袁宏權(quán)

摘要：新會計準(zhǔn)則發(fā)布以來，資產(chǎn)減值準(zhǔn)備一直是理論界備受關(guān)注的焦點。一方面，新資產(chǎn)減值準(zhǔn)則在遏制財務(wù)虛假信息、防范公司舞弊方面起到一定作用；另一方面，新資產(chǎn)減值準(zhǔn)則在實際操作層面還存在不少問題。文章主要針對該準(zhǔn)則在實際操作中存在的問題進(jìn)行了初步研究，并提出相關(guān)建議。

關(guān)鍵詞：資產(chǎn)減值 減值準(zhǔn)備 公允價值

中圖分類號：F234

文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A

文章編號：1004-4914（2012）11-126-02

一、新資產(chǎn)減值準(zhǔn)則實施中的問題

2006年2月15日，我國正式發(fā)布新會計準(zhǔn)則，并已于2007年1月1日起在上市公司范圍內(nèi)全面實施。新會計準(zhǔn)則是我國會計準(zhǔn)則與國際會計準(zhǔn)則接軌的重要舉措，新準(zhǔn)則較舊準(zhǔn)則最大的變化是引入公允價值計量的概念?，F(xiàn)在新準(zhǔn)則頒布已過六年，越來越多的企業(yè)已開始實行新會計準(zhǔn)則。隨著大量理論研究的深入，新準(zhǔn)則中存在的部分“水土不服”問題也逐漸顯露出來，其中新資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的會計處理就一直是理論界備受爭論的焦點之一。目前，從我國新會計準(zhǔn)則中對于資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的具體規(guī)定來看，資產(chǎn)減值準(zhǔn)則具體應(yīng)用中存在如下問題。

1.資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計量基礎(chǔ)較難確定。新準(zhǔn)則第8號資產(chǎn)減值第二條規(guī)定：資產(chǎn)減值，是指資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價值，準(zhǔn)則中的資產(chǎn)包括單項資產(chǎn)和資產(chǎn)組。資產(chǎn)組是考慮到許多企業(yè)以單項資產(chǎn)為基礎(chǔ)而估計的預(yù)計未來現(xiàn)金流量十分困難的實際情況而提出來的，以資產(chǎn)組為單位計量資產(chǎn)可收回金額，能夠大大簡化計量工作，并且在一定程度上與國際會計準(zhǔn)則趨同，但從我國企業(yè)的實際管理水平來看，新準(zhǔn)則對于資產(chǎn)組的規(guī)定要在企業(yè)中得到較好施行有非常大的難度。一是資產(chǎn)組概念的運(yùn)用，需要有與之相適應(yīng)的現(xiàn)金流量預(yù)算管理水平。我國絕大多數(shù)企業(yè)沒有編制長期現(xiàn)金流量的慣例，財會人員對現(xiàn)金流量的測算大多缺乏經(jīng)驗，而這恰恰是采用資產(chǎn)組所必不可少的；二是資產(chǎn)組的劃分缺乏明確的標(biāo)準(zhǔn)，劃分方法不同，直接影響到資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計提的不同，容易誘發(fā)企業(yè)盈余管理行為；三是我國企業(yè)規(guī)模普遍較小，在辨認(rèn)資產(chǎn)組時依然會面臨許多實際困難。另外，財會人員素質(zhì)不高，電算化程度參差不齊，采用資產(chǎn)組將給中小企業(yè)造成沉重的負(fù)擔(dān)。

2.關(guān)于資產(chǎn)減值轉(zhuǎn)回的問題。我國《企業(yè)會計準(zhǔn)則》中規(guī)定，資產(chǎn)是企業(yè)過去的交易或者事項形成的由企業(yè)擁有或者控制，預(yù)期會給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益的資源。可見，資產(chǎn)的本質(zhì)是能給企業(yè)帶來未來經(jīng)濟(jì)利益，如果資產(chǎn)不能為企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益或者帶來的經(jīng)濟(jì)利益低于其賬面價值，那么，該資產(chǎn)就不能再以原賬面價值確認(rèn)，而應(yīng)當(dāng)將資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價值的部分確認(rèn)資產(chǎn)減值損失，使資產(chǎn)的賬面價值減記至可收回金額。因此，資產(chǎn)減值損失的計提目的是為了準(zhǔn)確反映資產(chǎn)的真實價值。

