黃福

摘要：國家為促進小企業(yè)發(fā)展拔給，具有專項或特定用途的技術(shù)改造資金，新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝研究開發(fā)經(jīng)費等政府補助，用于支出所形成的費用或財產(chǎn)，不得扣除或計算扣除對應(yīng)折舊、攤銷扣除……。

關(guān)鍵詞：政府補助，無償性、直接取得、不征稅收益。

“遞延收益”科目，是《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》負債類科目，是用來核算小企業(yè)從政府無償取得貨幣性資產(chǎn)或非貨幣性資產(chǎn)，是國家為促進小企業(yè)發(fā)展無償拔給，具有專項或特定用途的技術(shù)改造資金，新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝研發(fā)經(jīng)費……等巳收到，但應(yīng)在以后期間計入損益的政府補助。其特點：1，無償性，小企業(yè)不需償還或承擔(dān)債務(wù)，政府不亨有小企業(yè)所有權(quán)或其他權(quán)益；2，直接取得，是從政府直接取得的相關(guān)資產(chǎn)形成小企業(yè)收益；3，不征稅收益，是從政府無償取得不征稅收入資產(chǎn)。“遞延收益”科目，其借方登記相關(guān)資產(chǎn)使用壽命內(nèi)平均分配遞延收益或用于補償小企業(yè)己發(fā)生的或以后期間相關(guān)費用或虧損，貸方登記小企業(yè)收到相關(guān)資產(chǎn)的政府補助，本科目的余額在貸方，反映小企業(yè)巳收到，但應(yīng)在以后期間計入損益的政府補助。根據(jù)《企業(yè)所得稅法》實施條例第二十八條和財稅[2011]70號文件：企業(yè)的不征稅收入用于支出所形成的費用或財產(chǎn)，不得扣除或者計算對應(yīng)折舊、攤銷扣除……相關(guān)規(guī)定，結(jié)合筆者對《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》學(xué)習(xí)體會，試談“遞延收益”會計核算方法，望與探討。

一、用于補償小企業(yè)發(fā)生的相關(guān)費用

舉例說明：某高新技術(shù)企業(yè)，于2011年5月收到從政府無償取得自行研究開發(fā)新產(chǎn)品專利技術(shù)的專項撥款100萬元，該企業(yè)將此項資金用于購置一套新產(chǎn)品開發(fā)專項設(shè)備，價值58.5萬元（增值稅專用發(fā)票上注明的金額為50萬元，稅額為8.5萬元），6月份，該項設(shè)備己投產(chǎn)使用，且達到預(yù)期用途，為核算方便，暫不考慮其殘值，采用直線法10年折舊；將剩下的41.5萬元，全用于該項新產(chǎn)品專利技術(shù)開發(fā)，即：研發(fā)過程中，發(fā)生材料費20萬元、人員工資10萬元、折舊費用2萬元、長期待攤費用2萬元；支付項目設(shè)計費1萬元、裝備調(diào)試費1.5萬元、委托外部研究開發(fā)費用2萬元、其他費用3萬元。（其中符合資本化條件的支出38萬元，研發(fā)項目預(yù)期完成，且達到用途形成無形資產(chǎn)，并預(yù)計10年攤銷）；2011年，該企業(yè)應(yīng)納稅所得額50萬元，適用稅率15%，為核算方便，暫不考慮其他因素對應(yīng)納稅所得額的影響。作會計分錄如下：

1.收到政府專項拔款時

借：銀行存款100

貸：遞延收益100

2.支付專項設(shè)備款時

借：固定資產(chǎn)50

應(yīng)繳稅費——應(yīng)繳增值稅（進項稅額）8.5

貸：銀行存款58.5

3.提取專項設(shè)備折舊時

借：制造費用0.4167

貸：累計折舊0.4167

月折舊費0.4167=50÷10÷12

4.發(fā)生研究開發(fā)費用時

借：研發(fā)支出——費用化支出3.5

——資本化支出38

貸：原材料20

應(yīng)付職工薪酬10

累計折舊2

長期待攤費用2

現(xiàn)金或銀行存款7.5

5.研發(fā)項目達到預(yù)期用途形成無形資產(chǎn)時

借：管理費用3.5

無形資產(chǎn)38

貸：研發(fā)支出——費用化支出3.5

——資本化支出38

6.期未分配遞延收益時

借：遞延收益19.1

貸：營業(yè)外收入10.6

應(yīng)繳稅費——應(yīng)繳增值稅（進項稅額轉(zhuǎn)出）8.5

分配遞延收益19.1=2.5+5.25+2.85+8.5即：

A，專項設(shè)備：2011年7-12月份折舊費

2.5=50÷10÷12×6

或=0.4167×6

B，研發(fā)項目：末形成無形資產(chǎn)計入當(dāng)期損益的，在按規(guī)定據(jù)實扣除基礎(chǔ)上，按研究開發(fā)費的50%加計扣除

5.25=3.5×100%+3.5×50%；

形成無形資產(chǎn)的，按無形資產(chǎn)成本150%攤銷，2011年7-12月份攤銷2.85=38×150%÷10÷12×6

C，進項稅額：該項目用于支出專項設(shè)備的進項稅額8.5萬元，應(yīng)作進項稅額轉(zhuǎn)出，計入分配“遞延收益”處理。

附帶說明：○1本項目政府補助屬該企業(yè)不征稅收益，分配遞延收益計入營業(yè)外收入的部分，同樣為不征稅收入；

○2本例研發(fā)項目未形成無形資產(chǎn)的“費用化支出”已作為遞延收益分配計入營業(yè)外收入；專項設(shè)備的“進項稅額”也作為遞延收益分配轉(zhuǎn)出，以后期間其“費用化支出”和“進項稅額”不再分配遞延收益。

7.計提應(yīng)繳所得稅時

借：所得稅費用7.5

貸：應(yīng)繳稅費——應(yīng)繳所得稅7.5

應(yīng)繳所得稅7.5=（50-2.5-5.25-2.85+2.5+5.25+2.85）×15%

或=50×15%

8.繳納所得稅時

借：應(yīng)繳稅費——應(yīng)繳所得稅7.5

貸：銀行存款7.5

二、用于補償小企業(yè)發(fā)生的經(jīng)營虧損

收到政府補助款時，借記“銀行存款”等科目，貸記“遞延收益”科目；用于小企業(yè)彌補以前年度虧損時，借記“遞延收益”科目，貸記“利潤分配”科目；用于補償小企業(yè)本年虧損時，借記“遞延收益”科目，貸記“營業(yè)外收入”科目。

上述：會計核算方法與政府補助特點、要求吻合，分配遞延收益與《企業(yè)所得稅法》規(guī)定核算口徑一致，符合會計配比原則，且核算觀點清晰、核算方法直觀；同時是對“遞延收益”科目核算方法細化和補充。