劉寶清　陳國(guó)義

一、成本管理中的一些問(wèn)題

當(dāng)技術(shù)熟練掌握之后，管理是比技術(shù)更難的事情。鐵路運(yùn)輸企業(yè)的成本，技術(shù)層面上會(huì)計(jì)人員的核算能力不成問(wèn)題，問(wèn)題出在管理層面。鐵路運(yùn)輸企業(yè)成本管理總體把握是好的，但一些個(gè)別或局部問(wèn)題總是解決得不好，或者說(shuō)并不好解決。從歷年經(jīng)久的成本管理經(jīng)驗(yàn)看，確實(shí)如此。

1.大修與更改工程界限不清。固定資產(chǎn)的購(gòu)置或建造，由更新改造投資來(lái)解決，對(duì)預(yù)算的編制者與拍板者而言，是常識(shí)與原則。如果分不清這一點(diǎn)，遑論預(yù)算的嚴(yán)肅性與規(guī)范性。而在實(shí)際操作中，成本中的大修工程項(xiàng)目與更新改造工程項(xiàng)目往往界限不清，成本大修預(yù)算納入屬于固定資產(chǎn)性質(zhì)的支出。這個(gè)問(wèn)題發(fā)生在預(yù)算編制環(huán)節(jié)，是一個(gè)起始錯(cuò)誤。由于這個(gè)起始錯(cuò)誤，造成以后擠列成本、少計(jì)稅款和違反財(cái)經(jīng)紀(jì)律等一系列問(wèn)題的產(chǎn)生。

2.成本中工程項(xiàng)目跨年度的弊病。成本中的工程項(xiàng)目安排，一年內(nèi)完成與分年度完成，在總支出額度上、在效益上結(jié)果是不一樣的。在一個(gè)預(yù)算年度內(nèi)完成，工程的進(jìn)度及完工情況容易監(jiān)督，能夠很快地實(shí)現(xiàn)預(yù)算目的，形成生產(chǎn)能力，保障行車(chē)安全，改善工作環(huán)境，也節(jié)省資金。而一項(xiàng)工程分年度安排預(yù)算進(jìn)度，頭一年鋪開(kāi)施工，第二年再重新開(kāi)工，從而造成工期延長(zhǎng)，投資效益降低；第一年安排了預(yù)算，來(lái)年就得接著進(jìn)行，對(duì)預(yù)算形成倒逼態(tài)勢(shì)，容易變成釣魚(yú)項(xiàng)目；如果監(jiān)管跟不上，還有可能發(fā)生資金挪用問(wèn)題。

3.成本中工程外包資金經(jīng)不起檢查。成本中工程外包，資金去向能否經(jīng)得起檢查，是一個(gè)非常敏感的問(wèn)題。不需多說(shuō)，如果流入對(duì)方承辦單位的資金經(jīng)得起檢查，說(shuō)明工程成本基本真實(shí)；如果經(jīng)不起檢查，那必定是大問(wèn)題，比如發(fā)生直接從對(duì)方提取資金之類(lèi)的行為。

4.成本中工程項(xiàng)目管理程序不到位。成本預(yù)算中的許多項(xiàng)目，從規(guī)模到金額（如上千萬(wàn)元），實(shí)際上是工程施工，也應(yīng)該按照招標(biāo)、評(píng)審、合同訂立、概預(yù)算編制、施工、竣工驗(yàn)收等工程管理程序，進(jìn)行嚴(yán)格規(guī)范的管理。但實(shí)際上，成本中工程項(xiàng)目管理及程序，往往在理念上，就自降一格，不像建設(shè)項(xiàng)目工程那樣，能引起建設(shè)單位的充分重視，進(jìn)行嚴(yán)格管理。比如工程合同，訂立不規(guī)范，合同內(nèi)容與發(fā)票不完全一致，先確定施工單位、先施工后訂合同，一項(xiàng)工程分訂若干合同等問(wèn)題的存在。成本中工程項(xiàng)目管理及程序，應(yīng)該能管好而實(shí)際管不好，漏洞即在其中。