舊準(zhǔn)則允許資產(chǎn)減值損失轉(zhuǎn)回可視為對原先會計估計的一種修正，從而更好的反映資產(chǎn)的真實價值。因為，市場環(huán)境總是在變化，當(dāng)原確認(rèn)減值的事實或估計發(fā)生變化，原確認(rèn)的減值發(fā)生恢復(fù)時，確認(rèn)減值恢復(fù)是如實反映資產(chǎn)內(nèi)在價值的必然要求。然而，新準(zhǔn)則規(guī)定，資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn)，在以后會計期間不得轉(zhuǎn)回。該項規(guī)定雖然符合中國遏制財務(wù)虛假信息的原則，但與新準(zhǔn)則中普遍應(yīng)用的公允價值理論有矛盾，使整個準(zhǔn)則體系看來有些不協(xié)調(diào)。該規(guī)定表明，當(dāng)資產(chǎn)確認(rèn)減值準(zhǔn)備后，即使影響資產(chǎn)減值的因素已經(jīng)消失，資產(chǎn)價值得以回升，也不能轉(zhuǎn)回已計提的資產(chǎn)減值損失，因而也就不能如實反映企業(yè)資產(chǎn)的真實價值，從而不能為會計信息使用者提供真實可靠的會計信息。

3.專業(yè)判斷實施環(huán)境影響信息的準(zhǔn)確性。計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的關(guān)鍵是確定資產(chǎn)預(yù)期的未來經(jīng)濟(jì)利益。我國社會目前采用的是經(jīng)濟(jì)性指標(biāo)，而非量化指標(biāo)，要合理確認(rèn)資產(chǎn)的未來可收回金額有很大難度。一是我國目前資產(chǎn)信息、價格市場機(jī)制尚不健全，使資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計提缺乏依據(jù)。二是固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)入賬后，由于技術(shù)更新、市價下跌等原因，會發(fā)生價值貶值，對其確認(rèn)和計量遠(yuǎn)遠(yuǎn)超出財會人員的專業(yè)能力，需多個部門協(xié)同認(rèn)定，甚至需要聘請外部的專業(yè)評估機(jī)構(gòu)才能認(rèn)定。不僅難度大，而且時間往往滯后于會計信息披露時間。

在運(yùn)用新準(zhǔn)則對資產(chǎn)減值進(jìn)行會計處理時，仍然要面臨其他許多困難。比如，計提減值準(zhǔn)備的具體方法仍有待明確，目前準(zhǔn)則中的方法看似很有道理，但在我國很難實際操作；預(yù)計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量一項內(nèi)容就會使財會人員疲于應(yīng)付，還可能有失公允，進(jìn)一步形成會計差錯。因此新資產(chǎn)減值準(zhǔn)則的具體運(yùn)用在實務(wù)操作中仍需進(jìn)一步探究。

二、完善新資產(chǎn)減值準(zhǔn)則問題的對策及建議

高質(zhì)量的會計準(zhǔn)則，表現(xiàn)為能為投資者提供準(zhǔn)確有用的信息，而能否實現(xiàn)這個目標(biāo)，不僅取決于準(zhǔn)則本身的質(zhì)量，還取決于是否有與準(zhǔn)則相適應(yīng)的環(huán)境。就新資產(chǎn)減值準(zhǔn)則存在的問題，提出以下幾點建議：

