王霞

摘要：在中國特色市場經(jīng)濟(jì)形態(tài)下，我國制造企業(yè)的繁榮和發(fā)展在國家經(jīng)濟(jì)發(fā)展中擁有中流砥柱的地位，制造企業(yè)因受技術(shù)更新、材料漲價(jià)、物流成本和人工成本上升等外部環(huán)境的影響，成本費(fèi)用逐年上升，經(jīng)濟(jì)效益不斷下降，企業(yè)生存困難，因此選擇先進(jìn)成本管理方法，加強(qiáng)成本管理，降本增效，提高競爭力是制造企業(yè)管理的關(guān)鍵。制造企業(yè)要在競爭中取勝，實(shí)現(xiàn)遠(yuǎn)大的戰(zhàn)略目標(biāo)，其關(guān)鍵是提高市場占有率和成本領(lǐng)先，而有效的成本控制和管理是特別重要的前提條件之一。

關(guān)鍵詞：制造企業(yè)；成本管理；問題及對策

成本管理是一項(xiàng)重要的管理課題，本文首先提出制造企業(yè)成本管理的特點(diǎn)、涵義和意義，再對成本管理出現(xiàn)的問題展開論述，針對問題進(jìn)行研究，結(jié)合現(xiàn)代先進(jìn)成本管理理念和方法，提出研究對策，希望為促進(jìn)制造企業(yè)進(jìn)行有效的成本管理提供參考。

一、制造企業(yè)成本管理的意義

制造企業(yè)成本主要由直接材料、直接人工和制造費(fèi)用構(gòu)成，費(fèi)用主要由銷售費(fèi)用、管理費(fèi)用、財(cái)務(wù)費(fèi)用、研發(fā)費(fèi)用和稅金等構(gòu)成。制造企業(yè)產(chǎn)品自生產(chǎn)資源投入到產(chǎn)品完工會根據(jù)不同的生產(chǎn)工藝，擁有不同的生產(chǎn)周期，不同的生產(chǎn)批次，不同的產(chǎn)品種類等特點(diǎn)，再加上面對日益?zhèn)€性化的市場需求及技術(shù)的更新迭代加速等因素，制造企業(yè)戰(zhàn)略需要不斷根據(jù)實(shí)際情況調(diào)整，想要在市場競爭中持續(xù)發(fā)展，成本管理戰(zhàn)略的轉(zhuǎn)變和升級是非常重要的一環(huán)。

成本管理包括事前的成本預(yù)測、成本計(jì)劃和成本決策，事中的成本控制，事后的成本核算、成本分析和成本考核，其目的是組織和調(diào)動全體職工，以產(chǎn)品質(zhì)量為前提，科學(xué)合理的管理制造企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營各環(huán)節(jié)，以最少的投入取得最大的產(chǎn)出。成本管理對于制造企業(yè)促進(jìn)開源節(jié)流，加強(qiáng)成本核算，改進(jìn)成本控制水平，提升企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益，實(shí)現(xiàn)長遠(yuǎn)的成本戰(zhàn)略目標(biāo)具有重大意義。

二、制造企業(yè)成本管理存在的問題

（一）成本管理觀念落后

成本管理的界限、目標(biāo)及方式等方面的意識比較傳統(tǒng)是我國制造企業(yè)成本管理

觀念落后的主要表現(xiàn)。局限于內(nèi)部管理是很多制造企業(yè)成本管理的做法，有些更局限于生產(chǎn)過程的節(jié)省，而忽略對外部相關(guān)成本行為的管理，例如企業(yè)供應(yīng)鏈各環(huán)節(jié)的執(zhí)行效率、行業(yè)上下游討價(jià)還價(jià)的能力等。降低成本的絕對值成為成本管理的目標(biāo)局限，很少從效益角度看發(fā)生的成本能帶來的更多收益，節(jié)約成本金額是現(xiàn)在制造企業(yè)降低成本的主要方式，較少應(yīng)用成本效益原則，樹立成本效益觀念來決定是否通過增加成本以達(dá)到更高的企業(yè)效益，也較少從企業(yè)戰(zhàn)略和產(chǎn)品生命周期等角度全面管理成本，降低企業(yè)整體的成本而不是局部成本。傳統(tǒng)成本管理著重成本絕對值的降低，這樣做可能會一舉兩失，落后的成本觀念無法跟上時(shí)代進(jìn)步的腳步，可能會給管理層作出錯(cuò)誤引導(dǎo)，使制造企業(yè)走向破產(chǎn)的覆滅之路。

