宋波

【摘 要】 文章以柳州FY醫(yī)院為例，通過多種數(shù)據(jù)集成方法完成病案首頁等數(shù)據(jù)采集，使用自上而下與自下而上相結合的病種成本核算模型完成2021年數(shù)據(jù)的核算和分析，得出醫(yī)院部分病種的成本核算結果；又進一步以醫(yī)院代表性科室——婦科為例，對其2022年上半年619個病種進行病種病例數(shù)與收益的矩陣分析、病種盈虧與住院天數(shù)的關系分析等?；诤怂憬Y果，文章認為FY醫(yī)院針對不同病種分類提出相應的病種管理策略，并從住院時間或服務單元角度分析典型病種的盈虧原因，探索相應的優(yōu)化對策，有利于后期優(yōu)化各服務單元經(jīng)營效率，上下相結合的病種成本核算方法在醫(yī)院內(nèi)部管理應用中有較高的實用性和可推廣性。

【關鍵詞】 公立醫(yī)院； 病種成本； 成本核算； 上下結合法； 成本管控

【中圖分類號】 F234.3? 【文獻標識碼】 A? 【文章編號】 1004-5937（2023）16-0122-07

隨著醫(yī)藥衛(wèi)生體制改革的深入推進，病種已經(jīng)成為衡量醫(yī)療服務質(zhì)量效率以及進行醫(yī)保支付的重要工具[1]?；诓》N的成本管控在醫(yī)院運營管理及高質(zhì)量發(fā)展中的作用愈加凸顯，作為成本管控的基礎——病種成本核算也逐漸成為醫(yī)院的重點工作之一。

一、病種成本核算方法概述

成本核算是醫(yī)院成本管理的基礎，核算方法與醫(yī)院戰(zhàn)略目標密不可分，要充分體現(xiàn)其戰(zhàn)略意圖[2]。醫(yī)院需選擇適宜的病種成本核算方法，不斷優(yōu)化完善病種成本核算體系。根據(jù)2021年《公立醫(yī)院成本核算規(guī)范》（國衛(wèi)財務發(fā)〔2021〕4號），病種成本核算方法主要有自上而下法、自下而上法和成本收入比法。自上而下法以成本核算單元成本為基礎計算病種成本，自下而上法以醫(yī)療服務項目成本為基礎計算病種成本。較常用的自上而下法是二級分攤法，自下而上法是項目疊加法[3]。

（一）二級分攤法（自上而下）

自上而下的二級分攤法操作性較強，實施過程相對簡單，其優(yōu)點是可直接將成本歸集至患者，有效規(guī)避了醫(yī)療服務項目成本數(shù)量龐大、核算復雜的難點。與項目疊加法相比，核算流程更為簡化，實操性強；可以做到完全分攤。但該方法并非基于臨床路徑，應用價值有限，如無法真實反映診療流程中的成本問題；不能將所有收費項目與成本關聯(lián)分析；分攤過程簡單，若分攤參數(shù)選擇不合理，容易出現(xiàn)病種成本分攤不合理的現(xiàn)象；對內(nèi)部管理參考價值較小。

（二）項目疊加法（自下而上）

項目疊加法的前提是開展醫(yī)療服務項目成本核算，目前使用較多的為作業(yè)成本法。作業(yè)成本法能夠比較客觀真實地計算和反映每一個醫(yī)療服務項目的成本，作業(yè)劃分得越精細，成本資源和作業(yè)的因果關系越明確，核算的結果越精確，但相應核算成本也越高；同時作業(yè)成本法對作業(yè)設置的合理性要求高，如果某個環(huán)節(jié)核算不準確，會直接影響醫(yī)療服務項目的成本核算結果。