5.投入更改大修未能減少維修費(fèi)用。對(duì)于鐵路設(shè)備運(yùn)用維修單位來(lái)講，更改、大修投資對(duì)段修、維修費(fèi)用等而言，有替代作用。在設(shè)備運(yùn)用維修工作量相同的前提下，更改、大修投入增加，段修、維修費(fèi)用就會(huì)減少。比如，客車(chē)大修、更改項(xiàng)目或廠修的投入增加了，相應(yīng)地客車(chē)修理費(fèi)用就有依據(jù)有理由降低?？蛙?chē)廠修加裝改造后，這部分客車(chē)修理成本就應(yīng)該減少。也就是說(shuō)，客車(chē)大修、更改項(xiàng)目或廠修的投資，為壓縮降低客車(chē)修理成本騰出了空間。如果更改、大修投入資金，不能相應(yīng)減少段修、維修費(fèi)用，說(shuō)明成本管理存在很大的盲點(diǎn)。

6.成本預(yù)算調(diào)整項(xiàng)目夸大事實(shí)。凡發(fā)生成本預(yù)算調(diào)整，一般是比較大的項(xiàng)目，而且發(fā)生在事中或年末決算之前，其真實(shí)程度值得認(rèn)真核實(shí)。因?yàn)槌杀绢A(yù)算調(diào)整存在博弈性，單位要求調(diào)整預(yù)算，可能不同程度地在夸大事實(shí)，以求得寬余的預(yù)算額度。

7.成本工作量的歧義。單位完成的年度生產(chǎn)任務(wù)，在成本表中轉(zhuǎn)化為紙質(zhì)數(shù)據(jù)。成本的真實(shí)，基礎(chǔ)是數(shù)量的真實(shí)，即實(shí)際工作量的真實(shí)。這是成本管理的一個(gè)根本問(wèn)題。成本的工作量不真實(shí)，就會(huì)形成三張皮，即成本預(yù)算是一個(gè)數(shù)據(jù)，成本決算是另一個(gè)數(shù)據(jù)，而實(shí)際工作量是又一個(gè)數(shù)據(jù)。實(shí)際工作量不真實(shí)，成本表中的定額與金額就缺失了（至少是部分的）經(jīng)濟(jì)核算的會(huì)計(jì)意義，表中的工作量、定額、金額及其分類(lèi)材、燃、電、其它，就成了紙面上的擺設(shè)，據(jù)此而作出的成本分析、判斷、預(yù)測(cè)乃至預(yù)算，就會(huì)產(chǎn)生基礎(chǔ)性的數(shù)量誤差。

8.材料虛進(jìn)虛出。材料管理包括采購(gòu)價(jià)格、庫(kù)存控制等，這里著重指出的是材料購(gòu)入與耗用的真實(shí)性。材料尤其是大宗材料，如果發(fā)票與實(shí)物不符，而且采取一進(jìn)一出或虛進(jìn)虛出的手段，容易形成較成本的真實(shí)性更為嚴(yán)重的問(wèn)題。

9.主業(yè)反哺多經(jīng)企業(yè)的固疾。站段主業(yè)與多經(jīng)企業(yè)的業(yè)務(wù)往來(lái)，是一種事實(shí)上的關(guān)聯(lián)方關(guān)系或者說(shuō)關(guān)聯(lián)方交易。這種長(zhǎng)期以來(lái)的關(guān)聯(lián)方交易發(fā)展到如今，已不再是會(huì)計(jì)核算、資金管理、財(cái)務(wù)監(jiān)督問(wèn)題，而是制度設(shè)計(jì)問(wèn)題；在某種程度上，成了一種游戲，而失去了經(jīng)濟(jì)學(xué)上的意義。

二、成本管理的基礎(chǔ)在于誠(chéng)信

鐵路運(yùn)輸企業(yè)，既是傳統(tǒng)產(chǎn)業(yè)，又是成熟的現(xiàn)代企業(yè)?，F(xiàn)代企業(yè)成本管理的理念，歸納為一點(diǎn)，應(yīng)該是優(yōu)化內(nèi)部成本資源配置。