（二）成本管理主體確立失誤

長期以來，制造企業(yè)一直認(rèn)為成本管理只是財(cái)務(wù)人員和領(lǐng)導(dǎo)的事，企業(yè)成本控制和效益與其他職工沒有關(guān)系，干好干壞都一樣，公共資源浪費(fèi)起來沒有負(fù)擔(dān)，例如員工費(fèi)用報(bào)銷被標(biāo)準(zhǔn)限制，就認(rèn)為是財(cái)務(wù)部門在針對他們，認(rèn)為公司太摳門；技術(shù)人員不懂財(cái)務(wù)成本，開發(fā)產(chǎn)品時(shí)材料能用貴的就不選便宜的；生產(chǎn)人員不懂成本控制，上班能偷懶就偷懶，材料多用少用事不關(guān)己高高掛起；辦公室人員不懂成本管控，追求享受更好的公共資源就不會再想著降低標(biāo)準(zhǔn)為企業(yè)節(jié)約成本等，廣大職工沒有意識也沒有權(quán)限過問哪些成本應(yīng)該控制和該如何控制，成本意識淡漠。企業(yè)市場經(jīng)營壓力被領(lǐng)導(dǎo)們扛著，卻不調(diào)動大家控制成本的積極性，失去諾大職工群體的共同支持和努力，制造企業(yè)成本管理難以取得成效。

（三）成本核算體系不完善

成本核算的準(zhǔn)確性和及時(shí)性是成本管理的基石，可靠的成本核算數(shù)據(jù)才能體現(xiàn)制造企業(yè)的成本現(xiàn)狀，為內(nèi)部企業(yè)經(jīng)營管理層和外部利益相關(guān)者提供真實(shí)的成本數(shù)據(jù)，方可對成本進(jìn)行分析和控制。

部分制造企業(yè)成本管理信息化水平低，大部分只用財(cái)務(wù)的總賬模塊和倉儲的管理模塊，成本模塊使用較少，缺少成本管理模塊的輔助，成本核算準(zhǔn)確性較差，更無法細(xì)化成本核算。沒有信息化系統(tǒng)管理工具會使復(fù)雜的生產(chǎn)方式產(chǎn)生的大量成本數(shù)據(jù)收集困難且不及時(shí)，導(dǎo)致成本核算不精確。

部分制造企業(yè)對于成本核算方法的選擇不合理，例如沒有根據(jù)實(shí)際情況選擇合適的成本費(fèi)用分?jǐn)偡椒?，沒有根據(jù)自身的產(chǎn)品特性選擇對應(yīng)的成本歸集方法等。在企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營過程中，很多成本費(fèi)用由多種產(chǎn)品共同耗用，例如房租、水電等，若這些公共生產(chǎn)費(fèi)用全部只按工時(shí)或產(chǎn)量進(jìn)行分?jǐn)?，不按更適用的其它作業(yè)成本動因進(jìn)行歸集，會降低工藝較為復(fù)雜的產(chǎn)品成本，抬高工藝較為簡單的產(chǎn)品成本。完工產(chǎn)品和在制品對制造費(fèi)用的核算方法不同，也會影響成本的準(zhǔn)確性，若只對完工產(chǎn)品分?jǐn)傊圃熨M(fèi)用，不對在制品進(jìn)行費(fèi)用分?jǐn)?，會虛增完工產(chǎn)品的存貨成本。因成本核算方法選擇不合理，使產(chǎn)成品計(jì)價(jià)不準(zhǔn)確，會導(dǎo)致成本核算結(jié)果在成本決策中很難起到關(guān)鍵作用，例如在決定是否打折銷售，是否繼續(xù)生產(chǎn)虧損產(chǎn)品，是否由自制改外購等問題中，可能會做出錯(cuò)誤的判斷，最終導(dǎo)致決策失誤。

（四）成本分析不夠深入，成本控制不到位

通過成本核算的數(shù)據(jù)及相關(guān)資料，系統(tǒng)研究成本水平與構(gòu)成，采用分析工具找出引起成本波動的原因，尋找降低成本的方法是成本分析的目的。大部分制造業(yè)企業(yè)成本分析方法較為單一，因員工一崗多職或是知識水平的限制，采用成本趨勢分析和比較分析法，只對差異原因做出簡單的描述，沒能從業(yè)務(wù)層面深度挖掘形成差異的因素，分析結(jié)果流于表面，可能會導(dǎo)致成本控制及相關(guān)決策走向錯(cuò)誤的方向，無法達(dá)成降本增效的目標(biāo)。