柳州FY醫(yī)院前期在對臨床科室采用作業(yè)成本法進行核算時也發(fā)現(xiàn)，由于作業(yè)成本法最開始用于解決企業(yè)成本核算問題，而醫(yī)院尤其臨床科室治療過程復雜多變，一個連續(xù)的治療過程可能涉及多個醫(yī)療服務項目交叉進行，所以作業(yè)成本法在臨床科室醫(yī)療服務項目成本核算過程中適用性并不理想。如搶救類醫(yī)療服務項目可能涉及搶救、除顫、心電監(jiān)護、靜脈輸液等多個醫(yī)療服務項目交叉，很難對某一個醫(yī)療服務項目劃分出標準作業(yè)，也難以確定某一個作業(yè)的準確消耗時間。

二、上下相結合的病種成本核算方法

（一）方法簡介

自上而下或自下而上的病種成本核算方法各有利弊。自上而下法存在由于醫(yī)療服務項目定價不合理而影響醫(yī)療服務項目成本和病種成本核算準確性的問題；自下而上法則核算過程復雜，核算本身成本高，目前在醫(yī)院的落地效果欠佳。因此，柳州FY醫(yī)院結合成本核算的具體實踐，提出了上下相結合的病種成本核算方法，并使用該核算方法對醫(yī)院2021年數(shù)據(jù)進行了核算和分析。

上下相結合的病種成本核算方法，根據(jù)不同科室的特性選擇適宜的方法進行核算，對于作業(yè)流程相對規(guī)范、有明確作業(yè)界限的醫(yī)療技術類科室，用自下而上法，以作業(yè)為中心，計量作業(yè)業(yè)績和資源利用情況，建立作業(yè)核算模型進行成本核算；對于診療流程復雜、作業(yè)界限不明顯的臨床類科室，則選擇自上而下法，在核算過程中按照每位患者實際診療流程劃分服務單元，根據(jù)每位患者實際發(fā)生的費用明細核算各服務單元的費用。這兩部分成本相加后，再加上患者的藥耗成本形成病例成本，某病種患者病例成本之和即為病種總成本。

該方法針對醫(yī)院不同科室的特點分別采用不同的核算方式，具備理論可解釋性，在實踐可操作性和病種成本分析應用方面也表現(xiàn)優(yōu)秀。首先，極大地降低了醫(yī)院病種成本核算復雜度，減少了病種成本核算本身消耗的成本；其次，即使在采用成本費率比法對病種在臨床類科室發(fā)生的成本進行核算時，也完全采用患者在診療過程中實際發(fā)生的費用明細進行核算，核算顆粒度足夠精細；最后，核算結果汲取了兩種核算方法的優(yōu)勢，符合不同類型科室的業(yè)務邏輯與作業(yè)特點，能夠較為客觀地歸集科室真實的成本情況，利于支撐決策分析。整體上，該方法具備核算難度和成本較低、顆粒度較細、準確度較高、核算結果分析應用性較好等優(yōu)勢，對醫(yī)院和科室的運營管理有較高的指導意義和很強的應用推廣價值。

（二）核算模型

病種成本核算采取上下相結合的方法進行核算，可分為兩個階段。

第一階段是核算醫(yī)療服務項目成本與服務單元成本費率。如圖1所示，其中，醫(yī)技科室的成本核算采用作業(yè)成本法（自下而上），根據(jù)科室特點梳理醫(yī)療業(yè)務流程，將醫(yī)療服務過程劃分成相對統(tǒng)一、規(guī)范的作業(yè)庫，在此基礎上合并計算醫(yī)療服務項目成本[4]，醫(yī)技科室通常每一類項目的作業(yè)是相似或相同的，所以作業(yè)的劃分難度較小，實踐難度可控；臨床科室的成本核算采用成本費率法（自上而下），臨床科室二級分攤成本又細分為按照直接消耗歸集的直接成本和按照項目收入比例歸集的間接成本兩個部分。通過對患者收費明細進行采集，得到臨床科室執(zhí)行醫(yī)療服務項目的各項收費，按照每位患者床位使用、醫(yī)生診察、病房治療等真實服務流程劃分出合理的服務單元，把剔除了藥品和單獨收費材料的臨床科室二級分攤成本和執(zhí)行費用歸集到相應的服務單元，得到各個服務單元的成本和費用，并以此為基礎，計算出各服務單元的成本費率。