經(jīng)過(guò)觀察、分析，我們認(rèn)為，鐵路運(yùn)輸企業(yè)成本管理體制中存在的首要問(wèn)題，是成本處置過(guò)程中的誠(chéng)信問(wèn)題。上述問(wèn)題，在一定程度上影響了鐵路運(yùn)輸企業(yè)成本資源的優(yōu)化配置。而問(wèn)題的產(chǎn)生，除了誠(chéng)信，幾乎給不出其它的解釋。追問(wèn)誠(chéng)信，乃在于成本是資源，也是金錢(qián)。如果成本不是資源、不是金錢(qián)（更壞的擔(dān)心是人們僅僅把成本當(dāng)成金錢(qián)而不是資源），本文的探討即無(wú)意義。

成本支出的過(guò)程，即是成本資源消耗的過(guò)程。伴隨著成本資源的消耗，是成本處置者的責(zé)任。成本處置者不具備誠(chéng)信意識(shí)，無(wú)視其責(zé)任，或不覺(jué)得負(fù)有責(zé)任，只消耗成本資源，那么，成本流出的同時(shí)，就會(huì)造成難堪的浪費(fèi)、損失與虛糜，甚至更嚴(yán)重的問(wèn)題。事實(shí)上，成本管理中的許多問(wèn)題（即使是主業(yè)與多經(jīng)企業(yè)的經(jīng)濟(jì)往來(lái)），都與成本是資源，因而發(fā)生處置的誠(chéng)信這個(gè)關(guān)鍵問(wèn)題，有直接或間接的關(guān)系。直接地說(shuō)，成本資源不能實(shí)現(xiàn)優(yōu)化配置，根源在于資源處置者的誠(chéng)信。成本管理，必須以誠(chéng)信為基礎(chǔ)。

三、成本管理是在問(wèn)題出現(xiàn)之前

多年來(lái)，成本管理糾纏在成本的真實(shí)性上，而成本管理中的不誠(chéng)信行為，幾乎沒(méi)有成本代價(jià)。這種被動(dòng)局面必須扭轉(zhuǎn)。建立誠(chéng)信，有時(shí)需要強(qiáng)迫的措施。

1.對(duì)成本中工程項(xiàng)目進(jìn)行綜合管理與控制。鐵路運(yùn)輸企業(yè)成本中往往包含一些工程性質(zhì)的支出。成本中的工程項(xiàng)目金額較大，易發(fā)問(wèn)題，是成本管理的重點(diǎn)。

劃清大修工程與更改工程預(yù)算編制界限。在編制成本預(yù)算時(shí)，就必須厘清大修支出與更改投資的界限；這不是一個(gè)企業(yè)內(nèi)部業(yè)務(wù)問(wèn)題，不能等到公司外部檢查提出后才糾正。

考量成本中工程項(xiàng)目跨年度的得失。在編制預(yù)算時(shí)，分析成本中的工程項(xiàng)目，如果成本預(yù)算可以承受、一年內(nèi)能夠完成，宜在一個(gè)財(cái)務(wù)決算年度內(nèi)進(jìn)行，這樣既節(jié)省資金又見(jiàn)效快，比分年度安排項(xiàng)目成本預(yù)算，在成本的核算和管理上要科學(xué)些。

防止成本中外包工程資金外流。這個(gè)問(wèn)題是可以控制的：用必要的時(shí)間和專(zhuān)業(yè)知識(shí)，在批準(zhǔn)預(yù)算前，落實(shí)其可靠性；年終決算前進(jìn)行實(shí)地檢查，驗(yàn)證工程是否完工、是否按實(shí)際工作量完成，確定其真實(shí)性。

嚴(yán)格成本中工程項(xiàng)目管理程序。雖然是成本中的工程，也要嚴(yán)格按程序管理，即設(shè)計(jì)財(cái)務(wù)管理制度，比照建設(shè)項(xiàng)目管理程序進(jìn)行管理，從管理程序上控制漏洞的出現(xiàn)。合同管理，要檢查業(yè)務(wù)的真實(shí)性與合同的規(guī)范化。

2.考驗(yàn)更改大修投入的效果。投資是有效益的。設(shè)備更改、大修為壓縮和降低修理成本提供了有利條件。在編制年度成本預(yù)算時(shí)，要考慮更改、大修投入與日常維修費(fèi)用的關(guān)系。在工作量相同的條件下，設(shè)備更改、大修投入增加，相應(yīng)地應(yīng)減少日常維修費(fèi)用。