成本控制需要先制定成本標(biāo)準(zhǔn)，且與定額管理、預(yù)算管理、費(fèi)用審報(bào)等制度都有關(guān)系，例如生產(chǎn)BOM用料用工的定額標(biāo)準(zhǔn)在生產(chǎn)環(huán)節(jié)的成本控制有著舉足輕重的作用，很多制造企業(yè)對定額標(biāo)準(zhǔn)不夠重視，一次定好標(biāo)準(zhǔn)后嫌麻煩一直不根據(jù)實(shí)際情況的變化或工藝的變化進(jìn)行更新，導(dǎo)致標(biāo)準(zhǔn)遠(yuǎn)遠(yuǎn)偏離實(shí)際，生產(chǎn)車間在領(lǐng)料或用工工時(shí)方面出現(xiàn)浪費(fèi)或者不足的現(xiàn)象，成本虛高或偏低會影響成本控制方法的選擇，最終導(dǎo)致成本控制失去作用。

三、制造企業(yè)成本管理問題的措施和建議

（一）提升制造企業(yè)成本管理的觀念

20世紀(jì)末期以來，西方發(fā)達(dá)國家形成了很多新型成本管理理念，主要有成本效益觀念、戰(zhàn)略導(dǎo)向觀念、系統(tǒng)管理觀念、成本動因控制觀念、生命周期成本管理觀念等，這些新型成本管理觀念值得我國制造企業(yè)多方面學(xué)習(xí)、選擇和借鑒，可以對廣大職工進(jìn)行理念培訓(xùn)，提高他們對成本管理的認(rèn)識。

第一，成本管理要從成本效益的角度來看待成本投入的必要性和合理性，成本效益觀念下衡量成本項(xiàng)目可行性要以增加制造企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益為出發(fā)點(diǎn)，并非是成本絕對額越低越好，因?yàn)橐豁?xiàng)成本絕對值的減少可能會引起收入的降低或其它成本的上升，會導(dǎo)致更大的經(jīng)濟(jì)損失，例如設(shè)備保養(yǎng)修理費(fèi)、職工培訓(xùn)費(fèi)等的削減，可能會增加不良產(chǎn)品的比例，增加售后服務(wù)成本，導(dǎo)致銷售收入的持續(xù)下降。

第二，樹立戰(zhàn)略導(dǎo)向觀念是將成本管理方法與企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)相結(jié)合，即根據(jù)不同的企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)，采用不同的成本管理模式和方法促進(jìn)戰(zhàn)略目標(biāo)的實(shí)施，最終實(shí)現(xiàn)企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展目標(biāo)。例如在競爭性經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，成本管理方法由競爭戰(zhàn)略目標(biāo)而定，在保證產(chǎn)品和服務(wù)質(zhì)量的前提下，成本領(lǐng)先戰(zhàn)略指引下的成本管理是降低成本水平，追求成本效益的上升；以產(chǎn)品和服務(wù)差異化為前提，差異化戰(zhàn)略指引下的成本管理是管理產(chǎn)品全生命周期成本，達(dá)到持續(xù)性節(jié)省成本目標(biāo)。戰(zhàn)略導(dǎo)向的成本管理觀念要與企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)吻合，否則無法通過成本管理推動企業(yè)實(shí)現(xiàn)戰(zhàn)略目標(biāo)。

第三，樹立成本管理系統(tǒng)觀念是按照成本全程管理的要求，全面控制生產(chǎn)經(jīng)營過程中產(chǎn)生的各項(xiàng)成本以及外部關(guān)聯(lián)行為成本，例如信息來源成本、技術(shù)成本、生產(chǎn)成本、物流成本、銷售和售后成本、融資成本、人力資源成本、付現(xiàn)成本等成本范疇，所有成本要以合理手段進(jìn)行嚴(yán)謹(jǐn)精細(xì)的管理，全面控制內(nèi)外部成本，從而加強(qiáng)市場競爭力，促進(jìn)企業(yè)可持續(xù)發(fā)展。

第四，樹立成本動因控制觀念要以分析相關(guān)成本動因?yàn)榛A(chǔ)，開拓成本控制的新路徑，成本動因包括但不限于數(shù)量動因、批次動因、作業(yè)動因等，在作業(yè)成本法下，成本動因分析包括由業(yè)務(wù)量動因驅(qū)動的短期變動成本和由作業(yè)量動因驅(qū)動的長期變動成本。例如控制適度批次可以控制成本，通常受采購數(shù)量影響的采購費(fèi)用支出同時(shí)也受采購次數(shù)的制約，因同批次大量采購可以降低采購次數(shù)，不僅能節(jié)約運(yùn)輸費(fèi)，還可能會享受更多的折扣，從而降低單位采購成本；運(yùn)輸費(fèi)用支出不純被體積或重量影響，還受發(fā)貨次數(shù)影響，有些運(yùn)輸公司是按照運(yùn)送次數(shù)收費(fèi)，因此減少運(yùn)輸批次能降低產(chǎn)品負(fù)擔(dān)的運(yùn)輸成本。