第二階段是根據(jù)項目和服務單元疊加計算病例成本。如圖2所示，首先，對病例的醫(yī)療成本（包含醫(yī)技科室項目和臨床科室服務單元項目）、單獨收費的衛(wèi)生材料成本和藥品成本進行加總，計算患者病例成本；其次，根據(jù)病案首頁的主診斷和主操作，將同一病種的患者歸為同一組，確定不同病例所屬病種；最后，計算病種成本，該病種患者的病例成本之和即為病種總成本，病種例均成本則可由病種總成本除以該病種出院患者總數(shù)得到。

（三）核算具體步驟

（1）對患者收費明細中收費項目的醫(yī)療服務項目進行歸類，把患者在院診療過程中所發(fā)生的醫(yī)療服務項目，根據(jù)其執(zhí)行科室類型的不同，將醫(yī)療服務項目劃分為臨床類和醫(yī)技類兩組。

（2）計算臨床類科室的服務單元成本費率：首先，根據(jù)患者在醫(yī)院臨床科室的診療過程，在臨床科室內(nèi)部劃分若干服務單元A1，A2，…，Am；其次，把臨床科室二級分攤成本C（剔除藥品和單獨收費材料）和臨床科室執(zhí)行費用M歸集到相應的服務單元，得到各個服務單元的成本C■，C■，…，CA■和費用M■，MA■，…，MA■；以此為基礎，計算出各服務單元的成本費率R■，RA■，…，RA■。服務單元成本費率核算模型：

R■=CA■/MA■

其中：RA■代表第i個臨床服務單元成本費率；CA■代表第i個臨床科室服務單元二級分攤成本（剔除藥品和單收費材料）；MA■代表第i個臨床科室服務單元執(zhí)行費用之和。

（3）計算醫(yī)療技術類科室的項目成本。首先，根據(jù)實際操作步驟和流程，將醫(yī)療技術類科室執(zhí)行的各醫(yī)療服務項目劃分為若干作業(yè)中心；其次，把直接成本計入項目成本，間接成本則按照資源動因分配至受益的作業(yè)，其中水、電、氣等資源采用測量法，根據(jù)總消耗量按照例數(shù)進行分攤，其他難以測量的資源則采用經(jīng)驗法，完成作業(yè)成本的計算；隨后，按照作業(yè)動因?qū)⒆鳂I(yè)成本分配至受益的醫(yī)療服務項目[5]，最終計算出醫(yī)技科室各醫(yī)療服務項目的單位成本C■。

（4）基于患者的收費項目明細，根據(jù)收費項目類型和執(zhí)行科室的不同劃分為臨床類項目、醫(yī)技類項目、藥品類項目和單獨收費項目。其中，臨床類項目要根據(jù)各項目所屬的服務單元劃分到對應的服務單元，對其采用成本費率法和項目疊加法分別計算各類成本，隨后累加計算出患者的病例成本。病例m的成本核算模型：

C■=∑（RA■×M■）+∑（C■×N■）+∑M■+∑M■

其中：C■指患者m的病例成本，RA■為服務單元i的成本費率，MA■為患者m的在服務單元Ai中發(fā)生的費用；C■為醫(yī)療服務為j的單位成本，Nj為醫(yī)療服務j的執(zhí)行次數(shù)；Md為患者藥品項目d的發(fā)生的費用；Me為向患者單獨收取材料項目e的發(fā)生的費用。

（5）將每個病種中的病例成本累加后取平均值，形成該病種的單位成本。

Cg=■

其中：Cg表示病種g的單位成本，C■表示病種g中患者pm的病例成本，gn表示病種g的病例數(shù)。

三、實踐案例

（一）全院病種成本核算分析

本次研究基于柳州FY醫(yī)院的數(shù)據(jù)，采用上下相結合的病種成本核算模型，核算出2021年的病種成本數(shù)據(jù)，并對核算結果進行分析研究。