3.對(duì)成本調(diào)整項(xiàng)目重點(diǎn)檢查。成本調(diào)整項(xiàng)目有補(bǔ)充性、單獨(dú)性，對(duì)這些項(xiàng)目，要進(jìn)行重點(diǎn)檢查，落實(shí)其真實(shí)性；如果不真實(shí)或未完成，在年度決算前即予以迅速的調(diào)整。不將問(wèn)題帶到以后年度，消除囤積成本的心理。

4.核實(shí)成本決算的真實(shí)性。嚴(yán)格審查成本決算，重點(diǎn)放在成本預(yù)算的執(zhí)行與成本決算的真實(shí)性上來(lái)；甚至在決算前，抽出一定的時(shí)間，調(diào)查核實(shí)主要運(yùn)輸單位主要業(yè)務(wù)的實(shí)際工作量完成情況，以此來(lái)衡量年度成本支出的真實(shí)性。必要時(shí)，應(yīng)從單位的設(shè)備臺(tái)賬、技術(shù)檔案、統(tǒng)計(jì)資料查起。

5.控制材料虛假列支。材料支出占成本結(jié)構(gòu)的比例很大。材料支出真實(shí)了，工資及工資附加費(fèi)、折舊、大修之外的成本真實(shí)的比例就會(huì)大大提高。材料管理必須解決材料購(gòu)入與耗用的真實(shí)性。

6.主業(yè)反哺多經(jīng)企業(yè)何時(shí)終結(jié)。照道理講，鐵路運(yùn)輸企業(yè)主附已經(jīng)剝離，主業(yè)不應(yīng)再發(fā)生反哺多經(jīng)企業(yè)的業(yè)務(wù)往來(lái)，但在實(shí)際操作中，卻仍然不同程度地存在，其關(guān)鍵原因即在于前面所說(shuō)的多經(jīng)企業(yè)要有收入渠道提取發(fā)放工資。一般地講，多經(jīng)企業(yè)從主業(yè)取得業(yè)務(wù)，要提取工資、支付材料、繳納增值稅（及所得稅），對(duì)主業(yè)而言，至少多付出一倍的成本。如果業(yè)務(wù)由主業(yè)自己進(jìn)行，所發(fā)生的支出主要的也就是材料，這樣應(yīng)該能夠節(jié)省一半的成本。這里有幾個(gè)問(wèn)題困擾著：一是主業(yè)是否繼續(xù)與多經(jīng)企業(yè)發(fā)生業(yè)務(wù)往來(lái)；二是如果繼續(xù)發(fā)生，額度控制在何種可允許或可接受范圍內(nèi)；三是多經(jīng)企業(yè)的成本支出結(jié)構(gòu)如何衡量?？傊鳂I(yè)反哺多經(jīng)企業(yè)不能終結(jié)，主業(yè)的這一部分關(guān)聯(lián)成本就很難降下來(lái)。目前，對(duì)不規(guī)范的主業(yè)與多經(jīng)企業(yè)業(yè)務(wù)往來(lái)，采取部分削減主業(yè)相關(guān)成本預(yù)算，不失為一個(gè)有效的辦法。

最后一點(diǎn)，是現(xiàn)場(chǎng)追蹤檢查的必要性。在目前成本管理的誠(chéng)信問(wèn)題解決不了的情況下，除了現(xiàn)場(chǎng)跟蹤檢查，成本管理沒(méi)有更好更奏效的辦法。前面剖析的問(wèn)題，是成本管理的重點(diǎn)內(nèi)容，檢查這些項(xiàng)目，查閱會(huì)計(jì)賬頁(yè)、審核工程概預(yù)算、檢查合同訂立等，固然必要，但更重要的是應(yīng)深入施工作業(yè)現(xiàn)場(chǎng)、深入車(chē)間班組，進(jìn)行實(shí)地檢查，核對(duì)實(shí)際工作量，考量項(xiàng)目成本的真實(shí)支出，核實(shí)實(shí)際工作量，檢驗(yàn)成本預(yù)算管理的實(shí)際水準(zhǔn)，促使成本處置者面對(duì)真實(shí)，站在誠(chéng)信上面，認(rèn)真管理和處置成本。

（作者單位：大同電務(wù)段 大秦公司）