)合法下，合并報表中凈利潤由于包含了被合并企業(yè)合并當(dāng)年全年的利潤，可能導(dǎo)致企業(yè)年末突擊合并集團內(nèi)利潤狀況較好的企業(yè)，以粉飾其經(jīng)營業(yè)績；

三、相關(guān)缺陷的改進建議

對于同一控制下的企業(yè)合并會計處理方法的缺陷，可以從兩個方面嘗試改進，具體建議如下：

1.修訂現(xiàn)行會計準則中的相關(guān)規(guī)定，對權(quán)益結(jié)合法的應(yīng)用進行嚴格的限定

首先對會計處理在權(quán)益結(jié)合法中的權(quán)限進行限制，避免管理層的濫用。其次加長同一控下企業(yè)的控制時間，減少企業(yè)對于合并后的應(yīng)用。三要根據(jù)法律法規(guī)對會計處理進行嚴格的規(guī)范，從而增強可流通資金。

2.盡快完善公允價值的形成機制

我國現(xiàn)目前所使用的在同一控制下的企業(yè)合并等同于權(quán)益結(jié)合法，并且對于權(quán)益結(jié)合法的缺陷并沒有改正的方法。因此，要盡快完善公允價值形成機制，促進我國的會計準則與國際的會計準則接軌。

四、同一控制下企業(yè)合并會計處理方法的選擇

企業(yè)在同一控制下會計方法的選擇基礎(chǔ)是以合并的經(jīng)濟實質(zhì)作為選擇的標準的。

1.企業(yè)合并的經(jīng)濟實質(zhì)

按照企業(yè)合并的經(jīng)濟實質(zhì)進行分類，企業(yè)合并可以分為購買性質(zhì)的合并和股權(quán)聯(lián)合性質(zhì)的合并。相應(yīng)地，購買性質(zhì)的合并采用購買法，股權(quán)聯(lián)合性質(zhì)的合并采用權(quán)益結(jié)合法。所謂的企業(yè)經(jīng)濟實質(zhì)性的合并就是指企業(yè)通過資產(chǎn)或者權(quán)益的交易取得對另一企業(yè)的資產(chǎn)控制權(quán)，而當(dāng)這樣同性質(zhì)的兩個企業(yè)合并后，新的企業(yè)就形成了。這種形式的控制事實上是以購買的形式取得另一企業(yè)的股權(quán)。

2.國外股權(quán)聯(lián)合性質(zhì)合并的判斷標準

雖然國外在歷史上曾給出過一系列的判斷股權(quán)聯(lián)合性質(zhì)的標準，但是終究因在實務(wù)中難以判區(qū)分購買和股權(quán)聯(lián)合性質(zhì)的兩種合并或是利用判斷標準創(chuàng)造條件采用權(quán)益結(jié)合法導(dǎo)致權(quán)益結(jié)合法的濫用而禁用了權(quán)益結(jié)合法，美國一直在試圖對權(quán)益結(jié)合法的運用條件給以清晰的規(guī)定，但是努力了幾十年，結(jié)果以失敗告終。這也從另一方面印證了實務(wù)中確實很少存在股權(quán)聯(lián)合性質(zhì)的合并，我國沒有像西方國家就股權(quán)聯(lián)合性質(zhì)的合并給出過具體的判斷標準，因此對于我國的股份聯(lián)合評判標準就需要借鑒國外的先進經(jīng)驗來作為現(xiàn)階段的評判準則。

3.在企業(yè)的同一控制下企業(yè)合并所取得的實質(zhì)利益

企業(yè)合并從根本上來說就是一個企業(yè)對另一企業(yè)的產(chǎn)權(quán)的進行收購的結(jié)果。由于我國的上市公司多是國企，因此為了使企業(yè)更好的發(fā)展，這些企業(yè)多是采用股份交換或者相互合作的形式使雙方共同獲得利益，但這樣的合作只應(yīng)用與大公司之間。

五、結(jié)束語

本文首先通過對同一控制下企業(yè)合并會計處理方法的研究得出以下結(jié)論：一是鑒于國有企業(yè)對我國經(jīng)濟的影響度，對國企間合并的會計處理方法的選擇應(yīng)撇開產(chǎn)權(quán)的特殊性具體分析其合并的經(jīng)濟實質(zhì)來選擇會計處理方法。二是在我國當(dāng)前的經(jīng)濟環(huán)境下，權(quán)益結(jié)合法具有存在的合理性，應(yīng)借用國際上對權(quán)益結(jié)合法的限制和取消其應(yīng)用的經(jīng)驗，對同一控制下的企業(yè)合并采用權(quán)益結(jié)合法進行條件限制，并建立和完善外部監(jiān)督機制。三是盡快完善我國的證券市場，提高中介機構(gòu)的評估水平，加強和規(guī)范信息披露，逐步實現(xiàn)同一控制下企業(yè)合并的會計處理方法向購買法的過渡。

參考文獻：

[1]馬永義等.同一控制下的企業(yè)合并認定條件解析.財務(wù)與會計，2011.6

[2]杜彬等.淺談同一控制下企業(yè)合并母公司會計處理.財會通訊，2012.4