1.積極發(fā)展和健全資產(chǎn)交易市場。資產(chǎn)減值問題的核心是資產(chǎn)公允價值的確定，但在現(xiàn)階段，我國資產(chǎn)交易市場還不夠完善和透明，從而使資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計提缺乏客觀的資料基礎(chǔ)，公允價值的公允性很難保證。因此，必須進(jìn)一步健全和發(fā)展證券市場、期貨市場、生產(chǎn)資料市場、舊貨市場、房地產(chǎn)市場、技術(shù)市場和金融市場等，使資產(chǎn)減值的確認(rèn)和計量有較為客觀的依據(jù)，同時也可增強(qiáng)其可操作性和會計資料的真實性。

2.積極發(fā)展資產(chǎn)評估業(yè)，建立全國性的專業(yè)資產(chǎn)評估體系。資產(chǎn)評估體系的完善，可以使企業(yè)各項資產(chǎn)的公允價值和市價得到公正合理的確定和公開，讓資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計提有章可循。要發(fā)展資產(chǎn)評估，建立全國性的專業(yè)資產(chǎn)評估體系，必須建立比較完善的評估行業(yè)法律法規(guī)和準(zhǔn)則體系，建立健全資產(chǎn)評估機(jī)構(gòu)執(zhí)業(yè)質(zhì)量控制體系，培養(yǎng)一支適應(yīng)市場經(jīng)濟(jì)和行業(yè)發(fā)展要求，具有市場競爭力的資產(chǎn)評估機(jī)構(gòu)和良好職業(yè)素質(zhì)的注冊資產(chǎn)評估師隊伍。

3.充分發(fā)揮外部審計的監(jiān)督作用。新會計準(zhǔn)則體系的實施，也對審計工作提出了更高的要求。外部審計可以說是防范企業(yè)財務(wù)舞弊的最后一道防線，因此，外部審計人員應(yīng)當(dāng)秉持嚴(yán)謹(jǐn)?shù)穆殬I(yè)態(tài)度和專業(yè)的判斷來實施審計工作，獲取充分的審計證據(jù)，以評價被審企業(yè)對資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計提是否合理、披露是否充分。當(dāng)審計人員依據(jù)審計證據(jù)所估計的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備與被審企業(yè)會計報表列示有差異時，應(yīng)判斷差異是否合理，如認(rèn)為差異不合理，審計人員應(yīng)提請被審企業(yè)調(diào)整。通過外部審計人員的獨(dú)立審計遏制企業(yè)利用資產(chǎn)減值準(zhǔn)備進(jìn)行的盈余操縱，保證會計信息質(zhì)量真實可靠。

4.提高財會人員的綜合素質(zhì)。資產(chǎn)減值準(zhǔn)備不僅包含的內(nèi)容多，而且比較抽象。無論是現(xiàn)金流量的測算、還是資產(chǎn)組的劃分以及商譽(yù)的減值測試，都需要財會人員有豐富的專業(yè)知識和較強(qiáng)的職業(yè)判斷能力。只有具備了相當(dāng)高的職業(yè)判斷能力，才能充分認(rèn)識和估計經(jīng)濟(jì)環(huán)境的不確定性，為準(zhǔn)確計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備打下良好基礎(chǔ)。

總之，隨著我國會計準(zhǔn)則與國際會計準(zhǔn)則的逐步接軌，計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備將是企業(yè)十分必要的財務(wù)事項之一。各種資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的會計處理雖有理論依據(jù)，但實施中的可操作性難度很大。應(yīng)當(dāng)繼續(xù)加強(qiáng)會計理論的研究，進(jìn)一步提高確認(rèn)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的可操作性，使資產(chǎn)減值會計準(zhǔn)則在規(guī)范市場行為、提高會計信息質(zhì)量等方面發(fā)揮更重要的作用。

參考文獻(xiàn)：

1.財政部.企業(yè)會計準(zhǔn)則第8號—資產(chǎn)減值準(zhǔn)則.2006年2月.

2.企業(yè)會計準(zhǔn)則編審委員會.企業(yè)會計準(zhǔn)則案例講解.立信會計出版社，2007.

3.李斌.淺析新會計準(zhǔn)則下的資產(chǎn)減值[J].中國總會計師，2009.（6）

（作者單位：山西中電燃料有限公司 山西太原 030001）

（責(zé)編：李雪）