第五，全生命周期成本管理觀念是促進(jìn)產(chǎn)品的全生命周期各個(gè)環(huán)節(jié)發(fā)生的成本總和達(dá)到最低，不僅要重視產(chǎn)品從策劃、研究設(shè)計(jì)、開發(fā)、生產(chǎn)環(huán)節(jié)的成本控制，也要關(guān)注顧客使用、維修保養(yǎng)到廢舊處置環(huán)節(jié)的成本節(jié)約。制造企業(yè)要想獲取更多客戶信賴，取得更大的市場優(yōu)勢，就要樹立全生命周期成本管理觀念，促進(jìn)產(chǎn)品全生命周期成本最低，而非企業(yè)內(nèi)部發(fā)生的成本最低。

樹立新型的成本管理觀念有助于制造企業(yè)全面削減成本，提高效益。新型成本管理觀念并不僅有以上所述，縱觀古今，人類的思想都是隨著時(shí)代和文明的改變而有所不同，制造企業(yè)成本管理觀念要適應(yīng)時(shí)代的變化，不斷學(xué)習(xí)新理念，提升自身綜合實(shí)力。

（二）確立正確的成本管理主體并加強(qiáng)培訓(xùn)

制造企業(yè)成本管理主體應(yīng)該是全體職工，而不僅僅是財(cái)務(wù)部門和各位領(lǐng)導(dǎo)，只有培養(yǎng)和樹立全體職工的成本管理意識，才能從每個(gè)作業(yè)細(xì)節(jié)中降本增效，例如產(chǎn)品研發(fā)設(shè)計(jì)時(shí)優(yōu)先考慮使用常規(guī)有效的原料，材料采購要先保證質(zhì)量，采購價(jià)格要貨比三家選最低價(jià)，生產(chǎn)工人要不斷提升生產(chǎn)效率并控制不良品率，管理人員需節(jié)約用電用料，倉庫盡可能提高產(chǎn)品打包發(fā)貨效率，控制發(fā)貨批次節(jié)約運(yùn)輸費(fèi)用，銷售做好售后服務(wù)降低更多的溝通和售后服務(wù)成本等，只有在全體職工的共同進(jìn)步和努力下才能做好成本管理。

（三）建立健全成本核算體系

成本核算要達(dá)到準(zhǔn)確的目標(biāo)，還需要選擇符合制造企業(yè)現(xiàn)實(shí)狀況的核算方法，這也屬于成本管理事前事項(xiàng)，成本核算方法選擇完畢后若想要更改，是一項(xiàng)比較復(fù)雜的工作。目前經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，人們總結(jié)出了多種成本核算方法，有品種法、分批法、分類法、逐步結(jié)轉(zhuǎn)分步法、平行結(jié)轉(zhuǎn)分步法、作業(yè)成本核算法、變動成本法、目標(biāo)成本法等。例如作業(yè)成本核算法又稱ABC成本法，秉持成本對象消耗作業(yè)，作業(yè)消耗資源的原則，按照資源動因（如投入材料、人工、機(jī)器、水電、房租等資源）將資源費(fèi)用分配至各項(xiàng)作業(yè)（如根據(jù)工藝路線定的作業(yè)中心：熔鑄作業(yè)、切割作業(yè)、銑磨作業(yè)等），計(jì)算出作業(yè)成本即各作業(yè)中心消耗的成本（如材料成本、工資福利、機(jī)器折舊等），然后再根據(jù)作業(yè)動因（如數(shù)量、工時(shí)、次數(shù)、重量等），將作業(yè)成本分配至各成本對象（如產(chǎn)成品、半成品、服務(wù)產(chǎn)品等），最終計(jì)算出產(chǎn)品或服務(wù)成本的方法，此方法同等對待直接成本和間接成本作為產(chǎn)品和服務(wù)消耗作業(yè)的成本，不僅使成本的計(jì)算范圍擴(kuò)大，更能準(zhǔn)確真實(shí)的計(jì)算出產(chǎn)品或服務(wù)成本。不同制造企業(yè)具有不同的產(chǎn)品特性，需要根據(jù)實(shí)際狀況選擇對應(yīng)的成本核算方法，才能保證成本核算的準(zhǔn)確性。