1.采集數(shù)據(jù)

通過多種數(shù)據(jù)集成方法完成病案首頁、病案分組、收費明細、人員考勤、手術麻醉信息、醫(yī)生排班、人員工資和獎金、科室領用材料明細、固定資產(chǎn)折舊、科室成本核算分攤二級分攤結果明細等數(shù)據(jù)采集。

2.調(diào)研與制定核算模型

根據(jù)收費明細中醫(yī)療服務項目的執(zhí)行科室來確定不同的核算方法，其中執(zhí)行科室為臨床科室的采用成本費率法進行成本核算，執(zhí)行科室為醫(yī)技科室的采用作業(yè)成本法進行項目成本核算。

充分調(diào)研和分析各臨床科室的患者診療過程，將患者診療過程劃分為6個服務單元，即床位使用、醫(yī)生診察、病房治療、直接護理、科室管理、手術操作。結合人員考勤、醫(yī)護排班和醫(yī)院手術麻醉信息及科室調(diào)研情況，評估每個類別人員在各服務單元的操作時間，編制各科室各類人員在各服務單元時間的分配系數(shù)。表1為婦科各類人員不同服務單元時間分配系數(shù)樣表。

執(zhí)行科室為醫(yī)技科室的醫(yī)療服務項目，采用作業(yè)成本法調(diào)研各醫(yī)療服務項目消耗的人力、材料和設備情況，構建各醫(yī)技科室的作業(yè)模型，表2為醫(yī)技科室作業(yè)模型中人員配置舉例。

3.計算服務單元成本費率和醫(yī)技科室醫(yī)療服務項目成本

根據(jù)采集的數(shù)據(jù)和構建的核算模型，首先進行臨床科室服務單元的成本費率計算。服務單元的收入根據(jù)各科室實際開展的醫(yī)療服務項目進行統(tǒng)計；成本核算分為兩種方式處理。

第一種方式，床位使用、醫(yī)生診察、病房治療、直接護理4個服務單元的人力成本按照醫(yī)生和護士時間分配系數(shù)進行核算，將臨床科室的醫(yī)生成本和護士成本分配到各服務單元；設備資源的成本則直接歸集到對應的服務單元。

第二種方式，面向科室管理和手術操作這兩個較為特殊的服務單元。其中，科室管理主要用來歸集科室中的人力成本及管理成本，其成本在完成直接成本歸集后將向科室內(nèi)部的其他服務單元進行分析轉(zhuǎn)移；作為醫(yī)生與醫(yī)技科室間的協(xié)作成本，在進行手術室項目的成本核算時并入手術室，以此作為手術室執(zhí)行項目的醫(yī)生成本。因此，手術操作這一服務單元主要用來歸集醫(yī)生到醫(yī)技科室開展手術時醫(yī)技科室應承擔的醫(yī)生成本，該部分成本從臨床科室轉(zhuǎn)移到醫(yī)技科室，進入醫(yī)技科室對應的手術等項目成本中。

根據(jù)各科室服務單元的收入和成本情況，核算出各服務單元的成本費率。此步驟核算的服務單元的成本費率和醫(yī)療科室的醫(yī)療服務項目均不包含藥品費和單獨收費材料。

然后是對醫(yī)技科室的醫(yī)療服務項目進行成本核算，第一步是根據(jù)已完成作業(yè)模型核算各醫(yī)療服務項目消耗的直接人力成本、直接材料成本和直接資產(chǎn)成本；第二步是將各科室其他成本按照“先分攤到作業(yè)再分攤到醫(yī)療項目”進行核算，構成各醫(yī)療服務項目的間接成本；第三步則將直接成本和間接成本相加，得出各醫(yī)療服務項目全成本。