在現(xiàn)代市場經(jīng)濟(jì)技術(shù)的條件下，要建立健全成本核算體系，依托ERP系統(tǒng)管理軟件會更加有效，若考慮到軟件購買成本過高，也可自行使用其它現(xiàn)代化信息技術(shù)自行設(shè)計(jì)和管理成本核算，但是采用這種方式卻需要聘用相關(guān)更強(qiáng)能力的人才，成本可能依然高。例如依托ERP系統(tǒng)軟件進(jìn)行成本管理，以系統(tǒng)集成的計(jì)算能力為基礎(chǔ)，以事前調(diào)研的生產(chǎn)工藝、組織結(jié)構(gòu)、產(chǎn)品特性等為前提，制造企業(yè)成本核算需要以搭建采購模塊、生產(chǎn)模塊、存貨模塊、固定資產(chǎn)模塊、成本模塊、財(cái)務(wù)模塊、銷售模塊等為先，通過軟件計(jì)算邏輯集成各個(gè)系統(tǒng)模塊，整合研發(fā)、銷售、生產(chǎn)、采購、財(cái)務(wù)等環(huán)節(jié)，再配備各環(huán)節(jié)原始數(shù)據(jù)輸入用戶，同時(shí)制定嚴(yán)格的內(nèi)部控制流程，實(shí)現(xiàn)各項(xiàng)成本數(shù)據(jù)準(zhǔn)確、實(shí)時(shí)的輸出，提升成本管理效率，提供可靠的成本基礎(chǔ)數(shù)據(jù)給員工進(jìn)行成本分析，挖掘成本波動的原因并給相關(guān)部門實(shí)時(shí)控制成本，實(shí)現(xiàn)降本增效的目標(biāo)。

建立健全成本核算體系時(shí)，制造企業(yè)要在選擇符合自身情況的成本核算方法前提下，結(jié)合現(xiàn)代化新興信息技術(shù)，依托ERP系統(tǒng)管理軟件，能夠更有效的實(shí)現(xiàn)成本管理目標(biāo)和企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)。

（四）加強(qiáng)成本分析，規(guī)范和控制成本管理活動

制造企業(yè)需要加強(qiáng)員工培訓(xùn)以提高其知識儲備和邏輯思維，鼓勵(lì)他們積極采用各種有效工具和方法，提升成本分析能力，定期針對成本核算結(jié)果的狀態(tài)，對各項(xiàng)成本指標(biāo)進(jìn)行逐步分解，層層深入，深度挖掘真實(shí)成本動因，找出對經(jīng)濟(jì)效益的正負(fù)面影響因素，提供可靠的依據(jù)支持成本決策，從而能夠作出正確的成本管控措施。同時(shí)應(yīng)不斷提高相關(guān)成本管理活動的規(guī)范性，按照不同部門、不同職責(zé)劃分成本中心，對各成本中心實(shí)際發(fā)生的經(jīng)濟(jì)活動進(jìn)行整理，做好各類基礎(chǔ)成本數(shù)據(jù)歸集并編制成本分析報(bào)表，努力夯實(shí)成本管理的基礎(chǔ)。還應(yīng)結(jié)合市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展需求，通過信息化成本管控監(jiān)督管理系統(tǒng)，實(shí)時(shí)控制成本管理活動，在成本消耗過多之前管控各種可能增加企業(yè)成本的因素和不利條件，及時(shí)采取措施進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)預(yù)防和控制，推動實(shí)現(xiàn)成本管理目標(biāo)。

四、結(jié)束語

成本是否能被控制在最佳水平是制造企業(yè)成本管理水平高低的體現(xiàn)，成本管理的范圍應(yīng)擴(kuò)展到生產(chǎn)經(jīng)營內(nèi)外部各個(gè)領(lǐng)域。制造企業(yè)還應(yīng)不斷學(xué)習(xí)新知識新理念，引用合適的新方法進(jìn)行成本管理，做到思想上與時(shí)俱進(jìn)。成本管理的人員要擴(kuò)大到職工群眾，調(diào)動大家的積極性，實(shí)現(xiàn)全面成本管理。還要加強(qiáng)成本核算、分析和控制，在真實(shí)的數(shù)據(jù)支持下做分析，把握正確的成本控制方向，提高制造企業(yè)整體的成本管理水平，促進(jìn)企業(yè)健康發(fā)展。

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