4.計算病例成本

對患者首頁信息和患者住院期間收費明細進行項目疊加，執(zhí)行科室為臨床科室的收費項目，根據(jù)該收費項目所屬的服務單元和成本費率核算該醫(yī)療服務項目的成本；執(zhí)行科室為醫(yī)技科室的醫(yī)療服務項目，則根據(jù)已核算的醫(yī)療服務項目成本直接完成疊加。藥品費和單獨收費材料部分，根據(jù)其他加成率反算出藥品成本和單獨收費材料成本。最后，將醫(yī)療服務項目成本、藥品成本和單獨收費的衛(wèi)生材料成本對應到每名患者后，疊加核算出各病例的成本。

5.計算病種成本

根據(jù)病案首頁的主診斷和主操作，確定各病例所屬病種的情況，對各病種內(nèi)病例的成本進行算術平均，最終核算出各病種的例均成本，即該病種的成本。醫(yī)院部分病種的成本核算結果見表3。

（二）婦科病種成本核算結果分析及應用

在完成全院病種成本核算后，以醫(yī)院代表性科室——婦科為例，對病種核算結果進行分析。

1.病種病例數(shù)與收益的矩陣分析

婦科2022年上半年病種成本共分析病例數(shù)2 402例，合計619個病種，總收入1 247.45萬元（此處暫不考慮醫(yī)保支付方式的影響因素，總收入即為病例的總費用），總成本1 034.46萬元，整體盈利212.99萬元。鑒于病例數(shù)為1的病種屬于特例病種，不具有統(tǒng)計意義，故排除病例數(shù)為1的病種397個后，共2 005例病例，歸為222個病種，整體盈利162.48萬元，平均每個病種病例數(shù)為9.0人，例均結余810.38元。

從病種的病例數(shù)和病種收益兩個維度，以例均病例數(shù)9.0人和病種盈利額0元為參考線，可以把病種分為四個區(qū)域：（1）優(yōu)勢區(qū)域，盈利病種且病例數(shù)在平均值以上，落在此區(qū)域的病種，是婦科收益的主要來源，科室應該繼續(xù)保持優(yōu)勢；（2）重點關注區(qū)域，雖為虧損病種但病例數(shù)在平均值之上，落在此區(qū)域的病種，對醫(yī)院收益影響較大，需要重點關注此類病種，分析此類病種收益低的原因，進行針對性的管控；（3）劣勢區(qū)域，落在此區(qū)域的病種的病例數(shù)較少，且為虧損病種，需要具體分析該類病種的診療情況，是否為新開展的病種、新診療手段或重點發(fā)展的新技術等；（4）潛力區(qū)域，落在此區(qū)域的病種雖然病例數(shù)較少，但是均為盈利病種，提升病例接診量可以獲得較大收益，所以本區(qū)域病種管理的重點應該放在如何推廣病種診療方式，提高病種接診量上。婦科病種分布情況見圖3。

2.病種盈虧與住院天數(shù)的關系分析

對參與本次病種核算的2 402例共分析病例，按照病種的盈虧進行統(tǒng)計，其中，盈利病種的病例數(shù)1 696例，平均住院日為3.0天，占比70.61%，虧損病種的病例數(shù)706個，平均住院日為5.9天，虧損病種明顯比盈利病種的住院時間長。

以病種“O21.000-輕度妊娠劇吐-”為例，進一步分析該病種的盈虧與住院天數(shù)的關系。從圖4可知，該病種絕大部分病例，住院天數(shù)分布在2天到8天之間；住院天數(shù)在1天到9天之間時，該病種例均收益率與住院時間整體上呈負相關關系，即例均收益率隨住院時間延長而降低，而且該病種當住院時間在第3天時，病種開始由盈變虧。對于此類難度不高，且屬于常見病的病種，可以考慮通過優(yōu)化臨床路徑等途徑盡量縮短住院天數(shù)，進而提高病種的診療效益。

3.病種盈虧與服務單元盈虧關系

選取盈利病種“N84.001-68.2915子宮內(nèi)膜息肉-宮腔鏡子宮內(nèi)膜病損切除術”和虧損病種“N73.003-

66.5102急性女性盆腔炎-腹腔鏡雙側輸卵管切除術”兩個典型病種，對其服務單元盈虧情況進行對比分析，見表4。發(fā)現(xiàn)虧損病種虧損嚴重的主要原因在病人收治科室（服務單元），下一步的工作，可聚焦于如何針對性地提高相應服務單元的盈利能力。

四、結論與建議

（一）上下相結合核算方法具備較好的可操作性和實用性

醫(yī)院病種成本核算如何在核算精細化與可操作性上達到平衡，一直是醫(yī)院開展成本核算的難點。根據(jù)以往實操經(jīng)驗，自下而上的病種成本核算會受到模型構建的科學性、臨床重視程度、核算人員及填報人員主觀能動性、技術水平和認知水平等多方面因素影響，效果常不理想；而自上而下的病種成本核算方法僅以收費作為分攤參數(shù)，考慮到目前醫(yī)療服務價格存在一定不合理性，成本核算結果的合理性也存在較大偏差和爭議，較難為病種成本核算在醫(yī)院的內(nèi)部應用提供支撐。

本文根據(jù)FY醫(yī)院的實踐基礎，針對不同科室的典型特點，采用適宜的核算方法，在兼顧核算精細化的同時，成本核算過程不會過于繁雜，可大幅縮短核算工作的周期和工作量，對財務人員的要求也較為適中，具備更好的實操性。以醫(yī)技科室作業(yè)模型的構建過程為例，醫(yī)院需充分利用現(xiàn)有的信息化建設成果，結合醫(yī)技科室日常的業(yè)務系統(tǒng)數(shù)據(jù)構建作業(yè)模型，再回到醫(yī)技科室完成調(diào)研確認。這樣既有利于減少人為因素對構建作業(yè)模型的干擾，也減少了醫(yī)技科室醫(yī)護人員參與的時間和工作量，提高了工作效率，還可為業(yè)務流程的管理與優(yōu)化提供參考與借鑒。

對不同核算方法在醫(yī)院內(nèi)部實施的周期進行評估發(fā)現(xiàn)，相較于自下而上的核算方法，上下相結合核算方法的實施周期可縮短將近40%的時間和工作量。實施周期縮短和核算效率提升，有效降低了醫(yī)院整體成本的消耗，給醫(yī)院帶來了較好的經(jīng)濟效益。

（二）問題及改進方向

雖然上下相結合的核算方法帶來了一些成果，但實際工作中依然存在一些問題待改進。首先，信息化程度不高直接影響效率和精準性。上下相結合的核算方法的關鍵點在于核算不同服務單元的成本費率和醫(yī)技科室的項目成本，其過程復雜且準確率要求高，需要信息化成果支撐[6]。目前，很多醫(yī)院的信息化建設仍存在不少有待完善的地方，建議采用調(diào)研和專家評估等方法彌補信息化支撐不足、核算精細度不夠等缺陷。未來，醫(yī)院應不斷加強信息化建設以支撐上下相結合的核算方法，并根據(jù)信息化程度及時調(diào)整和持續(xù)優(yōu)化醫(yī)院成本核算理論和方法。

其次，醫(yī)院相關制度、臨床重視程度、核算人員積極性及能力、認知偏差等都會對成本核算數(shù)據(jù)的精準性產(chǎn)生影響。因此，要樹立正確的成本核算觀念、不斷完善制度、提升相關能力。如通過病例數(shù)與收益矩陣圖對某病種進行分析時，可進一步探索研究病種的標準成本區(qū)間，督促科室優(yōu)化病種收治結構，促進合理診療[7]。

總之，上下相結合的病種成本核算方法統(tǒng)籌考慮了醫(yī)院不同科室和不同核算方法的特點，具有較強的實踐意義和推廣價值。尤其是臨床科室根據(jù)醫(yī)護人員日常不同業(yè)務活動劃分服務單元，對后期優(yōu)化各服務單元經(jīng)營效率，分析病種成本的構成有較好的應用價值，對提升醫(yī)院各科室的經(jīng)營效果也有較強的指導作用。

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